Бухучет

Готовая продукция: особенности учета

20.03.2017 / 14:41

Себестоимость продукции непосредственно влияет на финансовый результат до налогообложения (прибыль или убыток), который определяется в финансовой отчетности предприятия. Следовательно, себестоимость продукции влияет также и на объект обложения налогом на прибыль предприятий.
Как в соответствии с правилами бухгалтерского учета определяется себестоимость и как отразить в учете реализацию готовой продукции, читайте дальше.

Бухгалтерский учет

Себестоимость продукции

В п. 11 ПБУ 16 указываются два вида себестоимости продукции – производственная и себестоимость реализованной продукции (схема).

Для определения производственной себестоимости продукции важное значение имеют прямые расходы – расходы, которые могут быть отнесены непосредственно к конкретному объекту расходов экономически целесообразным путем.

Объект расходов – это продукция, работы, услуги или вид деятельности предприятия, которые требуют определения связанных с их производством (выполнением) расходов (п. 4 ПБУ 16).

В производственную себестоимость продукции включаются:

  • прямые материальные расходы. В состав прямых материальных расходов включается стоимость сырья и основных материалов, образующих основу производимой продукции, покупных полуфабрикатов и комплектующих изделий, вспомогательных и других материалов, которые могут быть непосредственно отнесены к конкретному объекту расходов. Прямые материальные расходы уменьшаются на стоимость возвратных отходов, полученных в процессе производства, которые оцениваются в порядке, изложенном в п. 11 ПБУ 16. В соответствии с п. 2.13 Методрекомендаций № 2 возвратные отходы производства – это остатки сырья, материалов, полуфабрикатов и других видов материальных ценностей, которые образовались в процессе производства продукции (работ, услуг), утратили полностью или частично потребительские свойства исходного материала (химические и физические) и поэтому используются с повышенным расходом (понижением выхода продукции) или совсем не используются по прямому назначению. Примерами отходов производства могут быть стружка, обрубки металла, обрезки ткани и т. п. Отходы, реализация и/или использование которых в производственном процессе не предвидится, активом не признаются (такие отходы еще называют «безвозвратными»). Расходы на утилизацию этих отходов включаются в прочие операционные расходы. Оприходование возвратных отходов, полученных в процессе производства, которые признаются активом и отнесены в состав других материалов, отражается по Дт субсчета 209 «Прочие материалы» в корреспонденции с Кт счета 23 «Производство»;
  • прямые расходы на оплату труда. В состав прямых расходов на оплату труда включаются заработная плата и другие выплаты работникам, занятым в производстве продукции, выполнении работ или предоставлении услуг, которые могут быть непосредственно отнесены к конкретному объекту расходов;
  • другие прямые расходы. В состав других прямых расходов включаются все другие производственные расходы, которые могут быть непосредственно отнесены к конкретному объекту расходов, в частности отчисления на социальные мероприятия, плата за аренду земельных и имущественных паев, амортизация, потери от брака, которые состоят из стоимости окончательно забракованной по технологическим причинам продукции (изделий, узлов, полуфабрикатов), уменьшенной на ее справедливую стоимость, и расходов на исправление такого технически неизбежного брака;
  • переменные общепроизводственные и постоянные распределенные общепроизводственные расходы.

Следует также учитывать, что производственная себестоимость продукции уменьшается на справедливую стоимость сопутствующей продукции, которая реализуется, и стоимость сопутствующей продукции в оценке возможного ее использования, используемой на самом предприятии.

Перечень и состав статей калькулирования производственной себестоимости продукции (работ, услуг) устанавливаются предприятием.

Согласно п. 11 ПБУ 16 себестоимость реализованной продукции состоит из:

  • производственной себестоимости продукции, которая была реализована в течение отчетного периода;
  • нераспределенных постоянных общепроизводственных расходов;
  • сверхнормативных производственных расходов. По этому поводу стоит вспомнить разъяснения, предоставленные Минфином в письме № 31-04220-20-17/6687, согласно которому сверхнормативными производственными расходами считается расходование (использование) ресурсов на производство сверх норм, нормативов, расценок и т. п., утвержденных уполномоченным органом. Сверхнормативные расходы включаются в себестоимость, если такие расходы не связаны с недостачами, порчей, нетехнологическим использованием и нарушением правил хранения, по решению уполномоченного лица (руководителя) предприятия. В соответствии со ст. 9 Закона о бухучете основанием для отражения в бухгалтерском учете фактов хозяйственных операций (расходования ресурсов) являются первичные документы, которые должны содержать, в частности, информацию о содержании, нормированном и сверхнормативном (с объяснением обстоятельств) расходовании (использовании) ресурсов.

Заметим, что в п. 17 ПБУ 16 приведены также еще три вида расходов, которые хотя и связаны с операционной деятельностью, однако не включаются в себестоимость реализованной продукции – это административные расходы, расходы на сбыт и прочие операционные расходы.

Относительно отражения на счетах бухгалтерского учета расходов, связанных с производством продукции, отметим следующее. Для обобщения информации о расходах на производство продукции в соответствии с Инструкцией № 291 назначен счет 23 «Производство». Прямые материальные, трудовые и другие прямые расходы, а также распределенные общепроизводственные расходы отражаются по Дт счета 23. По Кт счета 23 отражается, в частности, стоимость фактической производственной себестоимости завершенной производством готовой продукции, которая списывается в Дт счета 26 «Готовая продукция».

Аналитический учет по счету 23 ведется по видам производств, статьям расходов и видам или группам производимой продукции. На крупных производствах аналитический учет расходов может вестись по подразделениям предприятия и центрам затрат и ответственности.

Общепроизводственные расходы

Еще одним видом расходов, тесно связанных с производством продукции, являются общепроизводственные расходы. Само название этих расходов подсказывает, что они являются характерными для производственной сферы. А вот, например, у предприятия торговли, которое не занимается производством, а осуществляет только розничную продажу товаров, общепроизводственные расходы будут вообще отсутствовать.

Как отмечалось выше, общепроизводственные расходы как отдельная составляющая могут входить как в производственную себестоимость продукции (переменные общепроизводственные и постоянные распределенные общепроизводственные расходы), так и в себестоимость реализованной продукции (нераспределенные постоянные общепроизводственные расходы).

В состав общепроизводственных расходов включаются:

  • расходы на управление производством (оплата труда аппарата управления цехами, участками и т. п.; отчисления на социальные мероприятия и медицинское страхование аппарата управления цехами, участками; расходы на оплату служебных командировок персонала цехов, участков и т. п.);
  • амортизация основных средств общепроизводственного (цехового, участкового, линейного) назначения;
  • амортизация нематериальных активов общепроизводственного (цехового, участкового, линейного) назначения;
  • расходы на содержание, эксплуатацию и ремонт, страхование, операционную аренду основных средств, других необоротных активов общепроизводственного назначения;
  • расходы на усовершенствование технологии и организации производства (оплата труда и отчисления на социальные мероприятия работников, занятых усовершенствованием технологии и организации производства, улучшением качества продукции, повышением ее надежности, долговечности, других эксплуатационных характеристик в производственном процессе; расходы материалов, покупных комплектующих изделий и полуфабрикатов, оплата услуг сторонних организаций и т. п.);
  • расходы на отопление, освещение, водоснабжение, водоотвод и прочее содержание производственных помещений;
  • расходы на обслуживание производственного процесса (оплата труда общепроизводственного персонала; отчисления на социальные мероприятия, медицинское страхование рабочих и аппарата управления производством; расходы на осуществление технологического контроля за производственными процессами и качеством продукции, работ, услуг);
  • расходы на охрану труда, технику безопасности и охрану окружающей природной среды;
  • другие расходы (внутризаводское перемещение материалов, деталей, полуфабрикатов, инструментов со складов в цеха и готовой продукции на склады; недостачи незавершенного производства; недостачи и потери от порчи материальных ценностей в цехах; оплата простоев и т. п.).

Согласно п. 16 ПБУ 16 общепроизводственные расходы делятся на постоянные и переменные, при этом:

  • к переменным общепроизводственным расходам относятся расходы на обслуживание и управление производством (цехов, участков), которые изменяются прямо (или почти прямо) пропорционально изменению объема деятельности. Переменные общепроизводственные расходы распределяются на каждый объект расходов с использованием базы распределения (часов работы, заработной платы, объема деятельности, прямых расходов и т. п.) исходя из фактической мощности отчетного периода;
  • к постоянным общепроизводственным расходам относятся расходы на обслуживание и управление производством, которые остаются неизменными (или почти неизменными) при изменении объема деятельности. Постоянные общепроизводственные расходы распределяются на каждый объект расходов с использованием базы распределения (часов работы, заработной платы, объема деятельности, прямых расходов и т. п.) при нормальной мощности. Напомним, что в соответствии с п. 4 ПБУ 16 нормальная мощность – ожидаемый средний объем деятельности, который может быть достигнут при условиях обычной деятельности предприятия в течение нескольких лет или операционных циклов с учетом запланированного обслуживания производства. Нераспределенные постоянные общепроизводственные расходы включаются в состав себестоимости реализованной продукции (работ, услуг) в период их возникновения. Общая сумма распределенных и нераспределенных постоянных общепроизводственных расходов не может превышать их фактическую величину.

Пример распределения общепроизводственных расходов приведен в приложении 1 к ПБУ 16.

Перечень и состав переменных и постоянных общепроизводственных расходов устанавливаются предприятием.

Следует отметить, что в соответствии с пп. 19 п. 394 Методрекомендаций № 373, утвержденных Минпромполитики Украины, расходы на оплату первых пяти дней временной нетрудоспособности производственного персонала за счет средств предприятия рекомендовано включать в общепроизводственные расходы. Как указано в части шестой ст. 6 Закона о бухучете, министерства, другие центральные органы исполнительной власти в пределах своей компетенции в соответствии с отраслевыми особенностями могут разрабатывать на базе национальных ПБУ методические рекомендации относительно их применения.

Однако в письме № 31-08410-07-27/28296 по этому поводу изложено иное мнение. В частности, указано, что начисление суммы оплаты работникам первых пяти дней временной нетрудоспособности, которое осуществляется за счет средств предприятия, в бухгалтерском учете отражается по Дт субсчета 949 «Прочие расходы операционной деятельности» и Кт субсчета 663 «Расчеты по другим выплатам». Минфин в этом письме считает, что начисление единого социального взноса, начисляемого на сумму больничных, отражается также по Дт субсчета 949 «Прочие расходы операционной деятельности». Но в соответствии с частью второй ст. 6 Закона о бухучете регулируются вопросы методологии бухгалтерского учета и финансовой отчетности. Учитывая это, предприятиям можно рекомендовать суммы оплаты работникам первых пяти дней временной нетрудоспособности, осуществляемой за счет средств предприятия, и суммы единого социального взноса, начисляемого на сумму больничных, отражать в бухгалтерском учете по Дт субсчета 949.

Учет производственных накладных расходов на организацию производства и управления цехами, участками, отделениями, бригадами и другими подразделениями основного и вспомогательного производства, а также расходы на содержание и эксплуатацию машин и оборудования, ведется на счете 91 «Общепроизводственные расходы». Этот счет не применяется предприятиями торговли (Инструкция № 291). По Дт счета 91 отражается сумма признанных расходов, по Кт – их ежемесячное, по соответствующему распределению, списание на счета 23 «Производство» и 90 «Себестоимость реализации».

Готовая продукция

Готовая продукция, изготовленная на предприятии, является составляющей запасов. В соответствии с Инструкцией № 291 к готовой продукции относится продукция, обработка которой закончена и которая прошла испытание, приемку, укомплектование согласно условиям договоров с заказчиками и соответствует техническим условиям и стандартам.

Одновременно с целевым (основным) продуктом в едином технологическом процессе может быть получена сопутствующая продукция. Эта продукция по качеству соответствует установленным стандартам или техническим условиям, принимается отделом технического контроля и предназначается для дальнейшей переработки или отпуска сторонним предприятиям (п. 428 Методрекомендаций № 373).

Поступление готовой продукции собственного производства по фактической производственной себестоимости или по нормативной стоимости отражается по Дт счета 26 «Готовая продукция» в корреспонденции с Кт счета 23 «Производство». Себестоимость реализованной готовой продукции определяется по методам оценки выбытия запасов.

Документальное оформление движения запасов

Типовые формы первичных учетных документов по учету сырья и материалов утверждены приказом № 193. Порядок применения этих документов определен нормами указанного приказа, а отдельные аспекты их использования приведены в Методрекомендациях № 2. На некоторых первичных учетных документах остановимся подробнее.

Для оформления выбытия запасов, отпуск в производство которых осуществляется на основании установленных лимитов, применяются лимитно-заборные карточки (формы М-8 и М-9). Эти формы используются для оформления отпуска материалов, систематически расходуемых при изготовлении продукции, а также для текущего контроля за соблюдением установленных лимитов отпуска материалов на производственные нужды и являются оправдательным документом для списания материальных ценностей со склада. Лимитно-заборная карточка предназначена:

  • форма № М-8 – для многократного отпуска одного номенклатурного номера материалов на один месяц;
  • форма № М-9 – для четырехкратного отпуска лимитированных материалов, относящихся к одному виду расходов (заказ на один месяц и на различные виды расходов (заказов)). В последнем случае заполняется графа «Корреспондирующий счет».

Отпуск материалов сверх установленного лимита или при замене материалов оформляется актом-требованием на замену (дополнительный отпуск) материалов (форма М-10) с разрешения руководителя предприятия или уполномоченных на то лиц. Форма М-10 используется для учета отпуска материалов сверх установленного лимита или при замене материалов и является основанием для списания материалов со склада.

Накладная-требование на отпуск (внутреннее перемещение) материалов (форма № М-11) используется для учета движения материальных ценностей внутри предприятия и их отпуска хозяйствам своего предприятия, расположенным за пределами его территории, а также сторонним организациям. Как разъясняется в п. 3.2 Методрекомендаций № 2, накладной-требованием на отпуск (внутреннее перемещение) материалов (форма М-11) оформляются также поступления на склад запасов собственного производства (готовой продукции, полуфабрикатов, вспомогательных материалов).

Карточка складского учета материалов (форма № М-12) применяется для учета движения материалов на складе по каждому сорту, виду и размеру, заполняется на каждый номенклатурный номер материала и ведется материально ответственным лицом (кладовщиком, заведующим складом). Записи в карточке выполняют на основании первичных приходно-расходных документов в день, когда происходит операция.

Выбытие запасов для реализации (кроме товаров в розничной торговле) оформляется товарно-транспортной накладной или накладной-требованием на отпуск (внутреннее перемещение) материалов, которую выписывает уполномоченное лицо на основании хозяйственного договора, разрешения руководителя или другого уполномоченного лица (п. 3.14 Методрекомендаций № 2).

Налоговый учет

Налог на прибыль предприятий

Согласно пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 Налогового кодекса объектом налогообложения является доход с источником происхождения из Украины и за ее пределами, который определяется путем корректировки (увеличения или уменьшения) финансового результата до налогообложения (прибыли или убытка), определенного в финансовой отчетности предприятия в соответствии с национальными ПБУ или МСФО, на разности, которые возникают согласно положениям раздела III «Налог на прибыль предприятий» этого Кодекса.

В соответствии с принципом начисления и соответствия доходов и расходов для определения финансового результата отчетного периода необходимо сравнить доходы отчетного периода с расходами, которые были осуществлены для получения этих доходов. Операция по продаже готовой продукции влияет на финансовый результат до налогообложения, определенный в финансовой отчетности предприятия в соответствии с национальными ПБУ или МСФО, в том отчетном периоде, в котором отражаются доходы от реализации этой продукции и расходы, осуществленные для получения этих доходов. При этом начисленные от продажи готовой продукции доходы увеличивают финансовый результат до налогообложения, а расходы в сумме себестоимости реализованной продукции уменьшают этот показатель. Отметим также, что как себестоимость реализованной продукции, так и производственная себестоимость продукции определяются согласно нормам ПБУ 16.

Налог на добавленную стоимость

Согласно п. 188.1 ст. 188 Налогового кодекса база налогообложения операций по поставке товаров/услуг определяется исходя из их договорной стоимости с учетом общегосударственных налогов и сборов (кроме акцизного налога на реализацию субъектами хозяйствования розничной торговли подакцизных товаров, сбора на обязательное государственное пенсионное страхование, взимаемого из стоимости услуг сотовой подвижной связи, НДС и акцизного налога на спирт этиловый, используемый производителями – субъектами хозяйствования для производства лекарственных средств, в том числе компонентов крови и произведенных из них препаратов (кроме лекарственных средств в виде бальзамов и эликсиров)).

При этом база налогообложения операций по поставке самостоятельно изготовленных товаров не может быть ниже обычных цен, за исключением:

  • товаров (услуг), цены на которые подлежат государственному регулированию;
  • газа, который поставляется для нужд населения.

В соответствии с пп. 14.1.71 п. 14.1 ст. 14 Налогового кодекса обычная цена – цена товаров (работ, услуг), определенная сторонами договора, если иное не установлено этим Кодексом. Если не доказано обратное, считается, что такая обычная цена соответствует уровню рыночных цен. Это определение не распространяется на операции, которые признаются контролируемыми согласно ст. 39 Налогового кодекса.

В случае если цены (наценки) на товары (работы, услуги) подлежат государственному регулированию согласно законодательству, обычной считается цена, установленная в соответствии с правилами такого регулирования. Это положение не распространяется на случаи, когда устанавливается минимальная цена продажи или индикативная цена. В таком случае обычной ценой считается цена, определенная сторонами договора, но не ниже минимальной или индикативной цены.

Согласно пп. 14.1.219 п. 14.1 ст. 14 Налогового кодекса рыночная цена – цена, по которой товары (работы, услуги) передаются другому собственнику при условии, что продавец желает передать такие товары (работы, услуги), а покупатель желает их получить на добровольной основе, обе стороны являются взаимно независимыми юридически и фактически, владеют достаточной информацией о таких товарах (работах, услугах), а также ценах, которые сложились на рынке идентичных (а при их отсутствии – однородных) товаров (работ, услуг) в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях.

Относительно обычных цен в письме № 27600/7/99-99-14-02-01-17 разъясняется, что Налоговый кодекс в действующей редакции (не учитывая положения для отдельных (специфических) видов операций):

  • определяет, что база обложения НДС операций по поставке самостоятельно изготовленных товаров/услуг не может быть ниже обычных цен;
  • приравнивает обычную цену к цене договора, а рыночную цену – к цене передачи (поставки), то есть тоже к цене договора (при соответствии цены поставки цене договора), тем самым устанавливает связь между договорной, обычной и рыночной ценами;
  • устанавливает ряд обязательных условий соответствия цены поставки (договорной цены) рыночной цене, одним из которых является владение сторонами достаточной информацией о ценах, которые сложились на рынке идентичных (а при их отсутствии – однородных) товаров (работ, услуг) в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях;
  • предусматривает возможность доказательства несоответствия уровню рыночных цен обычной цены, которая соответствует договорной.

Может случиться, что плательщик НДС продает самостоятельно изготовленную им готовую продукцию по цене, которая ниже обычной цены. В этом случае этот поставщик (продавец) в соответствии с п. 188.1 ст. 188 Налогового кодекса должен начислить НДС с базы налогообложения, которая не ниже обычной цены на такую готовую продукцию.

При таких обстоятельствах поставщик (продавец) должен учесть, в частности, следующее:

  • согласно п. 15 Порядка № 1307 поставщик (продавец) составляет две налоговые накладные: одну – на сумму, рассчитанную исходя из фактической цены поставки, другую – на сумму, рассчитанную исходя из превышения обычной цены над фактической ценой, или может составить не позднее последнего дня месяца, в котором осуществлены такие поставки, сводную налоговую накладную с учетом сумм налога, рассчитанных исходя из превышения базы налогообложения над фактической ценой, определенных отдельно по каждой операции по поставке товаров. В налоговой накладной (в том числе сводной), составленной на сумму такого превышения, делается отметка в соответствии с п. 8 этого Порядка (15 – «Составлена на сумму превышения базы налогообложения, определенной в соответствии со статьями 188 и 189 Налогового кодекса Украины, над фактической ценой поставки»). Такая налоговая накладная получателю (покупателю) не предоставляется. При этом в строках такой накладной, отведенных для указания данных покупателя, поставщик (продавец) указывает собственные данные;
  • в соответствии с п. 3 Порядка № 1307 все налоговые накладные, в том числе накладные, особенности заполнения которых изложены в пунктах 9 – 15 и 19 этого Порядка, подлежат регистрации в Едином реестре налоговых накладных в порядке, установленном Кабинетом Министров Украины, и по форме, действующей на день такой регистрации;
  • согласно п. 8 Порядка № 1307 при составлении налоговых накладных, особенности заполнения которых изложены в пунктах 10 – 15 этого Порядка, в верхней левой их части в графе «Не подлежит предоставлению получателю (покупателю) по причине" делается отметка «X» и указывается тип причины. В случае если плательщик НДС продает самостоятельно изготовленную им готовую продукцию по цене, ниже обычной цены, он указывает такой тип причины: 15 – «Составлена на сумму превышения базы налогообложения, определенной в соответствии со статьями 188 и 189 Налогового кодекса Украины, над фактической ценой поставки»;
  • в соответствии с п. 16 Порядка № 1307 в разделе Б в предназначенной для отражения номенклатуры товаров/услуг поставщика (продавца) графе 2 второй налоговой накладной необходимо также отметить: «превышение базы налогообложения, определенной в соответствии со статьями 188 и 189 Налогового кодекса Украины, над фактической ценой поставки».

При таких обстоятельствах поставщик (продавец) должен выписать не одну, а две налоговые накладные, при этом он должен учитывать, в частности, следующее:

  • первая налоговая накладная составляется на сумму, рассчитанную исходя из фактической цены поставки реализованных товаров (п. 15 Порядка № 1307);
  • вторая налоговая накладная выписывается на сумму, рассчитанную исходя из превышения обычной цены над фактической ценой. Вторая налоговая накладная получателю (покупателю) не предоставляется, хотя ее, как и первую налоговую накладную, необходимо зарегистрировать в Едином реестре налоговых накладных (пункты 3 и 15 этого Порядка).

При заполнении второй налоговой накладной следует учесть такие особенности:

  • в верхней левой части в графе «Не подлежит предоставлению получателю (покупателю) по причине" второй налоговой накладной следует сделать отметку «X» и указать тип причины 17 – «Составлена на сумму превышения обычной цены самостоятельно изготовленных товаров/услуг над фактической ценой их поставки» (пункты 8 и 15 этого Порядка);
  • в строках второй налоговой накладной, отведенных для заполнения данных покупателя, поставщик (продавец) указывает собственные данные (п. 15 этого Порядка);
  • в разделе Б в предназначенной для отражения номенклатуры товаров/услуг поставщика (продавца) графе 2 второй налоговой накладной необходимо также указать «превышение обычной цены самостоятельно изготовленных товаров/услуг, указанных в налоговой накладной № ___» (указывается порядковый номер налоговой накладной, составленной на сумму поставки этих товаров/услуг, определенную исходя из их фактической цены (договорной стоимости)), что установлено п. 16 этого Порядка.

Пример 1

Учет изготовления готовой продукции

На промышленном предприятии в цехе в течение месяца на производство двух видов продукции были понесены прямые расходы в сумме 15 700 000 грн, в том числе:

  • прямые материальные расходы – 11 000 000 грн, в том числе на изготовление изделия № 1 – 5 000 000 грн, изделия № 2 – 6 000 000 грн;
  • прямые расходы на оплату труда – 2 600 000 грн, в том числе непосредственно связанные с изготовлением изделия № 1, – 1 200 000 грн, изделия № 2 – 1 400 000 грн;
  • другие прямые расходы – 2 100 000 грн, в том числе на изготовление изделия № 1 – 1 000 000 грн, изделия № 2 – 1 100 000 грн.

Кроме того, в течение этого же месяца в цехе были понесены общепроизводственные (непрямые) расходы на общую сумму 2 950 000 грн, в том числе:

  • переменные общепроизводственные расходы – 1 900 000 грн;
  • постоянные общепроизводственные расходы – 1 050 000 грн.

Предприятию необходимо определить суммы постоянных распределенных общепроизводственных расходов и постоянных нераспределенных общепроизводственных расходов. Условимся, что в качестве базы распределения при нормальной мощности используются прямые расходы, сумма которых составляет 20 000 000 грн, а сумма общепроизводственных расходов при нормальной мощности составляет 3 000 000 грн.

С учетом вышеуказанных условий предприятие распределило постоянные общепроизводственные расходы на две группы – постоянные распределенные общепроизводственные расходы и постоянные нераспределенные общепроизводственные расходы (табл. 1).

Таблица 1

№ 
п/п

Показатели

Сумма, 
грн

1

База распределения при нормальной мощности, прямые расходы

20 000 000

2

Общепроизводственные расходы при нормальной мощности, в том числе

3 000 000

2.1

переменные общепроизводственные расходы

2 000 000

2.2

постоянные общепроизводственные расходы

1 000 000

3

Сумма постоянных общепроизводственных расходов, приходящаяся на единицу базы распределения при нормальной мощности (стр. 2.2 : стр. 1)

1 000 000 : 20 000 000 =
= 0,05

4

База распределения при фактической мощности, прямые расходы

15 700 000

5

Фактические общепроизводственные расходы, в том числе:

2 950 000

5.1

переменные общепроизводственные расходы

1 900 000*

5.2

постоянные общепроизводственные расходы

1 050 000

6

Постоянные распределенные общепроизводственные расходы (стр. 4 × стр. 3)

15 700 000 × 0,05 =
= 785 000*

7

Постоянные нераспределенные общепроизводственные расходы (стр. 5.2 – стр. 6)

1 050 000 – 785 000 =
= 265 000**

*Переменные общепроизводственные расходы (1 900 000 грн) и постоянные распределенные общепроизводственные расходы (785 000 грн), составляющие в сумме 2 685 000 грн, включаются в расходы на производство продукции и списываются по Дт счета 23 «Производство» в корреспонденции с Кт субсчетов 911 «Переменные общепроизводственные расходы» и 912 «Постоянные общепроизводственные расходы» к счету 91 «Общепроизводственные расходы».

**Постоянные нераспределенные общепроизводственные расходы (265 000 грн) включаются в себестоимость реализованной продукции и списываются по Дт субсчета 901 «Себестоимость реализованной готовой продукции» в корреспонденции с Кт субсчета 912 «Постоянные общепроизводственные расходы» к счету 91 «Общепроизводственные расходы».

На следующем этапе осуществляется распределение переменных общепроизводственных расходов (1 900 000 грн) и постоянных распределенных общепроизводственных расходов (785 000 грн.), составляющих в сумме 2 685 000 грн, между двумя видами продукции, которые выпускаются в цехе.

В качестве базы распределения предприятие решило использовать прямые расходы, связанные с производством продукции. Поскольку из общей суммы прямых расходов (15 700 000 грн, или 100 %) на изделие № 1 списано 45,9 % прямых затрат, а на изделие № 2 – 54,1 %, то в такой же пропорции на эти изделия списаны переменные общепроизводственные и постоянные распределенные общепроизводственные расходы (табл. 2).

Таблица 2

Изделия

Прямые расходы, грн

Переменные общепроизводственные расходы (субсчет 911), грн

Постоянные распределеные общепроизводственные расходы (субсчет 912), грн

Расходы, списанные за месяц на производственную себестоимость продукции, грн (гр.5 + гр.7 + гр.8)

прямые материриальные расходы

прямые расходы на оплату труда

другие прямые расходы

всего прямые расходы

сумма
(гр.2 + гр.3 + гр.4)

%

Изделие № 1

5 000 000

1 200 000

1 000 000

7 200 000

45,9 %

872 100

360 315

8 432 415

Изделие № 2

6 000 000

1 400 000

1 100 000

8 500 000

54,1 %

1 027 900

424 685

9 952 585

Всего

11 000 000

2 600 000

2 100 000

15 700 000

100 %

1 900 000

785 000

18 385 000

Как видно из данных табл. 2, расходы, списанные за месяц на производственную себестоимость продукции, в целом по цеху составляют 18 385 000 грн, в том числе на изготовление изделия № 1 списано 8 432 415 грн, изделия № 2 – 9 952 585 грн.

Условимся также, что по результатам инвентаризаций незавершенного производства, которые проводятся в конце каждого месяца, была определена себестоимость незавершенного производства в таких размерах:

  • изделие № 1 – себестоимость незавершенного производства на конец предыдущего месяца (и соответственно на начало текущего месяца) составляла 530 185 грн, а на конец текущего месяца – 512 600 грн;
  • изделие № 2 – себестоимость незавершенного производства на начало текущего месяца составляла 610 030 грн, а на конец текущего месяца – 623 615 грн.

В цехе за месяц выпущено готовой продукции 5 003 шт., в том числе:

  • изделий № 1 – 1 690 шт.;
  • изделий № 2 – 3 313 шт.

Для определения производственной себестоимости выпущенной за месяц готовой продукции к себестоимости незавершенного производства на начало текущего месяца добавляем производственные расходы за месяц, связанные с изготовлением продукции, и вычитаем себестоимость незавершенного производства на конец этого месяца. Если производственную себестоимость выпущенной за месяц готовой продукции разделить на количество выпущенной за месяц готовой продукции, то получим производственную себестоимость единицы выпущенной продукции (табл. 3).

Таблица 3

Изделия

Незавершенное производство на начало месяца, грн

Производственные расходы за месяц, грн

Незавершенное производство на конец месяца, грн

Производственная себестоимость выпущенной за месяц готовой продукции, грн (гр.2 + гр.3 – гр.4)

Количество выпущенной за месяц готовой продукции, шт.

Производственная себестоимость единицы выпущенной продукции, грн (гр.5 : гр.6)

Изделие № 1

530 185

8 432 415

512 600

8 450 000

1 690

5 000

Изделие № 2

610 030

9 952 585

623 615

9 939 000

3 313

3 000

Всего

1 140 215

18 385 000

1 136 215

18 389 000

5 003

Рассмотрим, как отразить списание расходов на производство продукции и оприходование готовой продукции в учете (табл. 4).

Таблица 4


п
/п

Содержание
хозяйственной операции

Корреспонденция счетов

Сумма,

грн

Дебет

Кредит

1

Отражено на начало текущего месяца незавершенное производство, которое относится к:

 

 

 

изделиям № 1

231

530 185

изделиям № 2

232

610 030

2

Начислены в течение месяца прямые расходы, непосредственно связанные с производством:

 

 

 

изделий № 1

231

13, 20, 22, 47,
63, 65, 66 и т. п.

7 200 000

изделий № 2

232

13, 20, 22, 47,
63, 65, 66 и т. п.

8 500 000

3

Начислены в течение месяца переменные общепроизводственные расходы

911

13, 20, 22, 47,
63, 65, 66 и т. п.

1 900 000

4

Начислено в течение месяца постоянные общепроизводственные расходы

912

13, 20, 22, 47,
63, 65, 66 и т. п.

1 050 000

5

Включены переменные общепроизводственные расходы в затраты на производство:

 

 

 

изделий № 1

231

911

872 100

изделий № 2

232

911

1 027 900

6

Включены постоянные распределенные общепроизводственные расходы в затраты на производство:

 

 

 

изделий № 1

231

912

360 315

изделий № 2

232

912

424 685

7

Включены постоянные нераспределенные общепроизводственные расходы в себестоимость реализованной продукции

901

912

265 000

8

Передана выпущенная в течение месяца готовая продукция на склад:

 

 

 

изделия № 1

261

231

8 450 000

изделия № 2

262

232

9 939 000

9

Отражено на конец текущего месяца незавершенное производство, которое относится к:

 

 

 

изделиям № 1

231

512 600

изделиям № 2

232

623 615

Пример 2

Учет продажи готовой продукции

Промышленное предприятие реализовало покупателю ООО «Ромашка» готовую продукцию, а именно:

партию изделий № 1 в количестве 200 шт. Производственная себестоимость изделия № 1 составляет 5 000 грн в расчете на единицу, продажная цена – 6 250 грн, кроме того, НДС – 1 250 грн, продажная цена с НДС составляет 7 500 грн. Продажная цена изделия № 1 равна обычной цене на такую продукцию;

партию изделий № 2 в количестве 100 шт. Производственная себестоимость изделия № 2 составляет 3 000 грн в расчете на единицу, продажная цена – 3 000 грн, кроме того, НДС – 600 грн, продажная цена с НДС составляет 3 600 грн. Обычная продажная цена изделия № 2 без учета НДС составляет 3 750 грн, а с учетом НДС – 4500 грн, в том числе НДС – 750 грн.

Поскольку в соответствии с п. 188.1 ст. 188 Налогового кодекса база налогообложения операций по поставке самостоятельно изготовленных товаров не может быть ниже обычных цен, то по результатам продажи изделий № 2 предприятие должно начислить налоговое обязательство по НДС в таких размерах:

  • с договорной стоимости (т. е. фактической цены без НДС – 3 000 грн) реализованных изделий № 2 в сумме 60 000 грн (100 шт. × 3 000 грн/шт. × 20 %);
  • с разности между обычной ценой этих изделий (3 750 грн) и фактической ценой их продажи (3 000 грн) в сумме 15 000 грн (100 шт. × (3 750 грн/шт. – 3 000 грн/шт.) × 20 %).

Начисленная сумма налогового обязательства по НДС в случае превышения обычной цены продажи товаров над их фактической ценой продажи (то есть в рассматриваемом случае это 15 000 грн) входит в состав прочих расходов текущего периода и отражается по Дт субсчета 949 «Прочие расходы операционной деятельности» (пп. 1.3 п. 1 Инструкции № 141, письмо № 31-08410-07/23-1524/2/1696).

Рассмотрим, как промышленному предприятию отразить в учете операции по продаже покупателю ООО «Ромашка» готовой продукции (табл. 5).

Таблица 5


п
/п

Содержание
хозяйственной операции

Корреспонденция счетов

Сумма,

грн

Дебет

Кредит

1

Отражены доходы от реализации изделий № 1 (200 шт.)
(7 500 грн/шт. × 200 шт.) = 1 500 000 грн

361

701

1 500 000

2

Начислены налоговые обязательства по НДС с договорной стоимости реализованных изделий № 1 
6250 грн/шт. × 200 шт. × 20 % = 250 000 грн

701

641

250 000

3

Списана себестоимость реализованных изделий № 1

901

261

1 000 000

4

Отражены доходы от реализации изделий № 2 (100 шт.)
(3 600 грн/шт. × 100 шт.) = 360 000 грн

361

701

360 000

5

Начислены налоговые обязательства по НДС с договорной стоимости реализованных изделий № 2
3 000 грн/шт. × 100 шт. × 20 % = 60 000 грн

701

641

60 000

6

Начислены налоговые обязательства по НДС с разности между обычной ценой продажи изделий № 2 и их фактической ценой продажи
(3 750 грн/шт. – 3 000  грн/шт.) × 100 шт. × 20 % = 15 000 грн.

949

641

15 000

7

Списана себестоимость реализованных изделий № 2

901

262

300 000

8

Получена оплата за ранее отгруженную готовую продукцию

311

361

1 860 000

9

Отнесены на финансовый результат суммы в порядке закрытия счетов учета доходов и расходов

701

791

1 550 000

791

901

1 300 000

791

949

15 000

ИСПОЛЬЗОВАННАЯ ЛИТЕРАТУРА

Налоговый кодекс – Налоговый кодекс Украины от 02.12.2010 г. № 2755-VI. Закон о бухучете – Закон Украины от 16.07.99 г. № 996-XIV «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности в Украине». Инструкция № 141 – Инструкция по бухгалтерскому учету налога на добавленную стоимость, утвержденная приказом Минфина Украины от 01.07.97 г. № 141. Инструкция № 291 – Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета активов, капитала, обязательств и хозяйственных операций предприятий и организаций, утвержденная приказом Минфина Украины от 30.11.99 г. № 291. Приказ № 193 – приказ Минстата Украины от 21.06.96 г. № 193 «Об утверждении типовых форм первичных учетных документов по учету сырья и материалов». ПБУ 16 – Положение (стандарт) бухгалтерского учета 16 «Расходы», утвержденное приказом Минфина Украины от 31.12.99 г. № 318. Порядок № 1307 – Порядок заполнения налоговой накладной, утвержденный приказом Минфина Украины от 31.12.2015 г. № 1307. Методрекомендации № 2 – Методические рекомендации по бухгалтерскому учету запасов, утвержденные приказом Министерства финансов Украины от 10.01.2007 г. № 2. Методрекомендации № 373 – Методические рекомендации по формированию себестоимости продукции (работ, услуг) в промышленности, утвержденные приказом Минпромполитики Украины от 09.07.2007 г. № 373. Письмо № 31-04220-20-17/6687 – письмо Минфина Украины от 15.04.2005 г. № 31-04220-20-17/6687. Письмо № 31-08410-07/23-1524/2/1696 – письмо Минфина Украины от 07.05.2013 г. № 31-08410-07/23-1524/2/1696. Письмо № 31-08410-07-27/28296 – письмо Минфина Украины от 27.09.2013 г. № 31-08410-07-27/28296. Письмо № 27600/7/99-99-14-02-01-17 – письмо ГФС Украины от 15.08.2016 г. № 27600/7/99-99-14-02-01-17

«Горячие линии»

Дата: 24 января, четверг
Время проведения: с 14:00 до 16:00
Контактный номер: (044) 501-06-42