Бухучет

Облік заставних операцій

14.08.2017 / 15:46

Підприємство отримало кредит у банку і під забезпечення його повернення оформило заставу власного майна. Кредит повернути не змогло, і банк в рахунок погашення заборгованості за кредитом і відсотками звернув стягнення на заставлене майно, отримавши на нього право власності.  Які особливості здійснення таких операцій зі сторони підприємства-позичальника (заставодавця)? 

Правові особливості застави

У звичайному розумінні застава — це договір, яким обмежується право заставодавця користуватися та/або розпоряджатися своїм майном до того моменту, поки він не поверне кредиторові борг. При заставі існують два договори: перший — борговий, за яким отримується кредит, другий — застави, яким обмежується користування та/або розпорядження майном. Таким чином, застава — це гарантія повернення боргу. Якщо борг не повернено, то його відшкодування здійснюється за рахунок заставленого майна.

Юридичною мовою застава — це один із видів забезпечення виконання зобов’я­зання (частина перша ст. 546 Цивільного кодексу). Правочин щодо забезпечення виконання зобов’язання вчиняється у письмовій формі (частина перша ст. 547 цього Кодексу).

Згідно з частиною першою ст. 572 Цивільного кодексу в силу застави кредитор (заставодержатель) має право у разі невиконання боржником (заставодавцем) зобов’язання, забезпеченого заставою, одержати задоволення за рахунок заставленого майна переважно перед іншими кредиторами цього боржника, якщо інше не встановлено законом (право застави)

У разі невиконання зобов’язання, забезпеченого заставою, заставодержатель набуває права звернення стягнення на предмет застави (частина перша ст. 589 Цивільного кодексу).

За рахунок предмета застави заставодержатель має право задовольнити в повному обсязі свою вимогу, визначену на момент фактичного задоволення, включаючи:

  • сплату процентів
  • сплату неустойки
  • відшкодування збитків,завданих порушенням зобов’язання
  • відшкодування витрат, необхідних на утримання заставленого майна
  • відшкодування витрат, понесених у зв’язку з пред’явленням вимоги, якщо інше не встановлено договором

У разі якщо суми, вирученої від продажу предмета застави, недостатньо для повного задоволення вимог заставодержателя, він має право, якщо інше не передбачено законом чи договором, одержати суму, якої не вистачає для повного задоволення вимоги, з іншого майна боржника в порядку черговості, передбаченої законодавством України. Якщо при реалізації предмета застави виручена грошова сума перевищує розмір забезпечених цією заставою вимог заставодержателя, різниця повертається заставодавцю (ст. 24 Закону про заставу).

На час застави заставодавець має обмежені права розпорядження заставленим майном. Так, відповідно до частини другої ст. 586 Цивільного кодексу заставодавець має право лише за згодою заставодержателя, якщо інше не встановлено договором або законом:

  • відчужувати предмет застави;
  • передавати його в користування іншій особі; або
  • іншим чином розпоряджатися ним.

Відповідно до ст. 577 Цивільного кодексу  якщо предметом застави є нерухоме майно, а також в інших випадках, визначених законом, договір застави підлягає нотаріальному посвідченню, крім випадків, установлених законом. Застава нерухомого майна підлягає державній реєстрації у випадках та в порядку, встановлених законом. Застава рухомого майна може бути зареєстрована на підставі заяви заставодержателя або заставодавця з внесенням запису до Державного реєстру обтяжень рухомого майна.

Різноманітні аспекти застави встановлено у статтях 573 — 593 Цивільного кодексу та в Законі про заставу.

Зокрема, відповідно до ст. 575 цього Кодексу, якою визначено окремі види застав, іпотекою є застава нерухомого майна, що залишається у володінні заставодавця або третьої особи. Особливості іпотеки встановлено Законом про іпотеку. Згідно з визначенням, наведеним у ст. 1 цього Закону, нерухоме майно (нерухомість) — це земельні ділянки, а також об’єкти, розташовані на земельній ділянці і невід’ємно пов’язані з нею, переміщення яких є неможливим без їх знецінення та зміни їх призначення. Також за правилами, визначеними цим Законом, регулюється застава:

  • повітряних та морських суден;
  • суден внутрішнього плавання;
  • космічних об’єктів;
  • майнових прав на нерухомість, будівництво якої не завершено.

Бухгалтерський облік

Отримання кредиту, нарахування відсотків

Згідно з нормами ПБО 11 отримані банківські кредити (в термінах обліку — зобов’язання) умовно поділяються на два види:

  1. поточні (погашаються протягом операційного циклу підприємства або повинні бути погашені протягом 12 місяців починаючи з дати балансу). Обліковуються на рахунку 60 «Короткострокові позики». Отримання короткострокового кредиту на банківський рахунок підприємства — Дт 31 Кт 60;
  2. довгострокові (всі зобов’язання, які не є поточними зобов’язаннями). Обліковуються на рахунку 50 «Довгострокові позики». Та частина довгострокових зобов’язань (банківських кредитів), яка підлягає погашенню протягом 12 місяців з дати балансу, відображається бухгалтерським записом за Кт рахунку 61 «Поточна заборгованість за довгостроковими зобов’язаннями» у кореспонденції з Дт рахунку 50.

Нарахування банківських відсотків відображається бухгалтерським записом за Дт субрахунку 951 «Відсотки за кредит» та Кт субрахунку 684 «Розрахунки за нарахованими відсотками». Сплата відсотків за кредитом — Дт 684 Кт 31.

Передача майна в заставу

Майно, передане в заставу, як правило, залишається в розпорядженні (володінні) підприємства, яке і надалі користується цим майном відповідно до його призначення. Тож у бухгалтерському обліку майно продовжує обліковуватися на тому бухгалтерському рахунку, на якому обліковувалося до передачі його в заставу.

Водночас передача майна в заставу відображається підприємством-заставодавцем на позабалансовому рахунку 05 «Гарантії та забезпечення надані». Облік забезпечення ведеться за вартістю, зазначеною в договорі застави.

Звернення стягнення на заставлене майно

Операція з передачі заставленого майна на баланс банку в обліку відображається у загальному порядку, прийнятому для операцій продажу відповідного майна.

Наприклад, якщо це передача необоротних активів, то вона здійснюється відповідно до норм ПБО 27. Такі необоротні активи припиняють визнавати у складі необоротних активів, на них не нараховується амортизація. Бухгалтерські записи:

  • Дт 13 Кт 10 (11, 12, 14, 15, 16, 18) — на суму нарахованого зносу;
  • Дт 286 «Необоротні активи та групи вибуття, утримувані для продажу» Кт 10 (11, 12, 14, 15, 16, 18) — на суму залишкової вартості (так звана балансова вартість).

Відповідно до п. 9 частини другої ПБО 27 необоротні активи та групи вибуття, утримувані для продажу, відображаються в бухгалтерському обліку та фінансовій звітності на дату балансу за найменшою з двох величин — балансовою вартістю або чистою вартістю реалізації. Тож якщо необоротні активи продали до дати балансу, вони до моменту продажу обліковуються за балансовою вартістю.

Чиста вартість реалізації необоротного активу — це справедлива вартість необоротного активу за вирахуванням очікуваних витрат на його реалізацію. А справедлива вартість — сума, за якою можна продати актив або сплатити зобов’язання за звичайних умов на певну дату (п. 4 ПБО 7). У випадку з передачею майна у власність банку це оціночна вартість майна, за якою згідно з договором застави майно переходить у власність банку.

Різниця між балансовою і чистою вартістю реалізації відображається бухгалтерським записом Дт 946 «Втрати від знецінення запасів» Кт 286.

Надалі продаж таких необоротних активів відображається у загальному порядку, визначеному для реалізації інших оборотних активів:

  • дохід від продажу — за Кт субрахунку 712 «Дохід від реалізації інших оборотних активів»;
  • собівартість (чиста реалізація продажу) — за Дт субрахунку 943 «Собівартість реалізованих виробничих запасів».

Слід зазначити, що в такому самому порядку (із застосуванням субрахунків 712, 943) відображається продаж інших оборотних активів, окрім продукції, товарів, що відносяться до основних видів діяльності підприємства. Продаж останніх відображається із застосуванням рахунків 70 «Доходи» і 90 «Собівартість реалізації». 

Податкові наслідки

Податок на прибуток

У податковому обліку податку на прибуток об’єктом оподаткування є фінансовий результат, визначений за даними бухгалтерського обліку, скоригований на податкові різниці, встановлені у разі продажу необоротних активів ст. 138 та п. 19 підрозділу 4 розділу ХХ Податкового кодексу (пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 Кодексу).

Щоправда, платник податку може визначати об’єкт оподаткування без коригування на різниці, встановлені ст. 138 Податкового кодексу, якщо виконав вимоги, передбачені пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 Кодексу. Але це в будь-якому разі не звільняє його від застосування різниць, установлених підрозділом 4 розділу ХХ цього Кодексу.

ПДВ

 Відповідно до пп. 196.1.2 п. 196.1 ст. 196 Податкового кодексу операції з передачі майна в заставу (іпотеку) позикодавцю (кредитору) та/або в забезпечення іншої дійсної вимоги кредитора, повернення такого майна із застави (іпотеки) його власнику після закінчення дії відповідного договору, якщо місце такої передачі (повернення) знаходиться на митній території України, не є об’єктом оподаткування.

Якщо за договором позики або будь-яким іншим договором, в результаті якого в рахунок забезпечення боргових зобов’язань майно передано в заставу, а боржник не має можливості здійснити оплату або погасити борг будь-яким іншим способом, на майно, що перебуває в заставі, звертається стягнення.

Операція з передачі банку права власності на об’єкти застави є об’єктом оподаткування ПДВ (пп. «а» п. 185.1 ст. 185 Податкового кодексу).

Відповідно до п. 188.1 ст. 188 Податкового кодексу база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку на реалізацію суб’єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів, збору на обов’язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв’язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками — суб’єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).

При цьому база оподаткування операцій з постачання товарів послуг не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг, база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче звичайних цін, а база оподаткування операцій з постачання необоротних активів не може бути нижче балансової (залишкової) вартості за даними бухгалтерського обліку, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку не­оборотних активів — виходячи із звичайної ціни).

Слід зазначити, що досить поширеною є ситуація, коли оціночна вартість, за якою майно передають банку, менша, ніж мінімальна база оподаткування ПДВ. Наприклад, оціночна вартість переданих необоротних активів менше їх балансової (залишкової) вартості.

Відповідно до п. 15 Порядку № 1307 у разі постачання товарів/послуг, база оподаткування яких, визначена відповідно до статей 188 і 189 Податкового кодексу, перевищує фактичну ціну постачання таких товарів/послуг (зокрема, якщо база оподаткування визначається виходячи із ціни придбання товарів/послуг, звичайної ціни самостійно виготовлених товарів/послуг або балансової (залишкової) вартості необоротних активів і перевищує суму постачання таких товарів/послуг, необоротних активів, визначену виходячи з їх договірної вартості, тобто ціна придбання/звичайна ціна/балансова (залишкова) вартість перевищує фактичну ціну (договірну вартість) постачання), постачальник (продавець) складає дві податкові накладні:

  • одну — на суму, розраховану виходячи з фактичної ціни постачання;
  • іншу — на суму, розраховану виходячи з перевищення ціни придбання/звичайної ціни/балансової (залишкової) вартості над фактичною ціною.

Також постачальник може скласти не пізніше останнього дня місяця, в якому здійснено такі постачання, зведену податкову накладну з урахуванням сум податку, розрахованих виходячи з перевищення бази оподаткування над фактичною ціною, визначених окремо за кожною операцією з постачання товарів/послуг.

У податковій накладній (в тому числі зведеній), складеній на суму такого перевищення, робиться позначка «15» (складена на суму перевищення бази оподаткування, визначеної відповідно до статей 188 і 189 Податкового кодексу, над фактичною ціною постачання). Така податкова накладна отримувачу (покупцю) не надається. При цьому в рядках такої податкової накладної, відведених для зазначення відомостей про покупця, постачальник (продавець) вказує власні дані.

Приклад

Підприємство отримало кредит в банку на суму 500 000 грн. У рахунок забезпечення кредиту в заставу банку передано основні засоби, оціночна вартість яких на дату передачі — 840 000 грн, у тому числі ПДВ — 140 000 грн.

За період користування кредитом усього нараховано відсотків 115 000 грн.

Підприємство частково погасило кредит — 100 000 грн і відсотки — 23 000 грн. Заборгованість перед банком становить 400 000 грн тіла кредиту і 92 000 грн відсотків, усього — 492 000 грн.

У рахунок погашення заборгованості заставлені основні засоби передано банку. На дату передачі оціночна вартість цих основних засобів, за якою їх передано банку, становила 720 000 грн, у тому числі ПДВ — 120 000 грн. За даними бухгалтерського обліку підприємства-позичальника на цю саму дату первісна вартість основних засобів — 1 000 000 грн, нарахований знос — 200 000 грн.

Сума перевищення вартості передачі основних засобів над сумою заборгованості 228 000 грн (720 000 грн – 492 000 грн) перерахована банком на банківський рахунок підприємства.

У бухгалтерському обліку підприємства ці операції відображаються таким чином (табл.).

№ з/п

Зміст господарської операції

Бухгалтерський облік

Сума, грн

Дебет

Кредит

1

Отримано банківський кредит на поточний рахунок

311

601

500 000

2

Передано основні засоби в заставу

05

840 000

3

Нараховано відсотки

951

684

115 000

4

Частково сплачено:

кредит

601

311

100 000

5

відсотки

684

311

23 000

6

Переведено заставлені основні засоби до складу необоротних активів, утримуваних для продажу (1 000 000 – 200 000)

286

10

800 000

7

Списано нарахований знос заставлених основних засобів

13

10

200 000

8

Передано основні засоби за актом приймання-передачі банку

377

712

720 000

9

Вилучено з позабалансового обліку вартість основних засобів

05

-840 000

10

Нараховано податкове зобов’язання з ПДВ

712

641

120 000

11

Віднесено на фінансові результати дохід від продажу

712

791

600 000

12

Нараховано податкове зобов’язання на різницю між балансовою і оціночною вартістю: (800 – 600) × 20 %

943

641

40 000

13

Віднесено на собівартість реалізації балансову вартість основних засобів

943

286

800 000

14

Віднесено на фінансові результати собівартість реалізації (800 000 + 40 000)

791

943

840 000

15

Зараховано дебіторську заборгованість за переданими основними засобами з кредиторською заборгованістю за нарахованими:

кредитом

601

377

400 000

16

відсотками

684

377

92 000

17

Отримано від банку на поточний рахунок залишок заборгованості за переданими основними засобами

311

377

228 000

ВИКОРИСТАНА ЛІТЕРАТУРА

Податковий кодекс — Податковий кодекс України від 02.12.2010 р. № 2755-VI. Цивільний кодекс — Цивільний кодекс України від 16.01.2003 р. № 435-IV. Закон про заставу — Закон України від 02.10.92 р. № 2654-XII «Про заставу». Закон про іпотеку — Закон України від 05.06.2003 р. № 898-IV «Про іпотеку». Порядок № 1307 — Порядок заповнення податкової накладної, затверджений наказом Мінфіну України від 31.12.2015 р. № 1307. ПБО 7 — Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 7 «Основні засоби», затверджене наказом Мінфіну України від 27.04.2000 р. № 92. ПБО 11 — Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 11 «Зобов’язання», затверджене наказом Мінфіну України від 31.01.2000 р. № 20. ПБО 27 — Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 27 «Необоротні активи, утримувані для продажу, та припинена діяльність», затверджене наказом Мінфіну України від 07.11.2003 р. № 617

«Горячие линии»

Дата: 21 декабря, четверг
Время проведения: с 14:00 до 16:00
Контактный номер: (044) 501-06-42