Налог на прибыль

Дивиденды: начисление, выплата, учет

27.03.2017 / 11:41
Дивиденды: начисление, выплата, учет

Целью создания и деятельности каждого предприятия является получение прибыли. И если предприятие прибыльное, то его владельцы и участники имеют право на получение части прибыли в виде дивидендов, которые обычно выплачиваются по окончании года.
Об особенностях начисления, выплаты и налогообложения таких дивидендов читайте в этой статье.

Что считается дивидендами

Согласно пп. 14.1.49 п. 14.1 ст. 14 Налогового кодекса под определение дивидендов подпадает платеж, осуществляемый юридическим лицом, в том числе эмитентом корпоративных прав, инвестиционных сертификатов или других ценных бумаг, в пользу владельца таких корпоративных прав, инвестиционных сертификатов и других ценных бумаг, удостоверяющих право собственности инвестора на долю (пай) в имуществе (активах) эмитента, в связи с распределением части его прибыли, рассчитанной по правилам бухгалтерского учета.

Следует заметить, что в вышеуказанную норму внесено уточнение, согласно которому начиная с 01.01.2017 г. для целей налогообложения к дивидендам приравнивается также платеж в денежной форме, осуществляемый юридическим лицом в пользу его учредителя и/или участника (участников), в связи с распределением чистой прибыли (ее части).

Вместе с тем п. 4 ПБУ 15 определено, что дивидендами считается часть прибыли, распределенная между участниками (владельцами) в соответствии с их долей в собственном капитале предприятия. Кроме того, согласно п. 1 ст. 30 Закона № 514 дивидендом является часть чистой прибыли акционерного общества (далее – АО), которая выплачивается акционеру в расчете на одну акцию определенного типа и/или класса.

Это означает, что дивиденды рассчитываются из прибыли, определенной по правилам бухгалтерского учета.

Подпунктом 57.11.1 п. 57.11 ст. 57 Налогового кодекса установлено, что в случае принятия решения о выплате дивидендов плательщик налога на прибыль – эмитент корпоративных прав, на которые начисляются дивиденды, проводит указанные выплаты владельцу таких корпоративных прав независимо от того, есть ли налогооблагаемая прибыль, рассчитанная по правилам, определенным ст. 137 Налогового кодекса.

Форма выплаты

Дивиденды могут выплачиваться как в денежной, так и в натуральной форме. Условия относительно формы выплаты дивидендов должны быть предусмотрены в уставе предприятия. Вместе с тем есть отдельные категории субъектов хозяйствования, для которых есть исключение относительно форм выплаты дивидендов.

Так, АО имеют право выплачивать дивиденды исключительно денежными средствами (часть первая ст. 30 Закона № 514).

Плательщики единого налога также не могут выплачивать дивиденды в неденежной форме, поскольку им разрешено осуществлять расчеты за отгруженные товары (предоставленные услуги) только в денежной форме (п. 291.6 ст. 291 Налогового кодекса).

В случае выплаты дивидендов в форме, отличной от денежной (кроме случаев, предусмотренных пп. 57.11.3 п. 57.11 ст. 57 этого Кодекса), базой для начисления авансового взноса является стоимость такой выплаты, определенная в решении о выплате дивидендов, или стоимость такой выплаты, рассчитанная в соответствии с принципом «вытянутой руки» в операциях, признанных в соответствии со ст. 39 Кодекса контролируемыми.

Относительно учета операций по выплате дивидендов следует отметить, что они не влияют на расходы (доходы) эмитента, поэтому не изменяют объект обложения налогом на прибыль.

Исключением являются операции по выплате дивидендов в натуральной форме. В зачетном варианте, который распространен на практике, операции по продаже товаров, необоротных активов, обязательства по оплате которых у инвестора зачисляются с обязательствами эмитента по выплате дивидендов, отражаются в обычном порядке, как и другие операции купли-продажи.

Расчет авансового взноса

Авансовый взнос рассчитывается с суммы превышения дивидендов, подлежащих выплате, над значением объекта налогообложения за соответствующий налоговый (отчетный) год, по результатам которого выплачиваются дивиденды, денежное обязательство относительно которого погашено. В случае наличия непогашенного денежного обязательства авансовый взнос рассчитывается со всей суммы дивидендов, подлежащих выплате. Сумма дивидендов, подлежащая выплате, не уменьшается на сумму авансового взноса.

То есть при выплате дивидендов ежеквартально (по итогам отчетного квартала) эмитент уплачивает авансовый взнос по налогу на прибыль при каждой выплате (поскольку не уплачен налог на прибыль по результатам отчетного года). В налоговой декларации по налогу на прибыль предприятий, утвержденной приказом № 897 (далее – Декларация) плательщик может зачислить уплаченные в течение года авансы по дивидендам в счет уплаты налога на прибыль за этот год.

АВАНСОВЫЙ ВЗНОС ПРИ ВЫПЛАТЕ ДИВИДЕНДОВ НЕ УПЛАЧИВАЕТСЯ:

  • в пользу владельцев корпоративных прав материнской компании, которые уплачиваются в пределах сумм доходов такой компании, полученных в виде дивидендов от других лиц1
  • плательщиком налога на прибыль, прибыль которого освобождена от налогообложения в соответствии с положениями Налогового кодекса, в размере прибыли, освобожденной от налогообложения в период, за который выплачиваются дивиденды2
  • физическими лицами
  • институтам совместного инвестирования

1Если сумма выплат дивидендов в пользу владельцев корпоративных прав материнской компании превышает сумму полученных такой компанией дивидендов, дивиденды, уплаченные в пределах такого превышения, подлежат налогообложению по правилам, установленным пп. 57.11.2 п. 57.11 ст. 57 Налогового кодекса. С целью налогообложения материнская компания ведет нарастающим итогом учет дивидендов, полученных ею от других лиц, и дивидендов, уплаченных в пользу владельцев корпоративных прав такой компании, и отражает их в налоговой декларации.
2В п. 44 подраздела 4 раздела ХХ этого Кодекса (в редакции, действующей с 01.01.2017 г.) предусмотрены нормы относительно применения нулевой ставки налога на прибыль для определенного круга лиц. Плательщики, применяющие нулевую ставку налога на прибыль в случае начисления и выплаты дивидендов своим акционерам (владельцам), начисляют и вносят в бюджет авансовый взнос по налогу в порядке, установленном п. 57.11 ст. 57 Кодекса, уплачивают налог на прибыль по основной ставке – 18 % за отчетный налоговый период, в котором осуществлялись начисление и выплата дивидендов.

Если дивиденды выплачиваются за неполный календарный год, то для расчета суммы указанного превышения используется значение объекта налогообложения, исчисленное пропорционально количеству месяцев, за которые выплачиваются дивиденды (пп. 57.11.2 п. 57.11 ст. 57 Налогового кодекса).

Рассмотрим, как проводится зачет авансовых взносов, уплаченных при выплате дивидендов по итогам IV квартала.

В случае если Декларация за такой год представлена в контролирующий орган и начисленные в ней обязательства погашены, авансовый взнос начисляют на сумму превышения дивидендов, подлежащих выплате за IV квартал отчетного года, над значением объекта обложения налогом на прибыль за такой год, разделенным на 12 и умноженным на 3 (пропорционально количеству месяцев, за которые выплачиваются дивиденды).

При наличии непогашенного денежного обязательства авансовый взнос рассчитывается со всей суммы дивидендов, подлежащих выплате (пп. 57.11.2 п. 57.11 ст. 57 Налогового кодекса).

Денежным обязательствам является сумма налоговых обязательств по налогу на прибыль, самостоятельно начисленных плательщиком в Декларации за отчетный год, по итогам которого выплачиваются дивиденды.

Следует учитывать, что при расчете суммы превышения дивидендов, подлежащих выплате, над значением объекта налогообложения за соответствующий налоговый (отчетный) год необходимо одновременное соблюдение двух условий: представление Декларации за такой год и полное погашение налоговых обязательств, самостоятельно начисленных плательщиком в такой Декларации. В противном случае авансовый взнос по налогу на прибыль начисляется на всю сумму дивидендов.

Сумма уплаченных авансовых взносов по налогу на прибыль при выплате дивидендов подлежит зачислению в уменьшение налогового обязательства по налогу на прибыль, задекларированного в Декларации за отчетный (налоговый) год.

Вместе с тем указанная сумма уплаченных авансовых взносов не подлежит возврату налогоплательщику или зачислению в счет погашения денежных обязательств по другим налогам и сборам (обязательным платежам).

Положение о зачете авансового взноса при выплате дивидендов в счет уплаты налога на прибыль содержит пп. 57.11.2 п. 57.11 ст. 57 Налогового кодекса, в соответствии с которым сумма предварительно уплаченных в течение налогового (отчетного) периода авансовых взносов по налогу на прибыль во время выплаты дивидендов подлежит зачислению в уменьшение начисленного налогового обязательства по налогу на прибыль, задекларированного в Декларации за такой налоговый (отчетный) период.

В случае если сумма авансового взноса, предварительно уплаченного в течение отчетного периода, превышает сумму начисленного налогового обязательства предприятием – эмитентом корпоративных прав за такой налоговый (отчетный) период, сумма такого превышения переносится в уменьшение налоговых обязательств следующих налоговых (отчетных) периодов до полного его погашения, а при получении отрицательного значения объекта налогообложения такого следующего периода – на уменьшение налоговых обязательств будущих налоговых (отчетных) периодов до полного его погашения.

Выплата юридическим лицам: учет у эмитента

В соответствии с пп. 57.11.2 п. 57.11 ст. 57 Налогового кодекса эмитент корпоративных прав, принявший решение о выплате дивидендов своим акционерам (владельцам), начисляет и вносит в бюджет авансовый взнос по налогу на прибыль (так называемый дивидендный аванс).

Исключением являются ситуации, предусмотренные пп. 57.11.3 п. 57.11 ст. 57 Кодекса. Так, согласно указанной норме авансовый взнос не уплачивается при выплате дивидендов в случаях, приведенных на с. 7.

Плательщики единого налога

Обязанность по начислению и уплате авансового взноса по налогу на прибыль по ставке, определенной п. 136.1 ст. 136 Налогового кодекса, возлагается на любого эмитента корпоративных прав, являющегося резидентом, независимо от того, пользуется такой эмитент льготами по уплате налога, предусмотренными этим Кодексом, или в виде применения ставки налога другой, нежели установленная этим пунктом.

С 01.01.2017 г. обязанность по уплате авансовых взносов при выплате дивидендов плательщиками единого налога – юридическими лицами предусмотрена п. 297.4 ст. 297 Налогового кодекса. Согласно этой норме дивиденды, выплачиваемые плательщиками единого налога третьей (юридическими лицами) и четвертой групп (сельхозпроизводителями) владельцам корпоративных прав (учредителям), облагаются налогом по правилам, установленным разделами II и IV Налогового кодекса.

То есть при выплате плательщиками единого налога дивидендов юридическим лицам уплачиваются авансы по правилам, предусмотренным п. 57.11 ст. 57 Налогового кодекса.

Следовательно если эмитент корпоративных прав является плательщиком единого налога, то такой плательщик в случае принятия решения о выплате дивидендов своим учредителям обязан уплачивать авансовые взносы по налогу на прибыль по ставке налога, действующей на момент выплаты.

Размер базовой ставки налога на прибыль остается на уровне 18 %.

В случае выплаты дивидендов юридическими лицами, которые применяют упрощенную систему налогообложения, учета и отчетности, такие плательщики единого налога кроме Расчета представляют Декларацию, в которой в строке 20 АВ отражают внесенные в бюджет авансовые взносы по налогу на прибыль.

Зачесть сумму уплаченных при выплате дивидендов авансовых взносов по налогу на прибыль плательщики единого налога не могут как в счет уплаты единого налога, так и в счет уменьшения налогового обязательства по налогу на прибыль в случае перехода на общую систему налогообложения.

Дивиденды нерезидентам

При выплате дивидендов юридическим лицам – нерезидентам авансовый взнос по налогу на прибыль начисляется в общеустановленном порядке. Дополнительно резидент должен удержать налог на доходы нерезидента при выплате дивидендов согласно правилам, установленным п. 141.4 ст. 141 Налогового кодекса.

Так, в соответствии с пп. 141.4.2 п. 141.4 этой статьи резидент или постоянное представительство нерезидента, которые осуществляют в пользу нерезидента или уполномоченного им лица (кроме постоянного представительства нерезидента на территории Украины) любую выплату дохода (в том числе в виде дивидендов (абзац «б» пп . 141.4.1 п. 141.4 ст. 141 Налогового кодекса) с источником его происхождения из Украины, полученного таким нерезидентом от осуществления хозяйственной деятельности (в том числе на счета нерезидента, которые ведутся в национальной валюте), удерживают налог с таких доходов по ставке в размере 15 % их суммы и за их счет.

Указанный налог уплачивается в бюджет во время такой выплаты.

Причем налог на доходы нерезидентов уплачивается и в случае реинвестиции дивидендов, направленных на увеличение уставного капитала общества.

В случае если со страной нерезидента заключен договор (конвенция) об избежании двойного налогообложения, для освобождения от налогообложения или налогообложения по сниженной ставке можно воспользоваться нормами международного договора.

Для того чтобы воспользоваться таким правом, необходимо документально подтвердить статус нерезидента и соблюсти требования, изложенные в ст. 103 Налогового кодекса.

Лицо (налоговый агент) имеет право самостоятельно применить освобождение от налогообложения или уменьшенную ставку налога, предусмотренную соответствующим международным договором Украины на время выплаты дохода нерезиденту, если такой нерезидент является бенефициарным (фактическим) получателем (собственником) дохода и резидентом страны, с которой заключен международный договор Украины (п. 103.2 ст. 103 Налогового кодекса).

Вместе с тем п. 103.3 этой статьи предусмотрено, что бенефициарным (фактическим) получателем (собственником) дохода для целей применения сниженной ставки налога согласно правилам международного договора Украины к дивидендам нерезидента, полученным из источников в Украине, считается лицо, имеющее право на получение таких доходов. Бенефициарным (фактическим) получателем (собственником) дохода не может быть юридическое или физическое лицо, даже если такое лицо имеет право на получение дохода, но является агентом, номинальным держателем (номинальным собственником) или только посредником относительно такого дохода.

Основанием для освобождения (уменьшения) от налогообложения доходов с источником их происхождения из Украины является справка (или ее нотариально заверенная копия), подтверждающая, что нерезидент является резидентом страны, с которой заключен международный договор Украины, а также другие документы, если это предусмотрено международным договором Украины (п. 103.4 ст. 103 Налогового кодекса).

Информацию о выплаченных доходах нерезидентам, суммах удержанного с них налога и примененной для налогообложения ставке плательщики указывают в приложении к Декларации.

Приложение заполняется отдельно по каждому нерезиденту, которому выплачиваются доходы. В строку 23 ПН основной части Декларации переносится суммарное значение показателей строки 23 всех приложений ПН.

В строках 23 – 25 Декларации указывается сумма налогов, которые удерживаются при выплате доходов (прибылей) нерезидентам за отчетный (налоговый) период. Расчет такой суммы налогов осуществляется в приложении ПН к строке 23 ПН Декларации.

Напомним, что приложения к Декларации являются ее неотъемлемой частью. В случае непредставления в контролирующий орган приложения ПН к декларации, она не признается налоговой (п. 48.7 ст. 48 Налогового кодекса).

Государственные дивиденды

Положения пп. 57.11.2 п. 57.11. ст. 57 Налогового кодекса распространяются также на государственные некорпоратизированные, казенные или коммунальные предприятия, которые зачисляют суммы дивидендов в размере, установленном органом исполнительной власти, к сфере управления которого относятся предприятия, соответственно в государственный или местный бюджет.

Пунктом 1 ст. 111 Закона № 185 установлена обязанность государственных унитарных предприятий и их объединений направить часть чистой прибыли (дохода) в Госбюджет Украины в порядке, определенном Кабинетом Министров Украины.

Кроме того, часть чистой прибыли в госбюджет также уплачивают хозяйственные общества, в уставном капитале которых есть корпоративные права государства, и хозяйственные общества, в уставных капиталах которых есть доля государства (абзац восьмой части пятой ст. 11 Закона № 185).

Направление государственными унитарными предприятиями и их объединениями части чистой прибыли (дохода) в Госбюджет Украины по своему экономическому содержанию соответствует понятию дивидендов, определенному пп. 14.1.49 п. 14.1 ст. 14 Налогового кодекса, поэтому государственные унитарные предприятия и их объединения начисляют на такую часть дохода и вносят в бюджет авансовый взнос по налогу на прибыль в порядке, определенном п. 57.11 ст. 57 этого Кодекса.

В бухгалтерском учете начисление удержания налога с доходов нерезидентов по ставке 15 % или ставке, предусмотренной международной конвенцией об избежании двойного налогообложения, отражается записью:

  • Дт 671 «Расчеты по начисленным дивидендам»;
  • Кт 641 «Расчеты по налогам», субсчет «Налог на доходы нерезидентов».

Если дивиденды начислены участнику – юридическому лицу, резиденту, то в соответствии с п. 7 ПБУ 15 они признаются у такого юридического лица финансовыми доходами, для учета которых предусмотрен счет 731 «Дивиденды полученные». Несмотря на то что в названии дохода указано «дивиденды полученные», в соответствии с Инструкцией № 291 на этом счете обобщается информация о надлежащих дивидендах от других предприятий, не являющихся ассоциированными, дочерними и совместными. Доходы от инвестиций, которые осуществлены в ассоциированные, дочерние или совместные предприятия и учет которых ведется по методу участия в капитале, учитываются на счете 72 «Доход от участия в капитале».

Дебиторская задолженность по начисленным дивидендам учитывается у получателя таких дивидендов на счете 37 «Расчеты с разными дебиторами». На его субсчете 373 «Расчеты по начисленным доходам» ведется учет начисленных дивидендов, процентов, роялти и т. п., подлежащих получению.

Следовательно юридическое лицо – резидент, в пользу которого начислены дивиденды, по дате такого начисления признает в учете доходы и дебиторскую задолженность:

  • Дт 373 «Расчеты по начисленным доходам»;
  • Кт 731 «Дивиденды полученные» или Кт 72 «Доход от участия в капитале».

Следует помнить, что в соответствии с пп. 140.4.1 п. 140.4 ст. 140 Налогового кодекса сумма начисленных доходов от участия в капитале и в виде дивидендов является налоговой разностью, на которую уменьшается финансовый результат до налогообложения.

Дивиденды для юридических лиц

Учет операций по получению дивидендов у инвестора зависит от того, проводит ли он корректировку финрезультата до налогообложения, определенного в финансовой отчетности предприятия в соответствии с ПБУ или МСФО, на разности, возникающие в соответствии с положениями Налогового кодекса.

Плательщики, которые не проводят корректировку финрезультата, отражают операции по получению дивидендов исключительно по правилам бухгалтерского учета.

Субъекты хозяйствования, корректирующие финрезультат на налоговые разности по операциям по получению дивидендов, уменьшают финрезультат на сумму начисленных доходов в виде дивидендов, которые подлежат выплате в их пользу от других плательщиков, в соответствии с положениями пп. 140.4.1 п. 140.4 ст. 140 Налогового кодекса.

Получатель дивидендов – плательщик налога на прибыль предприятий не имеет права на уменьшение финрезультата на сумму дивидендов, начисленных в его пользу:

  • институтами совместного инвестирования;
  • плательщиками, прибыль которых освобождается от налогообложения в соответствии с положениями Налогового кодекса, в размере прибыли, освобожденной от налогообложения.

Под измененное формулирование попадают все плательщики налога на прибыль независимо от того, уплачивали ли они авансы с дивидендов.

Не попадают под уменьшающие корректировки финрезультата операции получения дивидендов от нерезидентов.

Дивиденды физическим лицам

В соответствии с пп. 164.2.8 п. 164.2 ст. 164 Налогового кодекса пассивные доходы включаются в общий налогооблагаемый доход физического лица. Правила налогообложения доходов физических лиц в виде дивидендов определены п. 170.5 ст. 170 этого Кодекса. Поскольку по этим правилам эмитент корпоративных прав является налоговым агентом при начислении дивидендов, то любое начисление суммы дивидендов физическому лицу должно сопровождаться начислением НДФЛ по ставкам, предусмотренным п. 167.5 ст. 167 Кодекса.

Так, если дивиденды начисляет общество с ограниченной ответственностью (далее – ООО) – плательщик налога на прибыль, то применяется ставка НДФЛ 5 %, если эмитентом корпоративных прав является неплательщик налога на прибыль – применяется ставка НДФЛ 18 % (9 % – со дня вступления в силу закона, который определяет правовые основы организации и деятельности центрального органа исполнительной власти, на который возлагается обязанность обеспечения предотвращения, выявления, пресечения, расследования и раскрытия криминальных правонарушений, объектом которых являются финансовые интересы государства и/или местного самоуправления, отнесенных к его подследственности в соответствии с Криминальным процессуальным кодексом, и других лиц, с которыми этот орган взаимодействует).

Кроме того, дивиденды, начисленные плательщику налога по корпоративным правам, которые имеют статус привилегированных или другой статус, предусматривающий выплату фиксированного размера дивидендов или суммы, которая превышает сумму выплат, рассчитанную на любое другое корпоративное право, для целей налогообложения приравниваются к выплате заработной платы с соответствующим налогообложением (пп. 170.5.3 п. 170.5 ст. 170 Налогового кодекса).

Вместе с тем дивиденды, начисляемые в пользу плательщика налога в виде долей, эмитированных юридическим лицом – резидентом, начисляющим такие дивиденды, при условии, что такое начисление никоим образом не изменяет пропорций (долей) участия всех владельцев в уставном фонде эмитента, и в результате которого увеличивается уставный фонд эмитента на совокупную номинальную стоимость начисленных дивидендов, в соответствии с пп. 165.1.18 п. 165.1 ст. 165 этого Кодекса не подлежат налогообложению.

При выплате дивидендов в форме, отличной от денежной, нужно учитывать стоимость, по которой имущество общества (имущественные права) будет передано в собственность участнику как дивиденды. Так, если передача состоится по цене, которая ниже обычной, то в соответствии с пп. «е» п. 164.2.17 п. 164.2 ст. 164 Налогового кодекса сумма скидки обычной цены (стоимости) товаров (работ, услуг), индивидуально предназначенной для такого плательщика налога, является дополнительным благом, включаемым в налогооблагаемый доход.

ПОРЯДОК УПЛАТЫ НДФЛ В БЮДЖЕТ СОГЛАСНО СТ. 168 НАЛОГОВОГО КОДЕКСА:

  • налог уплачивается (перечисляется) в бюджет при выплате дивидендов единым платежным документом
  • если дивиденды предоставляются в неденежной форме или выплачиваются наличными из кассы налогового агента, налог уплачивается (перечисляется) в бюджет в течение трех банковских дней со дня, следующего за днем такой выплаты (предоставления)
  • если налогооблагаемый доход начисляется налоговым агентом, но не выплачивается (не предоставляется) плательщику налога, то налог, подлежащий удержанию с такого начисленного дохода, подлежит перечислению в бюджет налоговым агентом в сроки, установленные Налоговым кодексом для месячного налогового периода

В соответствии с пп. 170.10.1 п. 170.10 ст. 170 Налогового кодекса дивиденды, начисленные в пользу физических лиц – нерезидентов, облагаются налогом по правилам и ставкам, определенным для резидентов (с учетом особенностей, определенных некоторыми нормами раздела IV этого Кодекса для нерезидентов).

Также в соответствии с п. 161 подраздела 10 раздела XX Переходных положений указанного Кодекса временно, до вступления в силу решения Верховной Рады Украины о завершении реформы Вооруженных Сил Украины, установлен военный сбор.

Объектом обложения военным сбором являются доходы, определенные ст. 163 Налогового кодекса, в частности общий месячный (годовой) налогооблагаемый доход и для нерезидентов – общий месячный (годовой) налогооблагаемый доход из источника его происхождения в Украине и доходы из источника их происхождения в Украине, которые окончательно облагаются налогом во время их начисления (выплаты, предоставления). Ставка военного сбора составляет 1,5 % такого объекта налогообложения.

Таким образом, налоговый агент при начислении дивидендов участникам – физическим лицам выполняет также начисление НДФЛ и военного сбора, которые удерживаются из суммы начисленного дохода. В бухучете это отражается записью:

  • Дт 671 «Расчеты по начисленным дивидендам»;
  • Кт 641 «Расчеты по налогам», субсчет «НДФЛ»;
  • Кт 641 «Расчеты по налогам», субсчет «Военный сбор».

При удержании налогов с начисленных сумм дивидендов физическим лицам – нерезидентам необходимо учитывать, что п. 3.2 ст. 3 раздела I Налогового кодекса предусмотрено: если международным договором, согласие на обязательность которого предоставлено Верховной Радой Украины, установлены другие правила, чем те, которые предусмотрены Кодексом, то применяются правила международного договора.

Следует заметить, что в соответствии с пп. 57.11.3 п. 57.11 ст. 57 этого Кодекса авансовый взнос по налогу на прибыль, который уплачивается при выплате дивидендов, не взимается в случае выплаты дивидендов физическим лицам. Следовательно никаких дополнительных платежей в бюджет, кроме НДФЛ и военного сбора, при выплате дивидендов физическим лицам не производится.

Дивиденды для сельхозпроизводителей

В соответствии с п. 291.2 ст. 291 Налогового кодекса упрощенная система налогообложения, учета и отчетности – это особый механизм взимания налогов и сборов, устанавливающий замену уплаты отдельных налогов и сборов, определенных п. 297.1 ст. 297 этого Кодекса, на уплату единого налога в порядке и на условиях, указанных в главе 1 «Упрощенная система налогообложения, учета и отчетности» раздела XIV Налогового кодекса, с одновременным ведением упрощенного учета и отчетности.

Юридические лица – сельхозпроизводители, у которых доля сельскохозяйственного товаропроизводства за предыдущий налоговый (отчетный) год равна или превышает 75 %, имеют право применять четвертую группу упрощенной системы налогообложения, учета и отчетности (п. 291.4 ст. 291 Налогового кодекса).

Для целей налогообложения указанные плательщики обязаны вести учет доходов, расходов и других показателей, связанных с определением объектов налогообложения и/или налоговых обязательств, на основании первичных документов, регистров бухгалтерского учета, финансовой отчетности, других документов, связанных с исчислением и уплатой налогов и сборов, ведение которых предусмотрено законодательством (п. 44.1 ст. 44 Налогового кодекса).

В законодательстве Украины субъектам хозяйствования предоставлено право распределять прибыль. Решение о направлении прибыли на выплату дивидендов должно принять общее собрание акционеров для АО или участников для других хозяйственных обществ (пп. «д» части пятой статей 41 и 59 Закона о хозобществах, п. 12 части второй ст. 33 Закона № 514).

Дивиденды как в понимании Налогового кодекса, так и в бухгалтерском учете, –  это часть прибыли, которую должен получить акционер в зависимости от своего вклада в уставный капитал предприятия.

Налоговые обязательства по налогу на прибыль при выплате дивидендов сельхозпроизводителями уплачиваются по правилам, установленным п. 57.11 ст. 57 Налогового кодекса.

Авансовый взнос, предусмотренный пп. 57.11.2 этого пункта, не взимается только в случае выплаты дивидендов субъектам, определенным пп. 57.11.3 этого пункта.

Исключений относительно неуплаты авансового взноса по налогу на прибыль, предусмотренного п. 57.11 ст. 57 Налогового кодекса, для юридических лиц – сельскохозяйственных товаропроизводителей, которые являются плательщиками единого налога четвертой группы, этим Кодексом не предусмотрено.

В случае выплаты юридическими лицами – сельскохозяйственными товаропроизводителями, которые применяют четвертую группу упрощенной системы налогообложения, учета и отчетности, дивидендов такие плательщики единого налога кроме расчета этого налога по итогам отчетного (налогового) периода (квартала, полугодия, трех кварталов, года), в котором осуществляются выплата дивидендов и уплата авансовых взносов по налогу на прибыль, представляют в контролирующий орган Декларацию и приложение АВ к ней, которое является неотъемлемой ее частью.

Сумма авансового взноса при выплате дивидендов, уплаченная в отчетном (налоговом) периоде, отражается в строке 20 Декларации и приложении АВ к этой Декларации.

Дивиденды участникам ООО

Согласно п. 2 части первой ст. 116 Гражданского кодекса участники ООО имеют право принимать участие в распределении его прибыли и получать часть такой прибыли в виде дивидендов. Аналогичные положения установлены ст. 88 Хозяйственного кодекса и ст. 10 Закона о хозобществах.

Национальные стандарты бухгалтерского учета определяют дивиденды как часть чистой прибыли, распределенной между участниками (владельцами) в соответствии с долей их участия в собственном капитале предприятия (п. 4 ПБУ 15).

Право на получение части прибыли (дивидендов) пропорционально доле каждого из участников имеют лица, которые являются участниками общества на начало срока выплаты дивидендов (ст. 10 Закона о хозобществах). То есть принцип пропорциональности при распределении прибыли обязательно должен соблюдаться. Например, нельзя распределить прибыль так, чтобы одним участникам начислили дивиденды, а другим – нет.

Также нельзя, чтобы прибыль, направленная на выплату дивидендов, была распределена между участниками общества непропорционально их долям в уставном капитале.

Если общество приобретет долю у участника такого общества, то распределение прибыли производится без учета этой доли (ст. 53 Закона о хозобществах).

Как предусмотрено частью второй ст. 57 Хозяйственного кодекса и ст. 4 этого Закона устав общества должен содержать порядок распределения его прибылей и убытков.

Таким образом, конкретные принципы распределения прибыли общества, в том числе относительно выплаты дивидендов, являются обязательным положением его устава.

В соответствии с п. 5 части четвертой ст. 145 Гражданского кодекса утверждение годовых отчетов и бухгалтерских балансов, распределение прибыли и убытков общества относится к исключительной компетенции общего собрания участников ООО, которое является высшим органом общества. Этот вопрос не может быть передан им для решения исполнительному органу общества.

Статьей 61 Закона о хозобществах установлено, что общее собрание участников ООО созывается не реже двух раз в год, если иное не предусмотрено учредительными документами. Однако законом не установлены требования относительно крайних сроков проведения общего собрания участников такого общества, в уставном фонде которого нет государственной доли. Следовательно общество в своем уставе может предусмотреть иную, чем в ст. 61 Закона о хозобществах, регулярность созыва общего собрания, и определить сроки и порядок его проведения.

В отличие от требований законодательства к АО для ООО не установлен период, за который общество может начислить дивиденды (для АО – это год), и срок их выплаты (для АО выплата по простым акциям осуществляется в срок, не превышающий шесть месяцев со дня принятия общим собранием решения о выплате дивидендов; по привилегированным акциям – в срок, не превышающий шесть месяцев после окончания отчетного года).

Таким образом, вопросы периодичности выплаты дивидендов (ежеквартально, ежегодно и др.) и сроки их выплаты могут быть урегулированы уставом ООО и его общим собранием.

В отличие от АО для ООО законом не предусмотрена обязательно денежная форма выплаты дивидендов. Следовательно если выплата дивидендов в форме, отличной от денежной, не противоречит требованиям устава общества и общим собранием будет принято соответствующее решение, ООО может осуществить выплату дивидендов в неденежной форме.

При этом в зависимости от категории активов, которыми будет осуществлена выплата дивидендов, у общества могут возникнуть налоговые обязательства по налогам, начисляемым при отчуждении определенного имущества.

Показатель чистой прибыли, часть которого (или вся чистая прибыль) подлежит распределению между участниками, указывается в строке 2350 Отчета о финансовом результате (Отчета о совокупном доходе), а также формы № 2-м и формы № 2-мс.

Реинвестиция дивидендов

Как уже отмечалось, авансовый взнос при выплате дивидендов уплачивается также в случае реинвестиции дивидендов.

Реинвестиции –  это хозяйственные операции, предусматривающие осуществление капитальных или финансовых инвестиций за счет прибыли, полученной от инвестиционных операций (пп. 14.1.81 п. 14.1 ст. 14 Налогового кодекса).

Платеж, осуществляемый юридическим лицом – эмитентом корпоративных прав, инвестиционных сертификатов или других ценных бумаг в пользу владельца таких корпоративных прав, инвестиционных сертификатов и других ценных бумаг, удостоверяющих право собственности инвестора на долю (пай) в имуществе (активах) эмитента, в связи с распределением части его прибыли, рассчитанной по правилам бухгалтерского учета, является дивидендом (пп. 14.1.49 п. 14.1 ст. 14 этого Кодекса).

Следовательно, учитывая определение приведенных терминов реинвестицией дивидендов, принадлежащих владельцу корпоративных прав, является хозяйственная операция, которая предусматривает осуществление инвестиций за счет прибыли, полученной от инвестиционных операций.

Следовательно в случае осуществления реинвестиции дивидендов путем их внесения в уставный капитал общества эмитент начисляет и вносит в бюджет авансовый взнос по налогу на прибыль в порядке, определенном п. 57.11 ст. 57 Налогового кодекса.

Отражение авансовых взносов в декларации

Для расчета авансового взноса по налогу на прибыль предприятий на сумму выплаченных дивидендов предусмотрено приложение АВ (расчет авансового взноса по налогу на прибыль предприятий на сумму выплаченных дивидендов (в том числе части чистой прибыли)) к строке 20 АВ Декларации.

ПОРЯДОК РАСЧЕТА СУММЫ АВАНСОВЫХ ВЗНОСОВ В ПРИЛОЖЕНИИ АВ:

  • берется общая сумма выплаченных в отчетном периоде дивидендов (приравненных к ним платежей) (строка 1)
  • из нее выделяются дивиденды и приравненные к ним платежи, с которых не взимается авансовый взнос (строки 1.1 – 1.3)
  • учитываются выплаты дивидендов внутри группы (строки 2, 3), которые также не включаются в расчет суммы аванса
  • в строке 4 определяется сумма превышения дивидендов над объектом налогообложения за соответствующие годы, по результатам которых выплачиваются дивиденды, ведь именно с такого превышения уплачивается авансовый взнос

Если дивиденды выплачиваются за год, за который налог на прибыль уплачен в полном объеме, авансовый взнос по этим дивидендам не уплачивается и в графе 4 проставляется прочерк.

И наоборот, если налог на прибыль за этот год не был уплачен, то в графе 4 отражается вся сумма дивидендов, подлежащая выплате.

Если дивиденды выплачиваются сразу за несколько лет, то формула расчета превышения применяется к каждому году отдельно, и суммы превышения суммируются.

Сумма дивидендов, с которых должен быть уплачен аванс, рассчитывается как общая сумма дивидендов (строка 1) за вычетом всех уменьшающих строк (строки 1.1 – 1.3, 2 и 3), но не более суммы превышения, рассчитанного в строке 4.

Строку 21 заполняют плательщики, которые представляют отчетность ежеквартально, и отражают сумму авансового взноса при выплате дивидендов, которая должна быть уплачена по результатам предыдущего отчетного (налогового) периода текущего года с учетом уточнений (строка 20 АВ Декларации за предыдущий отчетный (налоговый) период текущего года).

В строке 22 указывается сумма авансового взноса при выплате дивидендов, начисленная по результатам последнего (отчетного) налогового периода, которая равна разности между строками 20 АВ и 21 Декларации.

Для плательщиков, у которых базовым отчетным (налоговым) периодом является календарный год, строка 22 равна строке 20 Декларации.

Расчет уменьшения начисленной суммы налога на прибыль на сумму уплаченных авансовых взносов осуществляется в приложении ЗП к Декларации, а именно:

в строке 16.2 приложения ЗП отражаются авансовые взносы, начисленные и уплаченные в отчетном (налоговом) периоде (значение показателя строки 6 приложения АВ к Декларации);

в строке 16.3 – авансовые взносы, начисленные и уплаченные в прошлых отчетных (налоговых) периодах, которые не учтены в уменьшение налога на прибыль (значение показателя строки 16.4.2 приложения ЗП к Декларации предыдущего отчетного (налогового) года);

в строке 16.4 – суммарное значение строки 16.2 (начисленные и уплаченные авансовые взносы в отчетном (налоговом) периоде (первом квартале, полугодии, трех кварталах, году)) и строки 16.3 (авансовые взносы, не зачисленные в уменьшение налога в прошлых периодах), в том числе:

в строке 16.4.1 – начисленные и уплаченные в текущем отчетном (налоговом) периоде авансовые взносы, которые относятся на уменьшение начисленной суммы налога на прибыль за такой отчетный период. Плательщики налога, которые представляют Декларацию ежеквартально, отражают в строке 16.4.1 начисленные и уплаченные в первом квартале, полугодии, трех кварталах, году авансовые взносы при выплате дивидендов, которые относятся на уменьшение начисленной суммы налога на прибыль за такой первый квартал, полугодие, три квартала, год;

в строке 16.4.2 – начисленные и уплаченные авансовые взносы, которые относятся на уменьшение начисленной суммы налога на прибыль в следующих отчетных (налоговых) периодах (строка 16.4 – строка 16.4.1 переносится в строку 16.3 приложения ЗП к строке 16 Декларации за следующий отчетный ( налоговый) период).

Бухучет в ООО

Методологические основы формирования в бухгалтерском учете информации об обязательствах, в том числе перед участниками (акционерами) обществ и ее раскрытия в финансовой отчетности, определяются ПБУ 11.

Обязательства могут быть текущими (это обязательства, которые будут погашаться в течение операционного цикла предприятия или должны быть погашены в течение 12 месяцев начиная с даты баланса) или долгосрочными (если они не являются текущими обязательствами). Это общее правило ПБУ 11 применяется также к расчетам с участниками.

В соответствии с п. 11 ПБУ 11 текущая кредиторская задолженность перед участниками относится к текущим обязательствам. Для такой задолженности предусмотрена дополнительная строка 1640 в разделе III пассива Баланса (Отчета о финансовом состоянии). Текущие обязательства отражаются в балансе по сумме погашения, следовательно сумма начисленных и не погашенных обязательств перед участниками, срок погашения которых не превышает 12 месяцев с даты баланса, отражается в финансовой отчетности в той сумме, которая указана в протоколе общего собрания общества ( с учетом уже выплаченной суммы).

Нельзя исключать ситуацию, что устав общества позволяет, а общим собранием будет принято решение начать осуществлять выплату начисленных дивидендов с периода, который превышает 12 месяцев от даты баланса. В таком случае обязательство перед участниками можно квалифицировать как долгосрочное, на которое не начисляются проценты. Сумма такой долгосрочной кредиторской задолженности отражается в строке 1515 раздела II пассива Баланса (Отчета о финансовом состоянии). Если на следующую дату баланса срок выплаты дивидендов составляет менее 12 месяцев, сумма задолженности приобретет статус текущей задолженности по долгосрочным обязательствам с включением ее в строку 1610 раздела III пассива Баланса (Отчета о финансовом состоянии).

Возникновение обязательства у общества перед участниками происходит после принятия решения о распределении прибыли, в том числе на выплату дивидендов. Первичным документом, содержащим информацию о таком принятом решении, традиционно является протокол общего собрания общества.

По дате принятия решения (это дата общего собрания, которая указана в протоколе такого собрания) общество осуществляет начисление дивидендов на счет 44 «Нераспределенные прибыли (непокрытые убытки)», используя субсчет 443 «Прибыль, использованная в отчетном периоде», на котором, в частности, отражается распределение прибыли между владельцами (начисление дивидендов). Сальдо на этом субсчете в конце года закрывается в корреспонденции с субсчетами 441 и/или 442 с выводом сальдо на одном из этих субсчетов. В бухгалтерском учете начисление (объявление) дивидендов участникам отражается записью:

  • Дт 443 «Прибыль, использованная в отчетном периоде»;
  • Кт 671 «Расчеты по начисленным дивидендам».

ИСПОЛЬЗОВАННАЯ ЛИТЕРАТУРА

Хозяйственный кодекс – Хозяйственный кодекс Украины от 16.01.2003 г. № 436-IV. Криминальный процессуальный кодекс – Криминальный процессуальный кодекс Украины от 13.04.2012 г. № 4651-VI. Налоговый кодекс – Налоговый кодекс Украины от 02.12.2010 г. № 2755-VI. Гражданский кодекс – Гражданский кодекс Украины от 16.01.2003 г. № 435-IV. Закон о хозобществах – Закон Украины «О хозяйственных обществах» от 19.09.91 г. № 1576-ХII. Закон № 185 – Закон Украины от 21.09.2006 г. № 185-V «Об управлении объектами государственной собственности». Закон № 514 – Закон Украины от 17.09.2008 г. № 514-VI «Об акционерных обществах». ПБУ 11 – Положение бухгалтерского учета 11 «Обязательства», утвержденное приказом Минфина Украины от 31.01.2000 г. № 20. ПБУ 15 – Положение бухгалтерского учета 15 «Доход», утвержденное приказом Минфина Украины от 29.11.99 г. № 290. Инструкция № 291 – Инструкция о применении Плана счетов бухгалтерского учета активов, капитала, обязательств и хозяйственных операций предприятий и организаций, утвержденная приказом Минфина Украины от 30.11.99 г. № 291. Приказ № 897 – приказ Минфина Украины от 20.10.2015 г. № 897 «Об утверждении формы Налоговой декларации по налогу на прибыль предприятий». Решение № ДО/800/52155/13 – Решение ВАСУ от 24.03.2014 г. № ДО/800/52155/13. Письмо № 2815/7/99-99-12-01-03-17 – письмо ДФС от 28.01.2016 г. № 2815/7/99-99-12-01-03-17

«Горячие линии»

Дата: 14 декабря, пятница
Время проведения: с 14:00 до 16:00
Контактный номер: (044) 501-06-42