Бухучет

Переоцінка основних засобів

07.08.2017 / 13:21

У ході господарської діяльності трапляються випадки, коли вартість раніше придбаних основних засобів не відповідає сучасному рівню ринкових цін. У такому разі підприємство може здійснити переоцінку зазначених об'єктів.

Чи обов’язково проводити переоцінку

Порядок проведення переоцінки основних засобів (далі — ОЗ) визначено у ПБО 7 та Методрекомендаціях № 561.

Відповідно до п. 16 ПБО 7 та п. 34 Методрекомендацій № 561 підприємство може переоцінювати об’єкт ОЗ, якщо залишкова вартість такого об’єкта суттєво відрізняється від його справедливої вартості на дату балансу.

Поріг суттєвості для проведення пере­оцінки або відображення зменшення корисності об’єктів ОЗ визначається у розмірі 1 % чистого прибутку (збитку) підприємства або 10 % відхилення залишкової вартості таких об’єктів від їх справедливої вартості.

Слід зауважити, що у разі переоцінки об’єкта ОЗ на ту саму дату здійснюється переоцінка всіх об’єктів відповідної групи ОЗ. Переоцінка ОЗ тієї групи, об’єкти якої вже зазнали переоцінки, надалі має проводитися з такою регулярністю, щоб їх залишкова вартість на дату балансу суттєво не відрізнялася від справедливої вартості.

Проте малоцінні необоротні матеріальні активи та бібліотечні фонди не переоцінюються, якщо у першому місяці використання такого об’єкта амортизується 50 % його вартості, а решта 50 % — у місяці їх вибуття (списання з балансу) або якщо у першому місяці використання об’єкта амортизується 100 % його вартості (п. 16 ПБО 7 та п. 34 Методрекомендацій № 561).

Обчислюємо суму переоцінки

Первісну (переоцінену) вартість об’єкта ОЗ може бути збільшено на суму індексації.

Індексація проводиться таким чином (п. 17 ПБО 7 та п. 35 Методрекомендацій № 561):

  • визначаємо індекс переоцінки (шляхом ділення справедливої вартості об’єкта ОЗ на його залишкову вартість)
  • обчислюємо переоцінену (первісну) вартість та суму зносу об’єкта ОЗ (для цього первісну вартість і суму зносу об’єкта ОЗ множимо на отриманий індекс переоцінки)

Різниця між переоціненою (первісною) вартістю та сумою зносу і буде переоціненою залишковою вартістю об’єкта ОЗ.

У разі якщо залишкова вартість об’єкта ОЗ дорівнює нулю, його переоцінена залишкова вартість визначається шляхом додавання справедливої вартості цього об’єкта до його первісної (переоціненої) вартості без зміни суми зносу об’єкта.

При цьому для об’єктів, що продовжують використовуватися, обов’язково визначається ліквідаційна вартість.

Приклад

Первісна вартість об’єкта ОЗ — 6 500,00 грн, знос — 2 000,00 грн, залишкова вартість — 4 500,00 грн (6 500,00 – 2 000,00). Справедлива вартість цього об’єкта — 6 000,00 грн.

Індекс переоцінки становить 1,3333 (6 000,00 : 4 500,00).

Переоцінена вартість становить 8 666,45 грн (6 500,00 × 1,3333).

Переоцінена сума зносу дорівнює 2 666,60 грн (2 000,00 × 1,3333).

Отже, переоцінена залишкова вартість об’єкта ОЗ становитиме 5 999,85 грн (8 666,45 – 2 666,60).

Як відобразити результати

Пунктом 19 ПБО 7 та п. 36 Методрекомендацій № 561 передбачено порядок відображення дооцінки та уцінки ОЗ при загальних випадках, а саме: сума дооцінки вартості і зносу ОЗ відображається збільшенням первісної (переоціненої) вартості та накопиченого зносу об’єкта ОЗ, а сума уцінки вартості і зносу — зменшенням первісної (переоціненої) вартості та накопиченого зносу.

Різниця між сумою дооцінки вартості і сумою дооцінки зносу ОЗ зараховується на збільшення додаткового капіталу, а різниця між сумою уцінки вартості і сумою уцінки зносу включається до складу витрат.

Бувають випадки, коли переоцінці підлягає вже раніше переоцінений об’єкт ОЗ. У такому разі згідно з п. 20 ПБО 7 та п. 37 Методрекомендацій № 561 на дату останньої дооцінки перевищення суми попередніх уцінок об’єкта і втрат від зменшення його корисності над сумою попередніх дооцінок залишкової вартості цього об’єкта і вигід від відновлення його корисності сума останньої дооцінки, але в межах такого перевищення, включається до складу доходів звітного періоду, а різниця (якщо сума останньої дооцінки більше такого перевищення) відноситься на збільшення капіталу в дооцінках та відображається в іншому сукупному до­ході.

У разі наявності останньої уцінки об’єкта ОЗ перевищення суми попередніх дооцінок об’єкта і вигід від відновлення його корисності над сумою попередніх уцінок залишкової вартості цього об’єкта і втрат від зменшення його корисності сума останньої уцінки, але в межах зазначеного перевищення, спрямовується на зменшення капіталу в дооцінках та відображається в іншому сукупному доході, а різниця (якщо сума останньої уцінки більше такого перевищення) включається до витрат звітного періоду.

При вибутті раніше переоцінених об’єктів ОЗ перевищення сум попередніх дооцінок над сумою попередніх уцінок залишкової вартості включається до складу нерозподіленого прибутку з одночасним зменшенням капіталу в дооцінках. Зазначене перевищення може відображатися щомісяця (або щокварталу, раз на рік) у сумі, пропорційній нарахуванню амортизації. При цьому до складу нерозподіленого прибутку при вибутті цього об’єкта включається залишок перевищення сум попередніх дооцінок над сумою попередніх уцінок такого об’єкта, що відображений у складі капіталу в дооцінках (п. 21 ПБО 7 та п. 38 Методрекомендацій № 561).

Якщо переоцінці підлягає вартість незавершених капітальних інвестицій, то сума дооцінки та уцінки відображається в такому самому порядку, тільки без відображення показників зносу (п. 38 Методрекомендацій № 561).

Хто проводить переоцінку

У разі переоцінки основних фондів для цілей бухгалтерського обліку проведення оцінки майна суб’єктом оціночної діяльності є обов’язковим (ст. 7 Закону № 2658).

Згідно зі ст. 5 цього Закону суб’єктами оціночної діяльності є:

  • суб’єкти господарювання — зареєстровані в установленому законодавством порядку фізичні особи — суб’єкти підприємницької діяльності, а також юридичні особи незалежно від їх організаційно-правової форми та форми власності, які здійснюють господарську діяльність, у складі яких працює хоча б один оцінювач та які отримали сертифікат суб’єкта оціночної діяльності;
  • органи державної влади та органи місцевого самоврядування, які отримали повноваження на здійснення оціночної діяльності в процесі виконання функцій з управління та розпорядження державним майном та (або) майном, що перебуває у комунальній власності, та у складі яких працюють оцінювачі.

Таким чином, справедливу вартість для цілей переоцінки ОЗ визначають суб’єкти оціночної діяльності.

Якими документами оформлюється

Як вже зазначалося, для проведення пере­оцінки ОЗ необхідне рішення керівника підприємства. Таке рішення повинно бути оформлено наказом або іншим розпорядчим документом. У цьому документі необхідно вказати, які саме об’єкти ОЗ підлягають переоцінці. Крім того, у наказі необхідно передбачити залучення незалежного оцінювача.

Результати переоцінки оформлюються згідно з отриманими від оцінювача даними, які можуть бути у вигляді довідки, акта або іншого документа, передбаченого правилами роботи оцінювачів. Після чого необхідно сформувати первинний документ, на підставі якого операцію з переоцінки відображають у бухгалтерському обліку.

Спеціальних форм первинних документів для цього не затверджено. Але підприємство має право самостійно розробляти, затверджувати та застосовувати у роботі форми первинних документів (п. 2.7 Положення № 88).

При цьому вони мають відповідати вимогам частини другої ст. 9 Закону про бух­облік та п. 2.4 Положення № 88 щодо обов’язкових реквізитів первинних документів чи реквізитів типових або спеціалізованих форм.

Наприклад, таким документом може бути відомість переоцінки вартості ОЗ. У цьому документі фіксується процес розрахунку показників, а саме — наводиться по кожному з об’єктів, що переоцінюються, первісна вартість, знос, залишкова вартість, що були до переоцінки. Далі зазначається справедлива вартість та коефіцієнт індексації, відображаються показники щодо ОЗ після індексації — первісна вартість, знос, залишкова вартість, а також результати переоцінки — суми дооцінки (уцінки) залишкової вартості та зносу. Нижче наведено фрагмент відомості переоцінки вартості ОЗ (табл. 1).

Таблиця 1


з/п

Інв. номер

Найменування об’єкту ОЗ

Вартість до переоцінки, грн

Справедлива вартість,
грн

Коефіцієнт переоцінки

Вартість після переоцінки, грн

Сума дооцінки первісної
вартості,
грн

Сума
дооцінки зносу, грн

Первісна вартість

Знос

Залишкова вартість

Первісна вартість

Знос

Залишкова вартість

1

104001

Верстат фрезерний

5 000,00

1 000,00

4 000,00

2 000,00

3

75 000,00

33 000,00

42 000,00

50 000,00

22 000,00

2

104002

Принтер HР Laser Jet Pro M402dn

10 000,00

6 000,00

4 000,00

9 000,00

2,25

22 500,00

13 500,00

99 000,00

12 500,00

9 500,00

Бухгалтерській облік

Згідно з Інструкцією № 291 для обліку і узагальнення інформації про дооцінку (уцінку) ОЗ призначено субрахунок 411 «Дооцінка (уцінка) основних засобів» рахунку 41 «Капітал у дооцінках».

Залишок на цьому субрахунку збільшується у разі дооцінки об’єктів ОЗ та зменшується у разі уцінки та вибуття їх, зменшення їх корисності тощо.

У разі якщо йдеться винятково про уцінку, то використовується субрахунок 975 «Уцінка необоротних активів і фінансових інвестицій» рахунку 97 «Інші витрати». На ньому відображається сума знецінення (уцінки) необоротних активів, у тому числі об’єктів ОЗ і фінансових інвестицій.

Для накопичення сум втрат від зменшення корисності активів використовується суб­рахунок 972 «Втрати від зменшення корисності активів».

На субрахунку 742 «Дохід від відновлення корисності активів» узагальнюється інформація про визнані відповідно до ПБО 28 доходи від відновлення корисності активів. Так, п. 18 цього ПБО передбачено, що коли ознаки зменшення корисності активу перестали існувати, то вигоди від відновлення корисності активу визнаються іншим доходом, а щодо активів, відображених в обліку за переоціненою вартістю, — у порядку, передбаченому ПБО, з одночасним збільшенням його балансової вартості.

На субрахунку 746 «Інші доходи» узагальнюється інформація про інші доходи, серед яких  сума дооцінки об’єктів необоротних активів, у тому числі дооцінки ОЗ згідно з ПБО 7.

Кореспонденцію рахунків для відображення у обліку операцій з переоцінки ОЗ наведено у табл. 2.

Таблиця 2


з/п

Зміст господарської операції

Кореспонденція рахунків (субрахунків)

Дебет

Кредит

Відображення результатів дооцінки ОЗ

1

Дооцінка первісної вартості

10

411

2

Дооцінка зносу

411

131

Відображення результатів уцінки раніше недооцінюваних ОЗ

3

Уцінка зносу

975

131

4

Уцінка залишкової вартості

975

10

Відображення результатів уцінки раніше дооцінених ОЗ

5

Уцінка зносу

131

10

6

Уцінка залишкової вартості в межах суми попередніх дооцінок

411

10

7

Перевищення уцінки залишкової вартості об’єкта над попередніми дооцінками цього об’єкта

975

10

Відображення результатів дооцінки раніше уцінених ОЗ

8

Дооцінка зносу ОЗ

10

131

9

Дооцінка залишкової вартості в межах попередніх уцінок, що були включені до складу витрат

10

746

10

Перевищення дооцінки залишкової вартості над сумою попередніх уцінок, що були включені до складу витрат

10

411

Відображення зменшення та відновлення корисності об’єктів ОЗ

11

Втрати від зменшення корисності об’єктів ОЗ

972

131

12

Відновлення корисності об’єктів ОЗ після усунення причин попереднього зменшення їх корисності

131

742

Податковий облік

Податок на прибуток

Згідно з пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 Податкового кодексу об’єктом оподаткування є прибуток, визначений шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних ПБО або МСФЗ, на податкові різниці.

Якщо річний дохід (за вирахуванням непрямих податків) платника податку на прибуток за останній річний звітний період не перевищує 20 млн грн, об’єкт оподаткування може визначатися без коригування фінансового результату до оподаткування на всі різниці (крім від’ємного значення об’єкта оподаткування минулих звітних років).

Проте якщо річний дохід (за вирахуванням непрямих податків) у подальшому річному періоді перевищив 20 млн грн, то з такого періоду платник податку на прибуток зобов’язаний коригувати фінансовий результат до оподаткування на податкові різниці. Для цілей пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 Податкового кодексу до складу річного доходу від будь-якої діяльності, визначеного за правилами бухгалтерського обліку, включаються дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг), інші операційні доходи, фінансові доходи та інші доходи.

Розділом III Податкового кодексу передбачено такі податкові різниці:  

  • різниці, що виникають при нарахуванні амортизації необоротних активів (ст. 138 Кодексу)
  • різниці, що виникають при формуванні резервів (забезпечень) (ст. 139 Кодексу)
  • різниці, що виникають при здійсненні фінансових операцій (ст. 140 Кодексу)

Коригування фінансового результату до оподаткування здійснюється на результат переоцінки ОЗ і нематеріальних активів (далі — НА), що передбачає збільшення фінансового результату до оподаткування на суму уцінки та втрат від зменшення корисності ОЗ або НА, включених до витрат звітного періоду відповідно до національних ПБО або МСФЗ (абзац третій п. 138.1 ст. 138 Податкового кодексу), та зменшення фінансового результату до оподаткування на суму дооцінки та вигід від відновлення корисності ОЗ або НА в межах попередньо віднесених до витрат уцінки та втрат від зменшення корисності ОЗ або НА, проведеної відповідно до національних ПБО або МСФЗ (абзац четвертий п. 138.2 вище­зазначеної статті).

Таке коригування не впливає на розрахунок податку на прибуток підприємств результатів переоцінки (уцінки, дооцінки) ОЗ і НА, проведеної відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, оскільки така переоцінка може ґрунтуватись на припущеннях, які враховують суб’єктивні судження та не відображають реальну вартість необоротних активів.

Зауважимо, що при здійсненні операцій з переоцінки ОЗ слід звернути увагу, що фінансовий результат до оподаткування збільшується на суму уцінки та втрат від зменшення корисності ОЗ або НА, включених до витрат звітного періоду (п. 138.1 вищезазначеної статті).

Фінансовий результат до оподаткування зменшується на суму дооцінки ОЗ або НА у межах попередньо віднесених до витрат уцінок, а також на суму вигід від відновлення корисності ОЗ або НА у межах попередньо віднесених до витрат втрат від зменшення корисності ОЗ або НА (п. 138.2 ст. 138 Податкового кодексу).

Податок на додану вартість

Відповідно до пп. «а» п. 185.1 ст. 185 Податкового кодексу об’єктом оподаткування ПДВ є операції з поставки товарів.

Постачанням товарів є передача права на розпорядження товарами як власник (пп. 14.1.191 п. 14.1 ст. 14 цього Кодексу). Операції, пов’язані з дооцінкою та переоцінкою об’єктів ОЗ, не є операціями з поставки товарів. Отже, ніяких податкових наслідків з ПДВ не виникає.

Проте слід зазначити, що в деяких випадках проведення переоцінки впливає на податкові зобов’язання з ПДВ. Зокрема, п. 188.1 ст. 188 Податкового кодексу встановлено, що база оподаткування операцій з постачання необоротних активів не може бути нижче балансової (залишкової) вартості за даними бухгалтерського обліку, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції. Тобто якщо було проведено переоцінку необоротного активу, то у разі його продажу база оподаткування визначатиметься з урахуванням проведеної переоцінки.

ВИКОРИСТАНА ЛІТЕРАТУРА

Податковий кодекс — Податковий кодекс України від 02.12.2010 р. № 2755-VI. Закон про бухоблік — Закон України від 16.07.99 р. № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні». Закон № 2658 — Закон України від 12.07.2001 р. № 2658-III «Про оцінку майна, майнових прав та професійну оціночну діяльність в Україні». Положення № 88 — Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затверджене наказом Мінфіну України від 24.05.95 р. № 88. ПБО 7 — Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 7 «Основні засоби», затверджене наказом Мінфіну України від 27.04.2000 р. № 92. ПБО 28 — Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 28 «Зменшення корисності активів», затверджене наказом Мінфіну України від 24.12.2004 р. № 817. Методрекомендації № 561 — Методичні рекомендації з бухгалтерського обліку основних засобів, затверджені наказом Мінфіну України від 30.09.2003 р. № 561. Інструкція № 291 — Інструкція про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов’язань і господарських операцій підприємств і організацій, затверджена наказом Мінфіну України від 30.11.99 р. № 291

«Горячие линии»

Дата: 23 ноября, четверг
Время проведения: с 14:00 до 16:00
Контактный номер: (044) 501-06-42