Другие налоги
Тема: НДС

Специальный режим налогообложения

Специальный режим налогообложения может избрать сельскохозяйственное предприятие (резидент), осуществляющее предпринимательскую деятельность в сфере сельского, лесного хозяйства и рыболовства. При этом применение специального режима налогообложения является правом, а не обязанностью плательщика.

Сельскохозяйственным считают предприятие, основной деятельностью которого является поставка произведенных (предоставленных) им сельскохозяйственных товаров (услуг) на собственных или арендованных производственных мощностях, а также на давальческих условиях, в которой удельный вес стоимости сельскохозяйственных товаров/услуг составляет не менее 75% стоимости товаров/услуг, поставленных в течение предыдущих 12 последовательных отчетных налоговых периодов совокупно (п. 209.6 ст. 209 Налогового кодекса).{h}Обратите внимание!
Законом от 07.07.2011 г. № 3609 внесены некоторые изменения, касающиеся критериев определения сельскохозяйственных товаров и предоставления услуг.{/h}

В частности, к деятельности в сфере сельского хозяйства наряду с производством продукции растениеводства и животноводства отнесено также предоставление услуг сельскохозяйственным товаропроизводителем другим сельхозтоваропроизводителям (юридическим лицам) и/или физическим лицам с использованием сельскохозяйственной техники, кроме предоставления ее в финансовую аренду (лизинг).

Кроме того, конкретизировано определение сельскохозяйственных товаров, а именно: сельскохозяйственными считают товары, указанные в товарных группах 1 — 24, товарных позициях 4101, 4102, 4103, 4301 согласно УКТ ВЭД, и услуги, полученные в результате осуществления деятельности, на которую в соответствии с п. 209.17 ст. 209 Налогового кодекса распространяется действие специального режима налогообложения в сфере сельского и лесного хозяйства, а также рыболовства, если такие товары выращиваются, откармливаются, вылавливаются или собираются (заготавливаются), а услуги предоставляются непосредственно плательщиком налога — субъектом специального режима налогообложения (кроме приобретения таких товаров/услуг у других лиц), которые поставляются указанным плательщиком налога — их производителем.

Субъекты специального режима налогообложения

Следует отметить, что для получения права на применение специального режима налогообложения деятельности в сфере сельского и лесного хозяйства, а также рыболовства сельскохозяйственное предприятие обязано зарегистрироваться плательщиком НДС в общеустановленном порядке и получить свидетельство о регистрации субъектом специального режима налогообложения, в котором указываются виды деятельности, на которые распространяется специальный режим налогообложения.{h}Важно
Заявление о регистрации сельскохозяйственного предприятия в качестве субъекта специального режима обложения НДС по форме № 1-РС должно быть подано сельскохозяйственным предприятием в налоговый орган не позднее 20 календарных дней до начала налогового периода, с которого такое лицо желает перейти на применение специального режима налогообложения, и в месяце, предшествующем началу такого налогового периода.{/h}

Достоверность сведений о видах деятельности сельскохозяйственного предприятия подтверждается извлечением из Единого государственного реестра, которое содержит сведения об основных видах деятельности сельскохозяйственного предприятия по КВЭД и которое сельскохозяйственное предприятие прилагает к заявлению.

Перечень видов деятельности, к которым применяется специальный режим налогообложения, определен ст. 209 Налогового кодекса. Количество видов деятельности, которые могут быть внесены в заявление о регистрации и свидетельство о регистрации сельскохозяйственного предприятия в качестве субъекта специального режима обложения НДС и реестр субъектов специального режима налогообложения, не ограничено. Другие виды деятельности и продукция, получаемая субъектами специального режима налогообложения, которые осуществляют деятельность в сфере сельского, лесного хозяйства и рыболовства, должны облагаться НДС вне рамок специального режима налогообложения в общеустановленном порядке.

Субъектом специального режима обложения НДС имеют право зарегистрироваться исключительно сельскохозяйственные предприятияюридические лица, являющиеся резидентами. Заключение соглашений о создании совместной деятельности не предусматривает создание юридического лица,  поэтому регистрация субъектом специального режима налогообложения, определенного ст. 209 Налогового кодекса, на таких лиц не распространяется. Также не могут быть зарегистрированы субъектом специального режима налогообложения физическое лицо, осуществляющее предпринимательскую деятельность в сфере сельского, лесного хозяйства и рыболовства, и нерезидент.

Расчеты с бюджетом

Специальным режимом налогообложения предусмотрено, что сумма НДС, начисленная сельскохозяйственным предприятием на стоимость поставленных им сельскохозяйственных товаров/услуг, не подлежит уплате в бюджет и полностью остается в распоряжении такого сельскохозяйственного предприятия для возмещения суммы налога, уплаченной (начисленной) поставщику на стоимость производственных факторов, за счет которых сформирован налоговый кредит, а при наличии остатка такой суммы налогадля других производственных целей.

Указанные суммы НДС аккумулируются сельскохозяйственными предприятиями на специальных счетах, открытых в учреждениях банков в порядке, утвержденном Кабинетом Министров Украины.

Открыть специальные счета в учреждениях банка сельскохозяйственное предприятие обязано в течение одного отчетного периода после перехода на специальный режим налогообложения, представив при этом в учреждение банка копию свидетельства о регистрации сельскохозяйственного предприятия в качестве субъекта специального режима обложения НДС, заверенную в установленном порядке соответствующим органом ГНС.

Согласно п. 1 Порядка аккумулирования сельскохозяйственными предприятиями сумм НДС на специальных счетах, открытых в банках, утвержденного постановлением № 11, на специальные счета перечисляются суммы НДС, определенные сельскохозяйственным товаропроизводителем в налоговой декларации по НДС (сокращенной). Перечислить такую сумму налогового обязательства, указанную в представленной им налоговой декларации, плательщик налога обязан самостоятельно в течение 10 календарных дней, следующих за последним днем соответствующего предельного срока, предусмотренного ст. 203 Налогового кодекса.

 В случае излишнего или ошибочного перечисления денежных средств на специальный счет указанные денежные средства возврату плательщику налога не подлежат, а учитываются им в счет будущих перечислений на специальный счет и могут использоваться для возмещения суммы налога, уплаченной (начисленной) поставщику на стоимость производственных факторов, за счет которых сформирован налоговый кредит, а при наличии остатка такой суммы налога — для других производственных целей.

Субъект специального режима налогообложения имеет право использовать денежные средства, аккумулированные на специальном счете, с момента их перечисления на такой счет до полного использования для возмещения суммы налога, уплаченной (начисленной) поставщику на стоимость производственных факторов, а при наличии остатка такой суммы налога — для других производственных целей без учета сроков давности.

 В случае превышения уплаченной (начисленной) суммы НДС над суммой НДС, полученной (начисленной) в результате поставки сельскохозяйственной продукции, разница не подлежит бюджетному возмещению, а засчитывается в состав налогового кредита следующего отчетного (налогового) периода. Такая возможность засчитывать указанные суммы в состав налогового кредита предусмотрена Законом № 3609. Следовательно, субъекты специального режима налогообложения при определении суммы НДС, подлежащей уплате на специальный счет, получили право учитывать отрицательное значение налога предыдущего отчетного периода.

Особенности отражения сельскохозяйственной деятельности в декларации по НДС (сокращенной)

Сельскохозяйственные товаропроизводители операции по реализации собственно произведенных сельскохозяйственных товаров и услуг на собственных или арендованных производственных мощностях отражают в налоговой декларации по НДС (сокращенной), представляемой отдельно для каждой сферы деятельности: сельского, лесного хозяйства и рыболовства.

 В случае если субъектом специального режима налогообложения приобретенные товары/услуги, необоротные активы будут использоваться частично для изготовления сельскохозяйственных товаров/услуг, а частично для других товаров/услуг, то такой субъект специального режима налогообложения в периоде, в котором он осуществлял соответствующее изготовление и/или приобретение, сумму уплаченного (начисленного) налогового кредита по таким товарам/услугам, необоротным активам должен распределить исходя из доли их использования в операциях сельскохозяйственного производства и соответственно в других операциях. При этом распределенные суммы включаются в значения строк 8, 10, 11 декларации по НДС, по которой осуществляются расчеты с бюджетом, и для справки отражаются в строках 81, 101, 111 налоговой декларации по НДС (сокращенной).

Налоговые обязательства по НДС, возникающие по операции по продаже незавершенного производства (поля, засеянного или засаженного растениями, и т. п.), осуществляемой субъектом специального режима налогообложения, подлежат отражению в общей налоговой декларации по НДС, по которой осуществляются расчеты с бюджетом. При этом налоговый кредит по таким операциям не корректируется и в общую налоговую декларацию по НДС, по которой осуществляются расчеты с бюджетом, не переносится.

Операция по экспорту собственно произведенных сельскохозяйственным предприятием сельскохозяйственных товаров отражается в строке 2.1 налоговой декларации по НДС (сокращенной) при условии подтверждения такого вывоза (экспорта) путем совершения надписи на оригиналах листов (ГТД) новой формы МД-2 с обозначением «3/8». При этом налоговый кредит, сформированный при приобретении товаров/услуг, принимавших участие в изготовлении экспортированной сельскохозяйственной продукции, подлежит корректировке по строке 12.3 налоговой декларации по НДС (сокращенной) со знаком «–» и переносится со знаком «+» в строку 16.3 налоговой декларации по НДС, по которой осуществляются расчеты с бюджетом. Такие суммы налога, перенесенные в строку 16.3 налоговой декларации по НДС, по которой осуществляются расчеты с бюджетом, могут принимать участие в бюджетном возмещении в общеустановленном порядке, определенном ст. 200 Налогового кодекса.

 В случае если по результатам уточняющего расчета (относительно деятельности согласно ст. 209 Налогового кодекса), представляемого субъектом специального режима налогообложения за период до и/или после 01.01.2011 г. (с учетом сроков давности), увеличиваются налоговые обязательства по НДС, то такие суммы налога подлежат перечислению на отдельный (специальный) счет в срок не позднее дня представления уточняющего расчета.

Ответственность субъектов специального режима налогообложения

Если субъект специального режима налогообложения поставляет в течение предыдущих 12 последовательных отчетных налоговых периодов совокупно несельскохозяйственные товары/услуги, удельный вес которых превышает 25% стоимости всех поставленных товаров/услуг, то:

  • на такое предприятие не распространяется специальный режим налогообложения, установленный ст. 209 Налогового кодекса. Такое предприятие обязано определить налоговое обязательство по этому налогу по итогам отчетного налогового периода, в котором было допущено такое превышение, и уплатить налог в бюджет в общем порядке;
  • налоговый орган исключает такое предприятие из реестра субъектов специального режима налогообложения и может повторно включить его в такой реестр по окончании следующих 12 последовательных отчетных налоговых периодов при наличии оснований, определенных ст. 209 этого Кодекса;
  • такое предприятие считают плательщиком указанного налога на общих основаниях с первого числа месяца, в котором было допущено такое превышение.

 Для новосозданного сельскохозяйственного предприятия, зарегистрированного в качестве субъекта специального режима налогообложения, от даты государственной регистрации такого предприятия до окончания 12 календарных месяцев, следующих за датой государственной регистрации такого предприятия, удельный вес сельскохозяйственных товаров (услуг) рассчитывается по результатам каждого отчетного налогового периода (месяца).

В соответствии с п. 209.11 ст. 209 Налогового кодекса если в течение такого отчетного налогового периода (месяца) новосозданное сельскохозяйственное предприятие — субъект специального режима налогообложения поставляет совокупно несельскохозяйственные товары (услуги), удельный вес которых превышает 25% стоимости всех поставленных товаров (услуг) в этом месяце, то считается, что такой субъект достиг превышения и он является плательщиком НДС на общих основаниях начиная с первого числа такого отчетного налогового периода (месяца).

Таким образом, если налоговый орган исключает сельскохозяйственное предприятие из реестра субъектов специального режима налогообложения, повторно включить его в такой реестр можно будет по окончании следующих 12 последовательных отчетных налоговых периодов.

Если по результатам документальной или камеральной проверки налоговый орган установит, что предприятие не соответствовало критериям, определенным п. 209.6 ст. 209 Налогового кодекса, на момент подачи заявления о регистрации сельскохозяйственного предприятия в качестве субъекта специального режима налогообложения, что стало основанием для выдачи свидетельства о регистрации субъектом специального режима налогообложения, то налоговый орган принимает решение об исключении сельскохозяйственного предприятия из реестра субъектов специального режима налогообложения с момента регистрации.

Кроме того, указанное свидетельство подлежит аннулированию в случае, если сельскохозяйственное предприятие:

  • подает заявление о снятии его с регистрации в качестве субъекта специального режима налогообложения и/или заявление о его регистрации в качестве плательщика указанного налога на общих основаниях;
  • подлежит регистрации плательщиком налога на общих основаниях;
  • прекращается путем ликвидации или реорганизации;
  • не представляет налоговую отчетность по налогу в течение последних 12 последовательных отчетных налоговых периодов.

При наличии других оснований проводится аннулирование регистрации плательщика НДС — сельскохозяйственного предприятия, включающее аннулирование указанного свидетельства, исключение такого предприятия из реестра плательщиков НДС и реестра субъектов специального режима налогообложения. В таких случаях сельскохозяйственное предприятие обязано возвратить налоговому органу свидетельство.

Плательщик налогасубъект специального режима налогообложения, в учете которого на день аннулирования регистрации плательщика НДС находятся товары и необоротные активы, по которым был начислен налоговый кредит в прошедших или текущем налоговых периодах и отражен в налоговой декларации, по которой проводятся расчеты с бюджетом, или в налоговой декларации по НДС (сокращенной), обязан признать условную продажу таких товаров и необоротных активов по обычным ценам и соответственно увеличить сумму своих налоговых обязательств и отразить их в налоговой декларации, по которой осуществляются расчеты с бюджетом, по результатам налогового периода, в течение которого происходит такое аннулирование.

Условная продажа не признается, если плательщик аннулируется в качестве субъекта специального режима налогообложения и переходит на общую систему обложения НДС или если при приобретении товаров, необоротных активов налоговый кредит в прошедших либо текущем налоговых периодах не формировался.

При исключении плательщика из реестра субъектов специального режима налогообложения он обязан закрыть специальный счет в учреждении банка в течение месяца.

Что касается ответственности сельскохозяйственного предприятия за нецелевое использование суммы НДС, то использование налогоплательщиком (должностными лицами налогоплательщика) сумм, которые не уплачены в бюджет вследствие получения (применения) налоговой льготы, не по назначению и/или вопреки условиям или целям ее предоставления согласно закону по вопросам соответствующего налога, сбора (обязательного платежа) дополнительно к штрафам, предусмотренным п. 123.1 ст. 123 Налогового кодекса, влечет взыскание в бюджет суммы налогов, сборов (обязательных платежей), подлежавших начислению без применения налоговой льготы. Уплата штрафа не освобождает таких лиц от ответственности за умышленное уклонение от налогообложения.{h}Для справки
Целевым использованием аккумулированных денежных средств со специального счета будет считаться финансирование расходов сельскохозяйственного предприятия, связанных непосредственно с ведением сельскохозяйственной деятельности, например можно уплатить арендную плату за арендованную сельскохозяйственную технику (если с ее помощью выращивается продукция растениеводства), проценты банкам по кредитам на приобретение сельхозтехники, выплатить зарплату работникам, непосредственно занятым производством продукции растениеводства или животноводства, а также  работающим на сельскохозяйственной технике.{/h}

Суммы НДС, использованные не по назначению, возвращаются в соответствующий бюджет с начислением пени в размере 120% годовых учетной ставки Нацбанка Украины.

Что касается ответственности за нарушения правил уплаты (перечисления) налогов, то такая ответственность предусмотрена п. 126.1 ст. 126 Налогового кодекса, а именно: если налогоплательщик не уплачивает сумму самостоятельно определенного денежного обязательства в течение сроков, установленных этим Кодексом, такой налогоплательщик привлекается к ответственности в виде штрафа в следующих размерах:

  • при задержке до 30 календарных дней включительно, следующих за последним днем срока уплаты суммы денежного обязательства, — в размере 10% погашенной суммы налогового долга;
  • при задержке более 30 календарных дней, следующих за последним днем срока уплаты суммы денежного обязательства, — в размере 20% погашенной суммы налогового долга.

Следовательно, неперечисление или несвоевременное перечисление субъектом специального режима налогообложения денежных средств на специальный счет влечет наложение штрафных (финансовых) санкций. Кроме того, привлечение к финансовой ответственности налогоплательщиков за нарушение законов по вопросам налогообложения, другого законодательства, контроль за соблюдением которого возложен на контролирующие органы, не освобождает их должностных лиц при наличии соответствующих оснований от привлечения к административной или уголовной ответственности (ст. 112 Налогового кодекса).

Также следует учитывать, что факт перечисления сельскохозяйственным предприятием на специальный счет сумм НДС плательщики удостоверяют копиями платежных поручений, представляемых в орган ГНС по месту регистрации предприятия не позднее последнего календарного дня месяца, следующего за отчетным (налоговым) периодом.

Необеспечение налогоплательщиком сохранности первичных документов учетных и других регистров, бухгалтерской и статистической отчетности, других документов по вопросам исчисления и уплаты налогов и сборов в течение установленных ст. 44 Налогового кодекса сроков их хранения и/или непредоставления налогоплательщиком контролирующим органам оригиналов документов либо их копий при осуществлении налогового контроля в случаях, предусмотренных этим Кодексом, влекут наложение штрафа в размере 510 грн., те же действия, совершенные налогоплательщиком, к которому в течение года был применен штраф за такое же нарушение, влекут наложение штрафа в размере 1020 грн. (п. 121.1 ст. 121 Налогового кодекса). При этом привлечение к финансовой ответственности за нарушение законов по вопросам налогообложения, другого законодательства, контроль за соблюдением которого возложен на контролирующие органы, не освобождает их должностных лиц при наличии соответствующих оснований от привлечения к административной или уголовной ответственности.