Новости

Тенденции ІТ-налогообложения: COVID-19, ФЛП и BEPS

01.05.2020 / 11:06

Юрій ОЛІЙНИК, старший юрист (KPMG Law Ukraine)

На сьогодні ІТ-індустрія має особливо важливе значення для України. Лише за офіційними даними Держстату у 2019 році українські компанії експортували за кордон ІТ-послуг на загальну суму 2,43 млрд дол. Порівняно з 2018 роком, у 2019 році обсяг експорту українських комп’ютерних послуг зріс на 15 % та на сьогодні становить16 % експорту всіх послуг з України. При цьому за інформацією Асоціації «ІТ України» обсяг сплачених до Державного бюджету України податків тільки за перші шість місяців 2019 року,  порівняно з аналогічним періодом 2018 року, зріс на 28,9 % (до 6,1 млрд грн), а надходження ЄСВ — на 31,4 % (до 1,89 млрд грн).

Здавалося б, що за рахунок стрімкого зростання ІТ-індустрія здатна певною мірою згладити негативні явища загальної економічної кризи, призведені коронавірусною інфекцією, при цьому забезпечивши функціонування багатьох суміжних галузей. Однак не забуваємо і про те, що у попередні роки ІТ-індустрія розвивалася у рамках більш-менш стабільної та зрозумілої фіскальної політики. Водночас 2020 рік зіштовхує галузь не лише із викликами коронавірусної інфекції, а й з податковими нововведеннями законотворців. Сподіваємось лише, що деякі із задуманих податкових змін не завдадуть ІТ-індустрії більшої шкоди, ніж COVID-19.

Розглянемо резонансні податкові зміни, які торкнуться ІТ-індустрії у 2020 році. 

Додаткові економічні гарантії у зв’язку з поширенням коронавірусної хвороби

Протягом березня 2020 року Верховна Рада України прийняла декілька законів з метою пом’якшення негативного впливу економічної кризи, призведеної коронавірусною хворобою, на український бізнес. Проте на першочергову увагу заслуговує саме Закон України від 30.03.2020 р.  № 540-IX «Про внесення змін до деяких законодавчих актів України, спрямованих на забезпечення додаткових соціальних та економічних гарантій у зв’язку з поширенням коронавірусної хвороби (COVID-19)» (далі — Закон № 540), у якому передбачено збільшення річних лімітів доходів для фізичних осіб — підприємців на спрощеній системі оподаткування. Зокрема, для найбільш популярної серед ІТ-спеціалістів  третьої групи платників єдиного податку річний ліміт доходу було збільшено з 5 до 7 млн грн. 

Також у цьому Законі передбачено, що органи місцевого самоврядування у 2020 році матимуть право ухвалювати рішення про зменшення ставок єдиного податку. Цікаво, що ці зміни були передбачені також у проєкті закону про внесення змін до Податкового кодексу України щодо вдосконалення адміністрування податків, усунення технічних та логічних неузгодженостей у податковому законодавстві № 1210 від 30.08.2019 р. (далі — законопроєкт № 1210), який був прийнятий Верховною Радою України, однак досі не підписаний Президентом.

У свою чергу у Законі України від 02.04.2020 р.  № 533-IX «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)» (далі — Закон № 533) передбачено, що фізичні особи — підприємці тимчасово звільняються від обов’язку щодо нарахування, обчислення та сплати ЄСВ, але лише за себе та винятково за період березня — квітня 2020 року. При цьому платникам податків надано право на власний розсуд вирішувати питання щодо застосування чи незастосування такого звільнення. Однак варто пам’ятати, що самостійне визначення платником податку бази нарахування ЄСВ за період березня — квітня 2020 року у звітності з ЄСВ свідчитиме про відмову такого платника від зазначеного звільнення.

Якщо платник податків сплатив ЄСВ за березень — квітень 2020 року до набрання чинності Законом № 533, то такі суми автоматично зараховуватимуться у рахунок майбутніх платежів, окрім випадків самостійного визначення таким платником бази нарахування ЄСВ за попередньо описаною схемою.

Разом з тим Законом № 540 продовжено до 31.05.2020 р. термін звільнення від основних штрафів та пені за порушення щодо несвоєчасної сплати, перерахування та звітування з ЄСВ, здійснені з 1 березня по 31 травня поточного року. Також продовжено до 31 травня мораторій на проведення документальних перевірок правильності нарахування, обчислення та сплати ЄСВ, що діє з 18 березня, незавершені податкові перевірки платників податків призупиняються.

Стосовно несвоєчасної сплати ПДФО та ВЗ, то за логікою законодавця, зазначені правопорушення, вчинені протягом періоду з 1 березня по 31 травня 2020 року, повинні бути звільнені від штрафних санкцій. Відповідне звільнення передбачене п. 52-1 підрозділу 10 Перехідних положень ПКУ.

Також Законами № 533 та № 540 встановлений мораторій на проведення документальних та фактичних перевірок на період із 18 березня по 31 травня 2020 року. Проте все ж таки дозволено проведення документальних позапланових перевірок з питань перевірки правомірності формування бюджетного відшкодування та/або від’ємного значення з ПДВ (за умови заявлення до відшкодування суми більше 100 тис. грн), а також фактичних перевірок у частині дотримання вимог законодавства у сфері виробництва й обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального.

Водночас враховуючи те, що економічна криза, призведена в тому числі карантинними заходами, лише набирає обертів, судити про ефективність чи неефективність цих та інших антикризових заходів — передчасно. 

Законодавчі ініціативи щодо створення п’ятої групи та ЗЕД

Переваги та недоліки моделі, за якою більшість ІТ-спеціалістів працюють у статусі ФОП третьої групи, а не звичайних найманих працівників проаналізовані вже неодноразово. Проте факт залишається фактом — зрозумілі та комфортні наявні умови для платників третьої групи єдиного податку є конкурентними перевагами української ІТ-індустрії.

Починаючи з лютого 2019 року, на громадське обговорення було винесено декілька законопроєктів, які пропонували внести зміни до регулювання діяльності представників ІТ-сектору. Здебільшого головними мотивами таких ініціатив було переведення всіх ІТ-спеціалістів на трудові відносини або ж поступове збільшення ставки єдиного податку. Однак жодних остаточних рішень не ухвалено.

На початку березня цього року з’явилася новина від заступника міністра цифрової трансформації Олександра Борнякова, який зазначив: «Можу сказати, що наразі ми дійшли згоди практично з усією IT-індустрією, що комфортний режим, в якому б їм хотілося працювати, — п’ята група, яка була запропонована ще влітку, але на відміну від того проєкту, який включав два ЄСВ, військовий збір і підвищення по 1 % на рік, ми вирішили, що пропозиція, яка нас влаштує, — один ЄСВ, таке саме підвищення, але для цієї групи буде заборонена зовнішньоекономічна діяльність».

На його думку, такий підхід вигідний тим, що дасть можливість уникнути «обхідних схем» при цьому в українську економіку заходитиме новий бізнес, прибуток якого не виводитиметься за кордон.

Коментуючи наведені податкові ініціативи, деякі з представників ІТ-індустрії натякають, що реформу регулювання діяльності представників ІТ-сектору варто починати не зі зміни моделі оподаткування, а з поліпшення безпекової ситуації ведення бізнесу в Україні. Зокрема, Дмитро Овчаренко, віцепрезидент з фінансово-правових питань IT Ukraine Association, CEO Alcor у своїй статті для Mind.ua наголошує: «Разом з тим є значна частина ринку, яка структурована через закордонні компанії, які платять командам в Україні. Їх небажання створювати юрособу пов’язано саме із безпекою ведення бізнесу в Україні, що можна зрозуміти. Відтак різкі зміни правил гри можуть негативно вплинути на ринок та призвести до втрати частини бізнесу. То може не з того боку починаємо?».

На момент підготовки цього матеріалу на офіційному вебсайті Верховної Ради України не було опубліковано законопроєкту, який би передбачав умови, аналогічні тим, про які говорив заступник міністра, тобто запровад­ження п’ятої групи єдиного податку з одним розміром ЄСВ, військовим збором та збільшенням ставки єдиного податку на 1 % щороку. Можливо, на заваді стали комплексні соціально-економічні проблеми, призведені коронавірусною хворобою. Сподіваємось, що обіцяні умови все ж таки будуть втілені у відповідному законопроєкті, який буде висунуто для громадського обговорення.

Також відкритим залишається питання стосовно того, за якою формою будуть працювати ті ІТ-спеціалісти, які продають послуги на експорт, адже для нової п’ятої групи зовнішньоекономічна діяльність буде заборонена. Найімовірніше, останні зможуть і надалі працювати на третій групі єдиного податку. На сьогодні пропозицій щодо заборони представникам третьої групи єдиного податку здійснювати зовнішньоекономічну діяльність не надходило. Також залишається можливим і варіант, коли ФОП п’ятої групи зможуть укладати договори не з отримувачем послуг — нерезидентом напряму, а через юридичну особу, зареєстровану на території України. Очевидно, цього і прагнуть автори вищезгаданих законопроєктів. 

Перспективи BEPS та їх можливий вплив на ІТ-індустрію

Починаючи з 01.12.2019 р., для України набрала чинності Багатостороння конвенція щодо виконання заходів, які стосуються угод про усунення подвійного оподаткування, з метою протидії розмиванню бази оподаткування та виведенню прибутку з-під оподаткування (далі — MLI).

Нагадаємо, що MLI — це Конвенція, спрямована на імплементацію кроків Плану протидії BEPS (Base Erosion and Profit Shifting) шляхом внесення змін до конвенцій про уникнення подвійного оподаткування (далі — Конвенції), які підпадають під дію MLI. Отже, MLI істотно впливатиме на оподаткування пасивних доходів (дивіденди, проценти, роялті) з джерелом поход­ження з України, які виплачуються на користь нерезидентів, а також на оподаткування постійних представництв нерезидентів в Україні.

Зокрема, найбільший ажіотаж виник навколо включення до Конвенцій «Тесту основної мети» («Principal Purpose Test»), відповідно до якого платники податків зможуть застосовувати пільгові ставки, передбачені Конвенціями, тільки за умови, що одержання таких пільг не є однією з основних цілей будь-яких операцій, які прямо або опосередковано пов’язані із застосуванням таких пільг. Відтепер податкові органи зможуть оскаржити правомірність застосування платником податків пільгової ставки за Конвенцією з підстав ненадання останнім достатніх та аргументованих доказів, які б доводили, що основною ціллю господарської операції не є одержання пільги за Конвенцією.

Також законодавець пропонує закріпити аналогічні зміни і в ПКУ. І йдеться тут про добре відомий законопроєкт № 1210, у якому пропонується доповнити ст. 103 ПКУ положеннями, згідно із якими податковому органу буде надано право визначати ділову мету здійснення господарської операції для цілей застосування податкових вигід усіх міжнародних конвенцій, а не лише тих, які підпадають під дію MLI.

Відтак аби пройти тест основної мети, для прикладу, при виплаті пасивних доходів холдинговій компанії — нерезиденту українському бізнесу відтепер рекомендовано заздалегідь підготувати доказову базу, яка б засвідчувала:

  • достатній рівень економічної присутності холдингової компанії в іноземній юрисдикції (наявність профільних співробітників, орендованого або придбаного офісу тощо);
  • наявність економічної (ділової) мети в таких операціях. Рекомендовано зібрати корпоративні документи, що підтверджуватимуть наявність комерційного обґрунтування окремих операцій, корпоративної структури у цілому.

Не менш важливими є нові підходи до визначення та оподаткування постійних представництв нерезидентів в Україні. Зокрема, MLI доповнює Конвенції правилами протидії штучному уникненню статусу постійного представництва за допомогою агентських угод та аналогічних стратегій. Звідси зазнало змін формулювання так званого залежного агента, який укладає контракти від імені нерезидента або відіграє основну роль в укладанні таких контрактів. Тепер постійне представництво, яке і є залежним агентом, може потенційно існувати, коли особа не лише фактично укладає контракти, а й відіграє важливу роль в укладанні контрактів в інтересах підприємства.

Також аналогічні зміни пропонуються і законопроєктом № 1210, який доповнює пп. 14.1.193 ст. 14 ПКУ нормами, що розширюють визначення постійного представництва нерезидента. Основним мотивом таких змін є протидія штучному уникненню статусу постійного представництва. Так, у проєкті запропоновано визнавати постійними представництва нерезидентів осіб, що «мають та реалізують повноваження вести переговори щодо суттєвих умов правочинів, внаслі­док чого нерезидентом укладаються договори (конт­ракти) без суттєвої зміни таких умов, та/або укладати договори (контракти) від імені нерезидента, якщо зазначена діяльність здійснюється особою в інтересах, за рахунок та/або на користь винятково одного нерезидента та/або по­в’язаних із ним осіб — нерезидентів».

Фактично в національному законодавстві намагаються закріпити згадувану концепцію так званого залежного агента, яка застосовуватиметься до усіх потенційних постійних представництв, а не лише до тих, які діють у рамках Конвенцій, на які розповсюджується MLI.

Таким чином, бізнесу в галузі ІТ та інших галузях, який провадить діяльність в Україні за допомогою агентських угод та аналогічних стратегій, потрібно провести внутрішній аналіз агентських та комісійних угод групи. Насамперед варто переглянути повноваження представників (на укладання контрактів та ведення перемовин) з урахуванням концепції так званого залежного агента. Ймовірно, зазначений аналіз дасть можливість своєчасно виправити спірні положення агентських та подібних до них угод, що в майбутньому унеможливить перекваліфікацію платників податків у постійні представництва нерезидентів з відповідним донарахуванням 18 % податку на прибуток та 25 % штрафних санкцій.

І на завершення — законопроєктом № 1210 пропонується на законодавчому рівні закріпити в Україні правила оподаткування контрольованих іноземних компаній (далі — КІК).

Правила КІК є третім кроком впровадження Плану BEPS та діють уже в багатьох державах світу. Згідно з правилами КІК, прибуток контрольованої іноземної компанії прирівнюється до особистого прибутку її контролюючої особи (як фізичної, так і юридичної), тому і обов’язок сплачувати буде покладено саме на таку особу. У разі підписання Президентом цього законопроєкту у наявній редакцій, правила КІК наберуть чинності 01.01.2021 р. При цьому на сьогодні існує невизначеність стосовно першого звітного року, за який буде необхідно звітувати про КІК.

Звичайно, законопроєкт № 1210 пропонує безліч інших змін, як от розширення поняття «бенефіціарний власник», введення правил оподаткування так званих конструктивних дивідендів, зміна правил тонкої капіталізації тощо. Перелічені зміни є не менш важливі, аніж ті, що аналізувалися у рамках цієї статті, а тому з легкістю зможуть стати темою для окремого аналізу. Проте подальша доля усіх законодавчих змін, пов’язаних із законопроєктом № 1210 залишається невідомою, оскільки жодних офіційних коментарів щодо можливості підписання Президентом або ветування у наявній редакції не оприлюднювалися. 

Висновки

Період економічної кризи безумовно змінить усталені моделі ведення бізнесу ряду галузей. Водночас ІТ-індустрія — одна з небагатьох в Україні, яка у період кризових явищ може демонструвати стале зростання одночасно зі збільшенням податкових розмірів платежів до бюджетів. Тому, насамперед, важливо, аби у період кризи держава забезпечила стабільність тих умов, які стали складовими успіху ІТ-індустрії. А поспішні законодавчі ініціативи у сфері оподаткування, прийняті без належного обговорення з представниками індустрії, можуть призвести як до погіршення умов ведення бізнесу, так і до недоотримання податкових надходжень до бюджетів.