Юридическая практика

Безтоварність господарської операції

14.08.2017 / 17:49

Судом касаційної інстанції при розгляді справ щодо правомірності прийняття спірних податкових повідомлень-рішень про визначення суми грошового зобов’язання з ПДВ та податку на прибуток було взято до уваги, що наявними у справі доказами не підтверджується реальне виконання договору, зокрема не встановлено факту отримання та реалізації контрагентом позивача товарів, достатнього робочого персоналу, матеріальних можливостей, транспорту; не встановлено фактичного придбання такого товару в постачальників, зокрема надані позивачем документи не свідчать про фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов’язаннях платника податків у зв’язку з його господарською діяльністю.

Судове рішення

Як встановлено Вищим адміністративним судом України (далі — ВАСУ) у справі № 2а-8986/12/2670, Окружний адміністративний суд своєю постановою залишив без змін ухвалу апеляційного адміністративного суду та відмовив у задоволенні позовних вимог позивача.

Вважаючи, що рішення судів першої та апеляційної інстанцій прийнято з порушенням норм матеріального та процесуального права, позивач звернувся до ВАСУ з касаційною скаргою, в якій просить їх скасувати та прийняти нове, яким позовні вимоги задовольнити.

Установлено, що посадові особи відповідача провели документальну позапланову невиїзну перевірку позивача з питань дотримання вимог податкового законодавства при взаємовідносинах з ТОВ «С» за червень 2011 р., за матеріалами якої складено акт та виявлено порушення позивачем вимог:

  •  п. 138.1 ст. 138, пп. 139.1.9 п. 139.1 ст. 139 Податкового кодексу, у результаті чого позивачем занижено податок на прибуток за ІІ квартал 2011 р. у розмірі 297 691,50 грн;
  • п. 198.6 ст. 198, пунктів 200.1 та 200.2 ст. 200 зазначеного Кодексу, у результаті чого занижено ПДВ, що підлягає нарахуванню до сплати в бюджет за червень 2011 р. у розмірі 258 862,00 грн.

За результатами проведеної перевірки контролюючий орган прийняв податкові повідомлення-рішення, якими збільшено позивачу суму грошового зобов’язання з податку на прибуток на 297 691,50 грн та з ПДВ у розмірі 258 863,00 грн, з яких 258 862,00 грн за основним платежем та 1,00 грн — штрафні (фінансові) санкції.

Заслухавши доповідь судді-доповідача, розглянувши та обговоривши доводи, наведені у касаційній скарзі, перевіривши матеріали справи, колегія суддів ВАСУ дійшла висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню з огляду на таке.

Фактичною підставою для прийняття спірних податкових повідомлень-рішень слугував висновок контролюючого органу про безпідставне формування позивачем витрат та податкового кредиту за результатом виконання господарських правовідносин з ТОВ «С», оскільки останнє здійснювало фінансово-господарську діяльність поза межами правового поля, а взаємовідносини ТОВ «С» з іншими контрагентами вчинені без наміру настання правових наслідків і тому є фіктивними.

Відмовляючи у задоволенні адміністративного позову, суди першої та апеляційної інстанцій керувались тим, що наявними у справі доказами не підтверджується реальне виконання договору, зокрема не встановлено факту отримання та реалізації контрагентом позивача товарів, достатнього робочого персоналу, матеріальних можливостей, транспорту, а також фактичного придбання такого товару в постачальників.

Відповідно до пп. 14.1.27 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), витрати — сума будь-яких витрат платника податку в грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигід у вигляді вибуття активів або збільшення зобов’язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником).

Згідно з п. 138.2 ст. 138 Кодексу витрати, які враховуються для визначення об’єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов’яз­ковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, установлених розділом II Податкового кодексу.

 
Не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов’язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку (пп. 139.1.9 п. 139.1 ст. 139 Податкового кодексу)

Отже, враховуючи положення Податкового кодексу, до складу витрат включаються будь-які витрати, пов’язані з господарською діяльністю платника податку та підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами.

Водночас документи та інші дані, що підтверджують реальність здійснення господарської операції, відображеної в податковому обліку, повинні оцінюватися з урахуванням специфіки кожної господарської операції — змісту послуг, що надаються, їх обсягу тощо.

Частиною першою ст. 9 Закону про бух­облік (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) визначено, що підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення таких операцій.

Первинний документ — це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення (ст. 1 Закону про бухоблік).

Зміст наведених правових норм свідчить на користь висновку, що наявність первинних документів, які відповідають вимогам ст. 9 зазначеного Закону, дійсно є необхідною умовою для включення понесених витрат до складу валових, але недостатньою, оскільки відповідно до пп. 14.1.27 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу право на формування витрат у платника податку виникає із сукупності юридичних фактів. Одним із них є придбання платником товарів (послуг) в обсягах, зазначених у первинних документах, а також з метою, яка пов’язана з його господарською діяльністю, первинні документи повинні свідчити про реальні зміни у майновому стані такого платника.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що відсутність у контрагента позивача ТОВ «С» трудових та матеріальних ресурсів (складських приміщень, вантажного транспорту, устаткування), необхідних для реалізації такої господарської діяльності з постачання товару (спортивного одягу у великих обсягах), які в свою чергу є трудомісткими роботами, підтверджує, що зазначені правовідносини між позивачем та ТОВ «С» було оформлено сторонами винятково в паперовому вигляді з метою надання податкової вигоди третім особам.

Із матеріалів справи видно, що позивачем до суду не було надано доказів щодо укладення ТОВ «С» субпідрядних договорів із метою виконання договірних відносин із позивачем, які передбачають наявність відповідних основних фондів, а також устаткування, транспорту та трудових ресурсів для здійснення такої діяльності. При цьому надані позивачем на підтвердження правомірності формування витрат первинні документи не підтверджують реальності вчинення господарських правовідносин із ТОВ «С».

Підпунктом 14.1.181 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу встановлено, що, податковий кредит — сума, на яку платник ПДВ має право зменшити податкове зобов’язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.

Зверніть увагу
Документи та інші дані, що підтверджують реальність здійснення господарської операції, відображеної в податковому обліку, повинні оцінюватися з урахуванням специфіки кожної господарської операції — змісту послуг, що надаються, їх обсягу тощо.

Відповідно до п. 198.6 ст. 198 Податкового кодексу не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв’язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог ст. 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими п. 201.11 ст. 201 Кодексу.

Отже, достатніми підставами для виникнення у платника податку права на податковий кредит є: наявність податкових накладних, виданих йому підприємством-контрагентом та оформлених з дотриманням вимог чинного законодавства; встановлення судом реальності та товарності господарської операції.

Згідно з п. 198.2 ст. 198 Податкового кодексу датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунку платника податку на оплату товарів/послуг або дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.

Правовий аналіз наведених нормативних положень обґрунтовує висновок, що підставами для включення до складу податкового кредиту відповідних сум ПДВ є наявність належним чином оформлених податкових накладних, водночас наявність таких документів дійсно є обов’язковою обставиною для визначення правильності формування податкового кредиту, але не вичерпною.

Відповідні наслідки у податковому обліку платника податків створює не сам факт наявності первинних документів, а фактична поставка товару або послуг.

Судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що надані позивачем документи не вказують на фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов’язаннях платника податків у зв’язку з його господарською діяльністю.

За зазначених обставин колегія суддів ВАСУ погоджується з висновками судів попередніх інстанцій про неправомірність включення позивачем до складу витрат сум витрат, понесених у результаті виконання господарських операцій з ТОВ «С», та формування на їх підставі податкового кредиту з огляду на те, що такі операції не підтверджені належним чином оформленими первинними документами та не вказують на реальність їх вчинення.

Відтак обґрунтованими є висновки судів першої та апеляційної інстанцій про правомірність прийнятих контролю­ючим органом податкових повідомлень-рішень та відсутність правових підстав для задоволення позовних вимог.

Крім того, колегія суддів погоджується з висновками судів попередніх інстанцій щодо відсутності правових підстав для задоволення позовних вимог в частині визнання протиправними дій контролюючого органу щодо проведення перевірки позивача без урахування даних, які містяться в документах первинного бухгалтерського та податкового обліку товариства, зокрема неврахування при проведенні перевірки заперечень позивача з додатками на акт — копіями документів первинного бухгалтерського та податкового обліку товариства, неврахування при проведенні перевірки наданих позивачем копій документів про оспорювання висновків конт­ролюючого органу щодо ТОВ «С» та копій документів на підтвердження реальних фінансово-господарських відносин між цими двома підприємствами.

Як вбачається зі змісту ст. 2 Кодексу адміністративного судочинства, до адміністративних судів можуть бути оскаржені будь-які рішення, дії чи бездіяльність суб’єктів владних повноважень, які породжують, змінюють або припиняють права та обов’язки у сфері публічно-правових відносин, вчинених ними при здійсненні владних управлінських функцій на основі законодавства, у тому числі на виконання делегованих повноважень, якщо позивач вважає, що цими рішеннями, діями чи бездіяльністю його права чи свободи порушено або порушуються, створено або створюються перешкоди для їх реалізації або мають місце інші ущемлення прав чи свобод.

Таким чином, у контексті наведених приписів процесуального закону до адміністративного суду може звернутися кожна особа, яка вважає, що її право чи охоронюваний законом інтерес порушено чи оспорюється, позаяк підставою для звернення особи до суду з позовом є її суб’єктивне уявлення, особисте переконання в порушенні прав чи свобод. Однак обов’язковою умовою здійснення такого захисту судом є об’єктивна наявність відповідного порушення права або законного інтересу на момент звернення до суду.

Довідково
Акт перевірки є носієм доказової інформації, яка в подальшому має використовуватись контролюючим органом при прийнятті рішення щодо визначення платникові податків грошових зобов’язань.

З матеріалів справи видно, що позивач не заперечував дотримання відповідачем законодавчо визначеної процедури проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та підстав її проведення, однак зазначив, що акт перевірки містить недостовірні та непідтверджені висновки, оскільки вони зроблені контролюючим органом без урахування даних, які містяться в документах первинного бухгалтерського та податкового обліку товариства, зокрема відповідачем не враховано заперечення позивача на акт перевірки та надані ТОВ «С» копії документів про оспорювання висновків податкового органу щодо ТОВ «С», а також копії документів на підтвердження реальних фінансово-господарських відносин між цими двома підприємствами.

Водночас слід зазначити, що самі по собі висновки акта перевірки не утворюють будь-якого додаткового обов’язку в платника податків та не позбавляють його можливості реалізації своїх прав, у тому числі у сфері оподаткування.

Акт перевірки, в якому відображено узагальнений опис виявлених перевіркою порушень законодавства, що в свою чергу відповідає встановленим правилам складання акта перевірки, не є правовим документом, який визначає відповідальність суб’єкта господарювання, та відповідно не є актом індивідуальної дії у розумінні частини першої ст. 17 Кодексу адміністративного судочинства. Акт перевірки є носієм доказової інформації, яка в подальшому має використовуватись контролюючим органом при прийнятті рішення щодо визначення платникові податків грошових зобов’язань.

Крім того, як зазначено судами попередніх інстанцій, заперечення позивача на акт перевірки не могли бути враховані контролюючим органом під час її проведення та складання акта, оскільки таке заперечення було надано позивачем вже після його отримання.

З огляду на вищезазначене колегія суддів ВАСУ вважає обґрунтованими рішення судів попередніх інстанцій про відмову в задоволенні позовних вимог у цій частині, оскільки дії податкового органу щодо проведення перевірки з наведених позивачем підстав не порушують суб’єк­тивних прав та/або інтересів позивача у відповідних правовідносинах.

ВИКОРИСТАНА ЛІТЕРАТУРА

Кодекс адміністративного судочинства — Кодекс адміністративного судочинства України від 06.07.2005 р. № 2747-IV

Податковий кодекс — Податковий кодекс України від 02.12.2010 р. № 2755-VI

Закон про бухоблік — Закон України від 16.07.99 р. № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні»

«Горячие линии»

Дата: 21 декабря, четверг
Время проведения: с 14:00 до 16:00
Контактный номер: (044) 501-06-42