СТО: облік наданих послуг

Експлуатація автомобільного транспорту передбачає підтримання його в робочому стані. Автосервіс та ремонт здійснюють станції технічного обслуговування (далі — СТО). Про організацію роботи СТО, документальне оформлення операцій з надання послуг та ведення обліку читайте у цій статті.

Здійснення діяльності станцій технічного обслуговування дорожніх транспортних засобів (далі — ТЗ) регулюється низкою законодавчих та нормативних документів, перш за все Законом № 2344, Положенням № 102, Правилами № 615.

Загальні правила щодо надання послуг з технічного обслуговування і ремонту ТЗ:

• надання послуг здійснюється за зверненням замовника чи за його поперед­ньою заявкою, де зазначаються дата, час подання ТЗ, складові частини (системи) та їх документація для надання послуг. Заявка реєструється в журналі реєстрації. При зверненні без попередньої заявки перевага надається замовнику, який подав заявку (п. 1 розділу ІІ Правил № 615)
• для отримання послуги замовнику треба пред’явити паспорт або посвідчення водія, а також довіреність для уповноваженого представника замовника та реєстраційний документ на ТЗ (п. 2 розділу ІІІ Правил № 615)
• послуги з технічного обслуговування і ремонту ТЗ чи його складових частин (систем) надаються замовникові на підставі договору про технічне обслуговування і ремонт, що укладається відповідно до вимог цивільного законодавства між замовником і виконавцем (договір, наряд-замовлення, накладна, квитанція тощо) (п. 3 розділу ІІІ Правил № 615)

• відстань від житлових будинків не менше 50 м;
• вентиляція приміщення;
• зберігання лакофарбових матеріалів в окремих провітрюваних приміщеннях;
• кімната прийому їжі, якщо немає їдальні;
• водопостачання;
• санвузол з душовою;
• роздягальня з металевими ящиками для одягу;
• протипожежне обладнання;
• освітленість приміщення з проникненням денного світла.

Особливості договору про технічне обслуговування та ремонт ТЗ визначено ст. 25 Закону № 2344. Серед умов такого договору істотними є:

• найменування та місце розташування сторін за цим договором;
• перелік робіт з технічного обслуговування чи ремонту та термін їх виконання;
• перелік складових частин (матеріалів), використаних виконавцем, а також наданих замовником виконавцю для виконання робіт із технічного обслуговування або ремонту ТЗ;
• перелік документів, що надаються замовнику для підтвердження виконання технічного обслуговування чи ремонту, та гарантійні зобов’язання виконавця щодо проведених робіт.

При оформленні операцій з надання послуг ремонту та технічного обслуговування ТЗ слід керуватися загальними вимогами до обов’язкових реквізитів первинних документів, які визначено частиною другою ст. 9 Закону про бухоблік. Первинний документ, який фіксує факт здійснення операції з надання послуг з ремонту та/або технічного обслуговування ТЗ, повинен містити певні обов’язкові реквізити.

Існують окремі моменти, на які слід звернути увагу:

• послуги, які надаються у присутності замовника без надання виконавцем гарантійних зобов’язань (підкачування шин, заміна експлуатаційних рідин, діагностичні роботи тощо), можуть оформлятися лише шляхом видачі документа, що підтверджує оплату робіт за надані послуги (п. 5 розділу ІІІ Правил № 615);
• облік заяв замовників, договорів, нарядів-замовлень, накладних, квитанцій, гарантійних талонів і претензій ведеться в журналі реєстрації. Журнал повинен бути прошнурований, з пронумерованими сторінками та скріплений печаткою виконавця (за наявності) (п. 9 розділу ІІІ цих Правил № 615);
• прийняття ТЗ у ремонт або у обслуговування обов’язково оформлюється актом передавання-приймання (розділ ІV Правил № 615);
• виконавець оформлює для юридичних осіб окремо документи на оплату матеріалів і послуг з технічного обслуговування і ремонту (включаючи необхідні діагностичні роботи) та окремо документи на оплату матеріалів і виконання робіт з ремонту (включаючи необхідні діагностичні роботи) (п. 5 розділу V Правил № 615).

Перелік документів, що підтверджують надання послуги, визначено п. 7 розділу V цих Правил, а саме:

• акт передавання-приймання ТЗ (його складових частин (систем)) після надання послуг з технічного обслуговування і ремонту;
• наряд-замовлення, підписаний контролером якості (з проставлянням печатки виконавця (за наявності)) та замовником;
• документ, що підтверджує оплату послуг;
• рахунок-фактура;
• податкова накладна (для юридичних осіб).

При веденні бухобліку операцій, пов’язаний з наданням послуг СТО, слід керуватися вимогами національних ПБО щодо відображення доходу та витрат, пов’язаних з наданням послуг.

Відповідно до п. 10 ПБО 15 дохід, пов’язаний з наданням послуг, визнається виходячи зі ступеня завершеності операції з їх надання на дату балансу, якщо може бути достовірно оцінений результат такої операції.

У цьому випадку повинні виконуватись такі умови:

• можливість достовірної оцінки доходу;
• імовірність надходження економічних вигід від надання послуг;
• можливість достовірної оцінки ступеня завершеності надання послуг на дату балансу;
• можливість достовірної оцінки витрат, здійснених для надання послуг та необхідних для їх завершення.

Оцінка ступеня завершеності операції з надання послуг проводиться шляхом вивчення виконаної роботи; визначення питомої ваги обсягу послуг, наданих на певну дату, у загальному обсязі послуг, що мають бути надані; визначення питомої ваги витрат, яких зазнає підприємство у зв’язку із наданням послуг, у загальній очікуваній сумі таких витрат (п. 11 ПБО 15).

Це означає, що для складання наряд-замовлення або загальноприйнятого акта приймання-передачі результатів виконаних робіт (наданих послуг) необхідно, щоб усі заплановані стадії послуг з ремонту та технічного обслуговування було виконано та відповідно усі заплановані витрати було понесено (заплановані суми можуть бути у кошторисах, специфікаціях), тобто їх питома вага у загальній очікуваній сумі становила 100 %.

Щодо відображення витрат слід зазначити, що:

• згідно з п. 7 ПБО 16 витрати визнаються витратами певного періоду одночасно з визнанням доходу, для отримання якого вони здійснені. Тобто це стосується прямих витрат, безпосередньо пов’язаних з наданням послуг, змінних загальновиробничих та постійних розподілених загальновиробничих витрат;
• витрати, які неможливо прямо пов’язати з доходом певного періоду, відображаються у складі витрат того звітного періоду, в якому вони були здійснені — це стосується витрат на збут, адміністративних та інших витрат діяльності.

Сума доходу, отриманого від надання послуг, акумулюється на субрахунку 703 «Дохід від реалізації робіт і послуг» (Інструкція № 291). Також передбачено ведення аналітичного обліку доходів за видами (групами) робіт, послуг, визначеними підприємством. Тобто підприємство має право впроваджувати субрахунки другого та третього порядків, наприклад, субрахунок другого порядку 703.1 «Дохід від реалізації послуг з ремонту автомобілів» та субрахунок третього порядку 703.1.1 «Дохід від реалізації послуг з ремонту вантажних автомобілів».

Інформація про понесені витрати при наданні послуг узагальнюється на рахунку 23 «Виробництво». За Дт цього рахунку відоб­ражаються прямі матеріальні, трудові та інші прямі витрати, а також розподілені загальновиробничі витрати, а за Кт — вартість виконаних послуг.

На субрахунку 903 «Собівартість реалізованих робіт і послуг» ведеться облік собівартості реалізованих за звітний період робіт і послуг. За Дт цього субрахунку відображається виробнича собівартість реалізованих робіт, послуг; за Кт — списання в порядку закриття дебетових оборотів на рахунок 79 «Фінансові результати».

Також доцільно застосовувати субрахунки для відображення собівартості реалізації робіт та послуг за видами (напрямами), наприклад, субрахунок другого порядку 903.1 «Собівартість реалізованих послуг з ремонту автомобілів» та субрахунок третього порядку 903.1.1 «Собівартість реалізованих послуг з ремонту вантажних автомобілів».

Кореспонденцію рахунків (субрахунків) при відображенні операцій з надання послуг ремонту та технічного обслуговування автомобілів наведено у таблиці.

Слід зауважити, що у разі коли замовником надано виконавцю власні запчастини, необхідні для виконання робіт, то такі зап­частини обліковуються на забалансовому субрахунку 021 «Устаткування, прийняте для монтажу».

Таблиця

Податок на прибуток підприємств

Відповідно до пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 Податкового кодексу об’єктом оподаткування є прибуток, визначений шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінрезультату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінзвітності підприємства згідно з НПБО або МСФЗ на податкові різниці.

Якщо річний дохід (за вирахуванням непрямих податків) платника податку на прибуток за останній річний звітний період не перевищує 20 млн грн, об’єкт оподаткування може визначатися без коригування фінрезультату до оподаткування на всі різниці (крім від’ємного значення об’єкта оподаткування минулих звітних років).

Якщо річний дохід (за вирахуванням непрямих податків) у подальшому річному періоді перевищив 20 млн грн, то з такого періоду платник податку на прибуток зобов’язаний коригувати фінрезультат до оподаткування на податкові різниці.

Для цілей пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 Податкового кодексу до складу річного доходу від будь-якої діяльності, визначеної за правилами бухгалтерського обліку, включаються дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг), інші операційні доходи, фінансові доходи та інші доходи.

Розділом III Податкового кодексу передбачено податкові різниці, що виникають:

• при нарахуванні амортизації необоротних активів (ст. 138 Податкового кодексу);
• при формуванні резервів (забезпечень) (ст. 139 Кодексу);
• при здійсненні фінансових операцій (ст. 140 Кодексу).

Окремих особливостей щодо оподаткування доходу податком на прибуток послуг СТО Податковим кодексом не визначено.

ПДВ

Відповідно до пп. «б» п. 185.1 ст. 185 Податкового кодексу об’єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з постачання послуг, місце постачання яких згідно зі ст. 186 Кодексу розташоване на митній території України.

Відповідно до п. 188.1 ст. 188 цього Кодексу база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості. При цьому така база не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг, а за самостійно виготовленими товарами/послугами — нижче звичайних цін. Також до складу договірної (контрактної) вартості не включаються суми неустойки (штрафів та/або пені), три проценти річних та інфляційні, отримані платником податку внаслідок невиконання або неналежного виконання договірних зобов’язань.

Згідно з п. 187.1 ст. 187 Податкового кодексу датою виникнення податкових зобов’язань з ПДВ є дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

• дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, або дата оприбуткування чи інкасації готівки;
• дата відвантаження товарів, а для послуг — дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг (тобто дата оформлення наряд-замовлення, або акту приймання-передачі наданих послуг).

Пунктом 198.1 ст. 198 цього Кодексу встановлено, що до податкового кредиту відносяться суми ПДВ, нараховані (сплачені) у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів послуг та придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів.

Датою віднесення сум ПДВ до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг (п. 198.2 ст. 198 Податкового кодексу).

На дату виникнення податкових зобов’язань платник податку згідно з п. 201.1 ст. 201 зазначеного Кодексу зобов’язаний скласти податкову накладну в електронній формі та зареєструвати її в ЄРПН у встановлений Кодексом термін.

До графи 3.3 такої податкової накладної вносяться дані щодо коду послуги згідно з Державним класифікатором продукції та послуг (далі — ДКПП).

Платники податку, зокрема, мають право зазначати код послуги відповідно до ДКПП не повністю, але не менше ніж чотири перші цифри відповідного коду.

З метою заповнення коду послуги у графі 3.3 податкової накладної потрібно зазначити відповідний код послуги у форматі не менше чотирьох знаків, наприклад, послуги з технічного обслуговування і ремонту автомобілів — 50.20. Якщо платник ПДВ зазначає повністю код послуги, то графа 3.3 повинна містити відповідне позначення у такому форматі: ремонт ходової частини автомобілів — 50.20.11.700.

До графи 6 вносяться дані щодо кількості (об’єму, обсягу) постачання товарів/послуг. У разі складання податкової накладної на повне постачання послуги або на суму коштів, що надійшла на поточний рахунок як попередня оплата (аванс) у повному обсязі, у графі 6 податкової накладної зазначається «1». У разі складання податкової накладної на часткове постачання послуги або на суму попередньої оплати частини вартості послуги у графі 6 зазначається відповідна частка наданої (оплаченої) послуги у вигляді десяткового дробу. Наприклад, у разі постачання частини послуги, яка відповідає половині обсягу, зазначеного у договорі, або у разі отримання суми попередньої оплати у розмірі половини договірної вартості послуги у графі 6 зазначається число «0,5».

Щодо складання податкової накладної на вартість послуг, під час надання яких СТО використовує власні товарно-матеріальні цінності (далі — ТМЦ) і замовник згідно з договором про надання послуг відшкодовує СТО їх вартість та вартість основної послуги, слід зазначити таке.

Якщо договором між СТО та замовником передбачено, що вартість матеріалів включено до складу вартості послуги, то при складанні податкової накладної СТО у графі 2 податкової накладної зазначається безпосередньо опис послуг, визначених у первинних документах, якими супроводжується їх постачання, а у графі 3.3 податкової накладної код послуги згідно з ДКПП, за яким вона класифікується.

Якщо ж за договором вартість матеріалів не включено до складу вартості послуг, а виділено окремо, то у графі 2 в окремих рядках такої податкової накладної зазначається окремо опис (номенклатура) використаних матеріалів і послуг, що визначені у первинних документах, якими супроводжується їх постачання, а у графах 3.1 і 3.3 — код товару згідно з УКТ ЗЕД і код послуги відповідно до ДКПП, за якими класифікуються такі матеріали та послуги.

Слід зазначити, що обслуговування та ремонт транспорту може здійснюватися із використанням запчастин, які були передано від замовника. Оскільки в такому разі СТО не несе витрати на їх придбання, то у цьому випадку при отриманні запчастин від замовника відсутні будь-які податкові наслідки з ПДВ за такими операціями: ані податкових зобов’язань, ані податкового кредиту. Передача зап­частин від замовника виконавцю не відповідає поняттю «постачання товарів», наведеному у пп. 14.1.191 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу (передача права на розпоряджання товаром (запчастинами) не відбувається, запчастини передаються тільки тимчасово на відповідальне зберігання).

Податковий кодекс — Податковий кодекс України від 02.12.2010 р. № 2755-VI. Закон про бухоблік — Закон України від 16.07.99 р. № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність». Закон № 2344 — Закон України від 05.04.2001 р. № 2344-ІІІ «Про автомобільний транспорт». Положення № 102 — Положення про технічне обслуговування і ремонт дорожніх транспортних засобів автомобільного транспорту, затверджене наказом Мінтрансу України 30.03.98р. № 102. Правила № 615 — Правила надання послуг з технічного обслуговування і ремонту колісних транспортних засобів, затверджені наказом Мінінфраструктури України від 28.11.2014 р. № 615. ПБО 15 — Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 15 «Дохід», затверджене наказом Мінфіну України від 29.11.99 р. № 290. ПБО 16 — Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 «Витрати», затверджене наказом Мінфіну України від 31.12.99 р. № 318. Інструкція № 291 — Інструкція про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов’язань і господарських операцій підприємств і організацій, затверджена наказом Мінфіну України від 30.11.99 р. № 291.