Бухучет
Тема: Налог на прибыль

Сельхозриски: особенности страхования и налоговые последствия

Сельскохозяйственное производство — одна из важных и вместе с тем самых рисковых отраслей экономики, находящаяся постоянно под влиянием стихийных сил природы, то есть зависящая от ряда факторов, которые невозможно предугадать заранее. Поэтому чтобы предоставить гарантии стабильного развития производства, необходима уникальная система управления рисками, которая позволяет предотвратить и своевременно компенсировать убытки сельхозпроизводителя.

Одним из факторов стабильности экономического развития и финансового положения сельскохозяйственного производства является субсидируемое страхование, которое надлежащим образом уже зарекомендовало себя в других странах, а в Украине постепенно набирает обороты.

Законодательное регулирование агрострахования с государственной поддержкой

В настоящее время экономические отношения по страховой защите имущественных интересов сельскохозяйственных товаропроизводителей при наступлении определенных событий (страховых случаев) в целях обеспечения стабильности производства в сельском хозяйстве урегулированы Законом № 4391, который в начале марта подписал Президент Украины, а вступает в силу этот закон 01.07.2012 г.

Вышеуказанный Закон регулирует отношения в сфере страхования сельскохозяйственной продукции с государственной финансовой поддержкой, осуществляемого за счет денежных фондов, формирующихся у страховщика путем уплаты страхователем страховых платежей (премий), часть которых компенсируется за счет государственных субсидий, и доходов от размещения денежных средств этих фондов, а определяется этот вид страхования наличием и особенностями рисков, носителями которых являются сельскохозяйственные растения и животные.

В соответствии с Законом № 4391 субъектами отношений страхования сельскохозяйственной продукции с государственной финансовой поддержкой определены страхователи, страховщики, их объединения, а также государственные органы и органы местного самоуправления. Государственное регулирование в сфере страхования сельскохозяйственной продукции будут осуществлять Кабинет Министров Украины, а также национальная комиссия, осуществляющая государственное регулирование в сфере рынков финансовых услуг. Право страховать сельскохозяйственную продукцию имеют сельскохозяйственные товаропроизводители, осуществляющие деятельность на территории Украины. Предельные размеры, структуру, порядок применения страховых тарифов по видам имущества, подлежащего страхованию, и по регионам Украины будет устанавливать центральный орган исполнительной власти, который обеспечивает формирование и реализует государственную аграрную политику.

Однако, по мнению специалистов страхового рынка, этот Закон заработает на полную мощность только после принятия не менее трех десятков подзаконных актов, и на это уйдет не меньше трех месяцев. Следовательно, закон должен обрасти значительным количеством нормативных и регламентирующих документов.

Вопреки этому, принятие Закона № 4391 стало первым серьезным шагом в развитии агрострахования. Положение сельхозпроизводителей может улучшиться в связи с тем, что много составляющих процедур заключения договоров, получения страховых возмещений и компенсаций от государства будут четче прописаны и стандартизированы. Это означает, что появляется возможность выдавать аграриям полис, в котором будут прописаны основные технические моменты, а именно: что, где и по каким параметрам застраховано, какой установлен страховой тариф, стоимость услуги страхования и т. п. Стандартные страховые продукты создадут одинаковые условия для всех аграриев, желающих застраховать посевы. Кроме того, такие продукты заставят действовать по одинаковым правилам и страховые компании. А это означает, что их действия можно предвидеть.

Как следствие, стандартные страховые продукты сделают агрострахование более доступным для пользователей, что важно для возникновения доверия между страховщиками и сельхозпроизводителями. Иначе государственному органу, отвечающему за эту программу субсидирования, будет крайне сложно ее администрировать.

Вместе с тем кроме указанных положительных моментов Закон № 4391 содержит некоторые положения не на пользу аграриев. Так, риски своевременного получения компенсации или ее неполучения остались на агропроизводителях (страхователях). Они должны будут уплатить по договору страхования полную сумму страхового взноса, а потом обратиться в госструктуры за получением компенсации. Поэтому им нужно будет пройти все процедуры рассмотрения и принятия госструктурой индивидуальных решений. Также законом не предусмотрена возможность перестраховывать риски за пределами Украины.

Кроме того, некоторые положения этого Закона не согласованы с нормами Гражданского кодекса и Закона о страховании. В соответствии со ст. 23 Закона № 4391 срок действия договора страхования сельскохозяйственных животных, птицы, кролей, пушных зверей, пчелосемей, рыбы и других водных живых ресурсов и животноводческой продукции заканчивается в день истечения срока, на который был заключен договор страхования, или в день гибели (потери, вынужденного забоя, вынужденного уничтожения, травматического повреждения или заболевания) застрахованных сельскохозяйственных животных, птицы, кролей, пушных зверей, пчелосемей, рыбы и других водных живых ресурсов и животноводческой продукции. При этом потеря, вынужденный забой, вынужденное уничтожение, травматическое повреждение или заболевание относятся к страховым случаям. Впрочем, Гражданский кодекс и Закон о страховании не содержат такого основания для прекращения договора страхования, как наступление страхового случая. Согласно ст. 28 Закона о страховании действие договора страхования прекращается и утрачивает силу по согласию сторон, а также при выполнении страховщиком обязательств перед страхователем в полном объеме. А при наступлении страхового случая страховщик должен исполнять свои обязанности по выплате страхового возмещения. Следовательно, делаем вывод, что ст. 23 Закона о страховании ограничивает право субъектов страхования на определение срока договора страхования.

Обращаем внимание, что Законом № 4391 предусмотрены ограничения по страхованию аграрных рисков с государственной поддержкой, а именно не подлежит страхованию:

  • урожай сельскохозяйственных культур, которые в течение трех или больше лет не давали урожая при их культивировании;
  • урожай многолетних насаждений плодоносного возраста, которые не давали урожая в течение последних пяти лет;
  • больные сельскохозяйственные животные, птица, кроли, пушные звери, пчелосемьи, рыба и другие водные живые ресурсы и животноводческая продукция, а также находящиеся в зоне карантина или в зоне возникновения чрезвычайных эпизоотических обстоятельств.

Что касается требований к страховщикам, имеющим право осуществлять страхование сельскохозяйственной продукции с государственной поддержкой, то такие страховые компании должны соответствовать требованиям Закона о страховании, получить лицензию на осуществление соответствующего вида страхования и быть членами Аграрного страхового пула (далее — Пул). Пул — это единое объединение страховщиков, осуществляющее страхование в соответствии с Законом № 4391.

Участие страховщиков в этом Пуле является необходимым условием для осуществления страхования сельскохозяйственной продукции с государственной поддержкой. Также добавим, что для обеспечения выполнения обязательств перед страхователями Пул создает страховой фонд покрытия катастрофических рисков, источником формирования которого являются отчисления членов Пула из полученных страховых премий по этому виду страхования в размере, определенном Координационным советом Пула, но не больше 5%.

В соответствии с положениями Налогового кодекса указанные отчисления страховщиков в страховой фонд покрытия катастрофических рисков в налоговые расходы этих плательщиков не включаются.

Главной целью Пула (являющегося неприбыльным учреждением на основании Закона № 4391) является координация деятельности страховщиков по страхованию сельскохозяйственной продукции с государственной поддержкой и выполнение следующих функций:

  • обеспечение взаимодействия участников системы страхования сельскохозяйственной продукции с государственной поддержкой с центральным органом исполнительной власти, что обеспечивает формирование и реализует государственную аграрную политику;
  • организация программы перестрахования сельскохозяйственных рисков;
  • участие в разработке стандартных страховых продуктов, методических рекомендаций по страхованию сельскохозяйственной продукции с государственной поддержкой, по урегулированию убытков и проведению экспертиз по договорам;
  • создание централизованной базы данных по страхованию сельскохозяйственной продукции, ведение учета заключенных договоров;
  • проведение исследований в сфере анализа рынка страхования сельскохозяйственной продукции, в том числе необходимых для актуарного расчета страховых тарифов;
  • осуществление контроля за соблюдением условий договоров страхования сельскохозяйственной продукции с государственной поддержкой и стандартных методик андеррайтинга, урегулирование убытков;
  • обеспечение покрытия катастрофических рисков при возникновении чрезвычайных ситуаций и осуществление управления фондом покрытия катастрофических рисков, инвестирование накопленных финансовых ресурсов.

Налоговый учет страховых взносов (премий)

В соответствии с Налоговым кодексом страховые платежи (взносы, премии) относятся к расходам двойного назначения, поэтому обязательно должно выполняться условие взаимосвязи застрахованных рисков с хозяйственной деятельностью сельскохозяйственного товаропроизводителя.

Заключение договоров добровольного страхования сельхозрисков, в том числе сельскохозяйственной продукции с государственной поддержкой, подпадает под норму пп. 140.1.6 п. 140.1 ст. 140 Налогового кодекса, абзацем первым которого предусмотрено, что к составу расходов предприятия-страхователя относятся какие-либо расходы по страхованию рисков гибели урожая, транспортировки продукции плательщика налога; гражданской ответственности, связанной с эксплуатацией транспортных средств, находящихся в составе основных средств плательщика налога; какие-либо расходы по страхованию рисков, связанных с производством национальных фильмов (в размере не более 10% стоимости производства национального фильма); экологического и ядерного вреда, который может быть причинен плательщиком налога другим лицам; имущества плательщика налога; объекта финансового лизинга, а также оперативного лизинга, концессии государственного или коммунального имущества при условии, что это предусмотрено договором; финансовых, кредитных и других рисков плательщика налога, связанных с осуществлением им хозяйственной деятельности, в пределах обычной цены страхового тарифа соответствующего вида страхования, действующего на момент заключения такого страхового договора, за исключением страхования жизни, здоровья или других рисков, связанных с деятельностью физических лиц, находящихся в трудовых отношениях с плательщиком налога, обязательность которого не предусмотрена законодательством, или каких-либо расходов по страхованию сторонних физических либо юридических лиц.

По сравнению с Законом о прибыли вышеуказанная норма не ограничивает 5% сумму расходов на добровольное страхование каких-либо рисков, в том числе сельскохозяйственных.

Согласно ст. 1 Закона № 4391 сельскохозяйственный страховой риск — это риск гибели (потери, повреждения) застрахованных посевов (посадок), гибели (недобора, недополучения) застрахованного урожая, гибели (потери, вынужденного забоя, вынужденного уничтожения, травматического повреждения или заболевания) застрахованных сельскохозяйственных животных, птицы, кролей, пушных зверей, пчелосемей и животноводческой продукции, принадлежащих сельскохозяйственному товаропроизводителю на праве собственности или на другом законном основании, вследствие наступления страхового события, предусмотренного договором страхования.

Что касается периода увеличения сельхозпредприятием в налоговом учете расходов на сумму страховых платежей, отметим следующее. Объектом страхования является риск потери урожая конкретной сельскохозяйственной культуры или гибели либо вынужденного забоя животных данного вида и возраста, то есть конкретного актива. В связи с этим расходы в виде страхового платежа по указанному договору страхования относятся к составу налоговой себестоимости именно этого актива, поскольку согласно п. 138.8 ст. 138 Налогового кодекса себестоимость изготовленных и реализованных товаров состоит из расходов, прямо связанных с производством таких товаров. К тому же пп. 138.9 этой статьи определено, что в состав других прямых расходов, включаемых в себестоимость, включаются все другие производственные расходы, которые могут быть непосредственно отнесены на конкретный объект расходов.

Поэтому расходы на страхование сельскохозяйственных культур или животных, птицы, рыбы и т. п. в соответствии с п. 138.4 ст. 138 Налогового кодекса признаются расходами того отчетного периода, в котором признаны доходы от реализации урожая или животных, птицы, рыбы и т. п.

Значительное влияние на размер собранных страховых премий имеет тарифная политика. Законом о прибыли дано определение страховой суммы и страхового платежа по договорам страхования (статьи 9 и 10 Закона о прибыли). Так, страховая сумма при страховании урожая сельскохозяйственных культур и многолетних насаждений устанавливается в договоре страхования на основании страховой стоимости будущего урожая и уровня страхового покрытия. В свою очередь страховая сумма при страховании сельскохозяйственных животных, птицы, кролей, пушных зверей, пчелосемей, рыбы и других водных живых ресурсов и животноводческой продукции устанавливается в договоре страхования на основании их страховой стоимости.

Что касается страхового платежа (страховой премии), то его размер устанавливается в договоре страхования между страхователем и страховщиком как произведение страховой суммы и страхового тарифа, определенное для каждого вида сельскохозяйственного имущества. Предельные размеры, структура, порядок применения страховых тарифов по видам имущества, подлежащего страхованию, и по регионам Украины устанавливаются центральным органом исполнительной власти, которая обеспечивает формирование и реализует государственную аграрную политику, на основании актуарных расчетов вместе с Пулом.

Сельхозпредприятие может страховать не только посевы и животных, но и любое другое имущество, конечно, без государственного субсидирования.

 Для отражения в налоговом учете страховых взносов по другим страховым рискам также применяется пп. 140.1.6 п. 140.1 ст. 140 Налогового кодекса. В случае если сельхозпредприятие намеревается застраховать жизнь и здоровье своих работников и иметь благодаря этому налоговые привилегии, то в п. 142.2 ст. 142 этого Кодекса предусмотрен соответствующий порядок, заключающийся в следующем: если в соответствии с договором долгосрочного страхования жизни или какого-либо вида негосударственного пенсионного обеспечения плательщик этого налога обязан уплачивать за свой счет добровольные взносы на страхование (негосударственное пенсионное обеспечение) нанимаемого им физического лица, то такой плательщик налога имеет право включить в состав расходов каждого отчетного налогового периода (нарастающим итогом) сумму таких взносов, общий объем которой не превышает 25% заработной платы, начисленной такому нанимаемому лицу в течение налогового года, на который приходятся такие налоговые периоды. При этом сумма таких платежей не может превышать размеров, определенных в разделе IV этого Кодекса, в течение такого налогового периода.

Вместе с тем Налоговым кодексом предусмотрен механизм применения налоговых последствий при расторжении договоров долгосрочного страхования жизни наемных работников между работодателем-страхователем и страховщиком и при нарушении других требований, установленных Кодексом (имеются в виду требования, предусмотренные термином «договор долгосрочного страхования жизни», относительно конкретного застрахованного лица). Такой механизм предусмотрен пп. 156.2.2 п. 156.2 ст. 156 Налогового кодекса, которым установлены правила включения в доходы плательщика налога за соответствующий отчетный период суммы предварительно уплаченных страховых взносов, отнесенные ранее к расходам, с начислением в установленном порядке пени в размере 120% учетной ставки Нацбанка Украины.

Налоговый учет страхового возмещения

Одной из самых сложных и ответственных операций страховых компаний является определение размера убытка и размера выплаты страхового возмещения при наступлении страховых событий.

Законом № 4391 предусмотрено, что при наступлении страхового случая страхователь обязан не позднее 72 часов со дня его наступления сообщить о нем в письменном виде страховщику.

Расчет убытка проводится страховщиком на основании заявления страхователя о выплате страхового возмещения в соответствии с условиями договора страхования и указывается страховщиком в страховом акте. При расхождениях при определении причин и размера убытка страхователь и страховщик имеют право провести независимую экспертизу. Такая экспертиза проводится за счет стороны, требовавшей ее проведения.

При страховании урожая сельскохозяйственных культур и многолетних насаждений убытком являются потери страхователя от недобора (недополучения) урожая в результате полной или частичной гибели (потери, повреждения) посевов и т. п. Недобор (недополучение) урожая определяется как разность между страховой стоимостью урожая, указанной в договоре страхования, и стоимостью фактически полученного после наступления страхового случая урожая.

Важно обратить внимание, что при частичном повреждении сельскохозяйственной продукции осуществляется предварительная оценка убытка, возникшего вследствие наступления страхового случая. По истечении производственного цикла (сельскохозяйственного года) проводится окончательная оценка убытка и выплачивается страховое возмещение.

Убыток при страховании сельскохозяйственных животных, птицы, кролей, пушных зверей, пчелосемей, рыбы и других водных живых ресурсов и животноводческой продукции определяется исходя из их страховой стоимости. При этом убыток уменьшается на стоимость пригодной к использованию или реализации продукции (мясо, шкура, шерсть, субпродукты и т. п.).

Законом № 4391 установлено, что со дня подписания страхового акта страховщик в течение 14 дней должен осуществить выплату страхователю страхового возмещения.

При этом за каждый день просрочки срока выплаты страхового возмещения, указанного выше, страховщик выплачивает страхователю пеню в размере, установленном законом. Если же страховое возмещение устанавливается на основании судебного решения, страховщик выплачивает возмещение на основании судебного решения, вступившего в законную силу.

Таким образом, если страхователем — сельскохозяйственным товаропроизводителем выполнены все условия договора страхования и страховая компания осуществляет страховую выплату, то в налоговом учете сельхозпредприятия применяются правила, установленные абзацем вторым пп. 140.1.6 п. 140.1 ст. 140 Налогового кодекса, а именно: если условия страхования предусматривают выплату страхового возмещения в пользу плательщика налогастрахователя, то застрахованные убытки, понесенные таким плательщиком налога в связи с ведением хозяйственной деятельности, включаются в его расходы на налоговый период, в котором он понес убытки, а какие-либо суммы страхового возмещения указанных убытков включаются в доходы такого плательщика налога за налоговый период их получения.

Если сравнить эту норму с порядком, предусмотренным абзацем вторым пп. 5.4.6 п. 5.4 ст. 5 Закона о прибыли в части налогового учета страхового возмещения, то в Налоговом кодексе приведенная норма почти не изменилась, разве что сделан акцент на необходимости взаимосвязи между застрахованными убытками и хозяйственной деятельностью плательщика налога — страхователя.

Поэтому учитывая положения ст. 9 Закона о страховании можно сделать вывод, что застрахованными убытками сельхозпроизводителя является денежная сумма, в пределах которой страховщик осуществляет страховое возмещение, сумма которого не может превышать размера прямого убытка, понесенного страхователем. Отсюда следует, что в налоговом учете сумма застрахованных убытков, которые понес страхователь в связи с ведением хозяйственной деятельности, не может превышать стоимости объекта имущественного страхования и, как правило, равна сумме страхового возмещения таких убытков.

 В случае если договором страхования предусмотрена франшиза (это часть убытков, не возмещаемая страховой компанией в соответствии с условиями договора) на этапе заключения договора страхования, то исходя из размера страховой суммы, возможного размера материального ущерба и процента франшизы сельскохозяйственное общество — страхователь может подсчитать размер надлежащей ему компенсации при наступлении страхового события.

Следовательно, в налоговом учете сумма застрахованных убытков, полученных вследствие гибели, уничтожения или повреждения сельскохозяйственных культур или вследствие гибели, вынужденного забоя (уничтожения), травматического повреждения или заболевания животных, обусловленных договором, равна сумме страхового возмещения, приведенной в расчете к страховому акту, который определяется как разность между суммой материального ущерба и франшизой. Сумма страхового возмещения должна быть включена в состав дохода плательщика налога — страхователя в период ее получения.

♦ Пример

Согласно договору страхования урожая зерновых культур с государственной поддержкой, заключенному на год, страховая сумма составляет 1 000 000 грн., страховой тариф3% страховой суммы, размер франшизы5% страховой суммы. За счет бюджетных средств сельхозпроизводителю было компенсировано 15 000 грн. (50% уплаченного страхового взноса).

В связи с наступлением страхового события (частичная гибель урожая) в соответствии с составленным страховым актом убытки достигают 550 000 грн. Соответственно, сумма страхового возмещения составляет  550 000 грн. — (550 000 грн. х 5%) = 522 500 грн.

Таким образом, в расходы страхователя включается:

  • уплаченная сумма страхового платежа по результатам отчетного периода, в котором признаны доходы от реализации сельскохозяйственной продукции — 30 000 грн. (1 000 000 грн. х 3%);
  • застрахованные убытки согласно страховому акту — 522 500 грн.

В доходы страхователя включается:

  • полученная сумма государственной компенсации страхового платежа — 15 000 грн.;
  • полученная сумма страхового возмещения — 522 500 грн.

«Горячие линии»

Дата: 29 ноября, четверг
Время проведения: с 14:00 до 16:00
Контактный номер: (044) 501-06-42