Бухучет
Тема: Бухгалтерский учет

Особенности бухучета в сельском хозяйстве

Бухгалтерский учет имеет свою особенность, состоящую в том, что в сельском хозяйстве необходимо вести учет в первую очередь так называемых живых (биологических) объектов — животных, растений.

Основные нормативные документы по бухгалтерскому учету в сельском хозяйстве приведены в табл 1. В них представлены специфические вопросы учета (включая документирование) для сельскохозяйственных предприятий.

Таблица 1

№ п/п

Норматив

Краткое содержание

1

2

3

1

ПБУ 30

Как основной нормативный документ по бухгалтерскому учету для сельскохозяйственных предприятий определяет методологические принципы формирования в бухгалтерском учете информации о биологических активах и полученных в процессе их биологических преобразований дополнительных биологических активах и сельскохозяйственной продукции, а также предоставления информации о них в финансовой отчетности. ПБУ 30 содержит, в частности, такие разделы:
«Признание и оценка биологических активов»;
«Доходы и расходы сельскохозяйственной деятельности»;
«Раскрытие информации о биологических активах в примечаниях к финансовой отчетности».
Приложение «Примеры биологических активов и сельскохозяйственной продукции»

2

Методические рекомендации № 1315

Детализируют положения ПБУ 30, рассмотрены следующие вопросы:
признание биологических активов и сельскохозяйственной продукции;
классификация биологических активов;
учет поступления биологических активов;
оценка биологических активов на дату баланса;
оценка сельскохозяйственной продукции и дополнительных биологических активов при первоначальном признании;
доходы и расходы сельскохозяйственной деятельности;
примеры биологических активов и сельскохозяйственной продукции;
корреспонденция счетов бухгалтерского учета операций с биологическими активами и сельскохозяйственной продукцией

3

Методические рекомендации № 132

Рассмотрены вопросы состава и классификации расходов, применения методики их планирования и учета и определения себестоимости продукции (работ, услуг) на сельскохозяйственных предприятиях разных организационно-правовых форм и форм собственности, включая  вспомогательные и подсобные подразделения. Содержат, в частности, следующие разделы и приложения:
«Понятие расходов»;
«Группирование расходов по объектам и статьям»;
«Основные принципы планирования себестоимости продукции (работ, услуг)»;
«Учет расходов на производство продукции (работ, услуг)»;
«Калькулирование себестоимости продукции (работ, услуг)»;
«Калькулирование себестоимости продукции (работ, услуг) вспомогательных производств»;
«Калькулирование себестоимости продукции растениеводства»;
«Калькулирование себестоимости продукции животноводства»;
«Калькулирование себестоимости продукции подсобных (промышленных) производств»;
«Объекты планирования и учета производственных расходов и определение себестоимости продукции»;
«Оценка побочной продукции сельскохозяйственных предприятий».
Эти рекомендации необходимо применять с учетом требований письма № 31-34000-20-5/26023, в котором указано, что отдельные нормы  рекомендаций не соответствуют национальным положениям (стандартам) бухгалтерского учета, и приведены примеры таких несоответствий

4

Методические рекомендации № 73

Приведены формы первичных документов по учету долгосрочных и текущих биологических активов и рекомендации по их заполнению и применению

5

Методические рекомендации № 929

Приведены формы первичных документов по учету производственных запасов и рекомендации по  их заполнению и применению.

6

Методические рекомендации
№ 37-27-12/455

Установлен порядок применения типовых (специализированных) форм документов первичного учета, а также хранения первичных документов, учетных регистров предприятиями, которые занимаются производством сельскохозяйственной продукции, товаров (работ, услуг).
В п. 3.2 этих Рекомендаций указано, что специализированные формы первичного учета для сельскохозяйственных предприятий сейчас на стадии разработки, поэтому рекомендуется применять специализированные формы первичных документов, утвержденные приказами Министерства сельского хозяйства и продовольствия СССР (Госагропрома СССР) за период 1972 — 1990 гг.

7

Методические рекомендации
№ 37-27-12/14023

Рассмотрены особенности инвентаризации на сельскохозяйственных предприятиях

8

Методические рекомендации № 390

Утверждены специализированные формы регистров журнально-ордерной формы учета для сельскохозяйственных предприятий и  рекомендации по их применению, которыми необходимо руководствоваться с учетом требований письма № 31-34000-20-5/26023, где отмечается, что отдельные нормы этих рекомендаций не соответствуют национальным положениям (стандартам) бухгалтерского учета, и приведены примеры таких несоответствий.

9

Инструкция № 7

Рассмотрены особенности документирования молодняка животных, птицы и животных на откорме

10

Методические рекомендации № 701

Утверждены специализированные формы первичных документов по учету основных средств и других необоротных активов сельскохозяйственных предприятий и  рекомендации по их применению

 

Рассмотрим специфику бухгалтерского учета на сельскохозяйственных предприятиях.

Основы бухгалтерского учета биологических активов

Основы бухгалтерского учета биологических активов установлены ПБУ 30. Следует отметить, что оно касается только сельскохозяйственной деятельности, цель которой — получение сельскохозяйственной продукции и/или биологических активов.Если какой-либо актив на первый взгляд является биологическим (растение или животное), но не касается сельскохозяйственной деятельности, применять для учета такого актива ПБУ 30 нет оснований. Примером таких небиологических активов могут быть служебные собаки, клумбы на территории предприятия, являющиеся элементом благоустройства, и т. п.

Если предприятие приобретает и выращивает биологический актив, но в дальнейшем его назначение может измениться и он не будет использоваться в сельскохозяйственной деятельности, то такой актив необходимо перевести в состав запасов или необоротных материальных активов (основных средств), в зависимости от ожидаемого срока использования. На такой актив не распространяются нормы ПБУ 30, он должен учитываться по нормам ПБУ 7 или ПБУ 9.

Базовые понятия

Биологический актив — животное или растение, которое в процессе биологических преобразований способно давать сельскохозяйственную продукцию и/или дополнительные биологические активы, а также приносить иным способом экономические выгоды (п. 4 ПБУ 30) (схема).

Сельскохозяйственная продукция — актив, полученный в результате обособления от биологического актива, предназначенный для продажи, переработки или внутрихозяйственного потребления. К такой продукции относятся молоко, навоз (для основного стада животных), прирост живой массы, навоз (для животных на выращивании и откорме), виноград (для виноградников), овощи (для овощных культур) и т. п. Сельскохозяйственная продукция учитывается на счете 27 «Продукция сельскохозяйственного производства».

Дополнительные биологические активы — биологические активы, полученные в процессе биологических преобразований. К дополнительным биологическим активам относятся, например, приплод (для основного стада животных), новые рои (для семей пчел), черенки (для виноградников), саженцы (для деревьев, рассадников) и т. п. Дополнительные биологические активы учитываются на счете 27 «Продукция сельскохозяйственного производства» или на одном из субсчетов счета 21 «Текущие биологические активы».

К биологическим активам и сельскохозяйственной продукции не относятся продукты их переработки — молоко- и мясопродукты, мука, крупы и т. п., поэтому  нормы ПБУ 30 на продукты переработки не распространяются.

Биологические активы могут быть текущими или долгосрочными.

Текущие биологические активы — биологические активы, способные давать сельскохозяйственную продукцию
и/или дополнительные биологические активы, приносить другим способом экономические выгоды в течении периода, не превышающего 12 месяцев, а также животные на выращивании и откорме.

Текущие биологические активы учитывают на одном з субсчетов счета 21 «Текущие биологические активы»:

  • 211 «Текущие биологические активы растениеводства, оцененные по справедливой стоимости»;
  • 212 «Текущие биологические активы животноводства, оцененные по справедливой стоимости»;
  • 213 «Текущие биологические активы животноводства, оцененные по первоначальной стоимости».

Долгосрочные биологические активы — все биологические активы, которые не являются текущими биологическими активами, то есть это биологические активы, приносящие экономические выгоды в течение периода, превышающего 12 месяцев (кроме животных на выращивании и откорме).

Долгосрочные биологические активы учитывают на одном из субсчетов счета 16 «Расходы»:

  • 161 «Долгосрочные биологические активы растениеводства, оцененные по справедливой стоимости»;
  • 162 «Долгосрочные биологические активы растениеводства, оцененные по первоначальной стоимости»;
  • 163 «Долгосрочные биологические активы животноводства, оцененные по справедливой стоимости»;
  • 164 «Долгосрочные биологические активы животноводства, оцененные по первоначальной стоимости»;
  • 165 «Незрелые долгосрочные биологические активы, которые оцениваются по справедливой стоимости»;
  • 166 «Незрелые долгосрочные биологические активы, которые оцениваются по первоначальной стоимости».

Учет расходов сельскохозяйственной деятельности

Расходы на выращивание (получение) текущих биологических активов и сельскохозяйственной продукции учитываются на счете 23 «Производство». Ниже приведем соответствующие примеры по учету таких расходов.

Приобретение или выращивание (создание) долгосрочных биологических активов или их перевод из текущих в долгосрочные отражается прежде всего как капитальные инвестиции на субсчете 155 «Приобретение (выращивание) долгосрочных биологических активов». После ввода таких активов в эксплуатацию необходимо сделать запись по дебету счета 16 и кредиту субсчета 155. После ввода долгосрочных биологических активов в эксплуатацию все расходы на их содержание будут формировать себестоимость полученной от них сельскохозяйственной продукции и полученных дополнительных биологических активов.

Выращивание так называемых незрелых долгосрочных биологических активов, например фруктового сада, имеет определенные особенности по учету. До достижения продуктивного возраста выращивание сада длится несколько лет, поэтому расходы по выращиванию учитываются в составе незрелых долгосрочных биологических активов на субсчете 165 или 166.

Однако прежде чем учитываться на субсчете 165 (166) расходы аккумулируются на субсчете 155. Причем с субсчета 155 на субсчет 165 (166) расходы списываются ежемесячно. Основанием для списания является бухгалтерская справка, форма которой приведена в Методических рекомендациях № 356, поскольку другой специальный первичный документ для этой ситуации не предусмотрен.

По достижении садом плодоносного возраста он вводится в эксплуатацию. Незрелые биологические активы переводятся в состав зрелых и списываются с кредита субсчета 165 (166) в дебет субсчета 161 (162).

Расходы на содержание сада, понесенные предприятием после ввода его в эксплуатацию, будут формировать себестоимость продукции сада — плодов (яблок, груш, слив и т. п.) и дополнительных биологических активов (саженцев, черенков).

Необходимо также отметить, что предприятия, занимающиеся виноградарством, садоводством и/или хмелеводством, могут получить бюджетное финансирование на развитие своей деятельности. Рассмотрим порядок ведения бухгалтерского учета такого финансирования.

Согласно п. 7.15 Методических рекомендаций № 1315 целевое финансирование капитальных инвестиций на создание долгосрочных биологических активов признается доходом в течение периода их использования (содержания):

  • долгосрочных биологических активов, которые оцениваются по первоначальной стоимости, — пропорционально сумме начисленной амортизации;
  • долгосрочных биологических активов, которые оцениваются по справедливой стоимости, уменьшенной на ожидаемые расходы на месте продажи, — равными долями.

Пример 1

Расходы предприятия на выращивание сада до ввода его в эксплуатацию (стоимость садоводческого материала, зарплата с начислениями работникам, услуги других организаций и т. п.) составили 330 000 грн., в том числе НДС30 000 грн.

Получено бюджетное финансирование для компенсации понесенных расходов200 000 грн.

Определить справедливую стоимость сада невозможно, поэтому она исчислена по первоначальной стоимости.

Расходы, понесенные после ввода сада в эксплуатацию на обслуживание сада, сбор продукции и транспортировка ее в пункт хранения в первый год сбора урожая (расход ядохимикатов, удобрений, амортизация сада, услуги других организаций, зарплата с начислениями работникам и т. п.) составили 55 000 грн., в том числе НДС5000 грн. Справедливая стоимость продукции, уменьшенная на ожидаемые расходы на месте продажи, составила 87 000 грн.

Амортизация сада начисляется предприятием по прямолинейному методу, годовая ставка амортизации составляет 6,7%. По этой же ставке исчисляется доля бюджетного финансирования, которая ежегодно признается доходом.

Бухгалтерский учет представлен в табл. 2.

Таблица 2


п/п

Содержание хозяйственной операции

Корреспонденция счетов

Сумма,
грн.

Дт

Кт

1

Понесены расходы по выращиванию сада до  ввода
его в эксплуатацию

155

20, 63, 65, 66 и т. п.

300 000

2

Отражен налоговый кредит по НДС

641

63

30 000

3

Учтены расходы в составе незрелых долгосрочных биологических активов

166

155

300 000

4

Получено бюджетное финансирование

311

48

200 000

5

Введен сад в эксплуатацию

162

166

300 000

6

Понесены после ввода сада в эксплуатацию расходы

23

20, 134, 63, 65, 66 и т. п.

50 000

7

Отражен налоговый кредит по НДС

641

63

5000

8

Оприходована продукция сада

27

23

87 000

9

Отражен доход, полученный от первоначального признания стоимости продукции (87 000 — 50 000)

23

710

37 000

10

Признана доходом доля полученного бюджетного финансирования за первый год эксплуатации сада (200 000 х 6,7%)

48

718

13 400

 

Оценка биологических активов и сельскохозяйственной продукции

При выяснении вопросов оценки необходимо учитывать нормы приказа № 372, которым внесены изменения в стандарты (положения) бухгалтерского учета, в том числе в ПБУ 30, ПБУ 16.

Условно выделим два этапа, а именно:

  • поступление биологических активов на предприятие от сторонних лиц;
  • получение сельскохозяйственной продукции и дополнительных биологических активов.

Первый этаппоступление биологических активов на предприятие от сторонних лиц.

На этом этапе биологические активы могут поступать на предприятие и зачисляются на баланс по первоначальной стоимости.

Если это долгосрочные активы, их первоначальная стоимость определяется согласно нормам ПБУ 7, для текущих — в соответствии с нормами ПБУ 9.

Пример 2

Предприятие приобрело биологические активы на сумму 24 000 грн., в том числе НДС4000 грн. Без учета НДС сумма долгосрочных активов (животные основного стада) составляет 15 000 грн., текущих (животные для выращивания и откорма)5000 грн.

Стоимость приобретенных животных оплачена поставщику с текущего счета.

Оприходована стоимость животных основного стада в состав долгосрочных биологических активов.

Бухгалтерский учет представлен в табл. 3.

Таблица 3


п/п

Содержание хозяйственной операции

Корреспонденция счетов

Сумма,
грн.

Дт

Кт

1

Приобретены животные основного стада

155

631

15 000

2

Приобретены животные для выращивания и откорма

21

631

5000

3

 Отражен налоговый кредит по НДС

641

631

4000

4

Оплачена поставщику стоимость приобретенных животных

631

311

24 000

5

Оприходована стоимость животных основного стада в состав долгосрочных биологических активов

164

155

15 000

 

Таким образом, полученные предприятием биологические активы зачислены на баланс по первоначальной стоимости. На дату промежуточного и годового баланса по общему правилу биологические активы следует оценить по справедливой стоимости, уменьшенной на ожидаемые расходы на месте продажи. Рассмотрим особенности определения такой стоимости .

Если на каждую дату баланса биологические активы оценивать по справедливой стоимости, то куда списывать образовавшуюся разницу?

Разница отражается в составе других операционных доходов (субсчет 710 «Доход от первоначального признания и от изменения стоимости активов, учитываемых по справедливой стоимости») или других операционных расходов (субсчет 940 «Расходы от первоначального признания и от изменения стоимости активов, учитываемых по справедливой стоимости»).

Пример 3

На предыдущую дату баланса справедливая стоимость биологического актива составляла 5000 грн., на текущую6000 грн., на следующую5500 грн.

На текущую дату баланса необходимо сделать запись по дебету счета 16 (21) и кредиту субсчета 710 — 1000 грн. (6000 — 5000).

На следующую дату баланса запись по дебету субсчета 940 и кредиту счета 16 (21) — 500 грн. (6000 — 5500).

Как отмечалось выше, по общему правилу биологические активы оценивают по справедливой стоимости, уменьшенной на ожидаемые расходы на месте продажи, однако здесь имеются  исключения.

Если справедливую стоимость биологических активов на дату баланса достоверно определить невозможно или если предприятие является плательщиком налога на прибыль, они оцениваются по первоначальной стоимости. Причем для долгосрочных биологических активов она определяется с учетом износа и потерь от уменьшения полезности. Износ и потери от уменьшения полезности начисляются в общеустановленном порядке, как для основных средств.

Текущие биологические активы растениеводства не могут отражаться по первоначальной стоимости. Если невозможно достоверно определить их справедливую стоимость, они отражаются как незавершенное производство.

Пример 4

Предприятие в апреле понесло расходы на посев и выращивание моркови (зарплата с начислениями работникам, стоимость семян, услуги сторонних организаций и т. п.)30 000 грн., НДС  — 1000 грн.

Справедливая стоимость посевов моркови, уменьшенная на ожидаемые расходы на месте продажи на дату баланса (30 апреля), составила 45 000 грн.

Расходы на выращивание и сбор моркови в течение маяиюля (зарплата с начислениями работникам и т. п.) составила 20 000 грн.

На момент сбора (июль) справедливая стоимость собранной моркови (сельскохозяйственной продукции), уменьшенная на ожидаемые расходы на месте продажи, составила 90 000 грн.

Бухгалтерский учет представлен в табл. 4.

Таблица 4


п/п

Содержание хозяйственной операции

Корреспонденция счетов

Сумма,
грн.

Дт

Кт

1

2

3

4

5

1

Понесены расходы на посев и выращивание моркови

23

65, 66, 208, 63 и т. п.

30 000

2

Отражен налоговый кредит по НДС

641

63

1000

3

Отражены биологические активы на дату баланса по справедливой стоимости

211

23

45 000

4

Признан доход от первоначального признания биологических активов
(45 000 — 30 000)

23

710

15 000

5

Понесены расходы на выращивание и сбор моркови

23

65, 66 и т. п.

20 000

6

Списаны посевы моркови (текущие биологические активы) на начало сбора урожая

23

211

45 000

7

Оприходована морковь (сельскохозяйственная продукция)

27

23

90 000

8

Признан доход от первоначального признания [(90 000 — (20 000 + 45 000)]

23

710

25 000

 

Если по данным этого примера определить справедливую стоимость невозможно, бухгалтерский учет будет следующим (табл. 5).

Таблица 5


п/п

Содержание хозяйственной операции

Корреспонденция счетов

Сумма,
грн.

Дт

Кт

1

Понесены расходы на посев и выращивание моркови

23

65, 66, 208, 63 и т. п.

30 000

2

Отражен налоговый кредит по НДС

641

63

1000

3

Понесены расходы на выращивание и сбор моркови

23

65, 66 и т. п.

20 000

4

Оприходована морковь (сельскохозяйственная продукция) по себестоимости (20 000 + 30 000)

27

23

50 000

 

Обращаем внимание: если предприятие является плательщиком налога на прибыль, оно может по собственному выбору оценивать биологические активы по первоначальной стоимости (кроме текущих биологических активов растениеводства), с учетом износа и уменьшения полезности независимо от того, можно ли достоверно определить справедливую стоимость. Даже если справедливую стоимость можно установить достоверно, плательщик налога на прибыль может применять оценку по первоначальной стоимости.

У неплательщика налога на прибыль такого права нет. По первоначальной стоимости он может оценить биологические активы только если невозможно достоверно установить справедливую стоимость.

Предположим, что предприятие оценивало биологические активы по первоначальной стоимости, поскольку не могло установить справедливую стоимость. Затем в одном из следующих отчетных периодов ему  удалось установить справедливую стоимость. В таком случае начиная с даты очередного баланса, приходящейся на конец такого отчетного периода, предприятие начинает оценивать биологические активы по справедливой стоимости.

Пример 5

Предприятие оценивало животных основного стада (долгосрочные биологические активы) по первоначальной стоимости.

Появилась возможность учитывать животных по справедливой стоимости, уменьшенной на ожидаемые расходы на месте продажи, поэтому предприятие на очередную дату баланса учитывало животных по такой стоимости.

Остаточная стоимость на указанную дату составила 300 000 грн., сумма накопленной амортизации200 000 грн., справедливая стоимость, уменьшенная на ожидаемые расходы на месте продажи,250 000 грн.

Бухгалтерский учет представлен в табл. 6.

Таблица 6


п/п

Содержание хозяйственной операции

Корреспонденция счетов

Сумма,
грн.

Дт

Кт

1

Переведены животные в группы биологических активов, которые оцениваются по справедливой стоимости:
на сумму накопленной амортизации

134

164

200 000

2

на остаточную стоимость

163

164

300 000

3

Уменьшена стоимость животных до справедливой стоимости
(300 000 — 250 000)

940

163

50 000

 

Пример 6

Начальные данные из примера 5.

Предприятие решило продать животных основного стада.

По договоренности с покупателем животные проданы за 312 000 грн., в том числе НДС52 000 грн.

После продажи животных денежные средства поступили на текущий счет предприятия.

Бухгалтерский учет представлен в табл. 7.

Таблица 7


п/п

Содержание хозяйственной операции

Корреспонденция счетов

Сумма,
грн.

Дт

Кт

1

Включены животные в группу выбытия на дату принятия решения о продаже

286

163

250 000

2

Проданы (переданы) животные

361

712

312 000

3

Начислены налоговые обязательства по НДС

712

641

52 000

4

Отнесен на финансовые результаты доход от продажи

712

791

260 000

5

Включена в себестоимость реализации себестоимость проданных животных

943

286

250 000

6

Отнесена на финансовые результаты себестоимость реализации

791

943

250 000

 

Второй этапполучение сельскохозяйственной продукции и дополнительных биологических активов

Касается оценки сельскохозяйственной продукции и дополнительных биологических активов — то есть это активы, полученные предприятием в процессе функционирования имеющихся биологических активов. Они аналогичны основной и сопутствующей готовой продукции производственных предприятий.

Как сельскохозяйственную продукцию, так и дополнительные биологические активы при первоначальном признании предприятие по собственному выбору может оценивать по одному из двух методов: по справедливой стоимости, уменьшенной на ожидаемые расходы на месте продажи, или по производственной себестоимости (либо себестоимости по прямым расходам) в соответствии с пп. 11.1 п. 1 ПБУ 16.

Напомним, что в производственную себестоимость включаются прямые расходы, а также переменные общепроизводственные и постоянные распределенные общепроизводственные расходы. Себестоимость по прямым расходам включает только прямые расходы. В этом случае общепроизводственные расходы  списываются на финансовые результаты.

Основная проблема при определении себестоимости состоит в том, как разделить себестоимость полученных продукции и дополнительных активов.

Пример 7

Предприятие содержит молочное стадо, сельскохозяйственная продукция которогомолоко, навоз, а дополнительнаяприплод. Предприятие несет общие расходы на содержание стада, доход получает от продажи молока, навоза и приплода.

Как определить их производственную себестоимость?

При определении производственной себестоимости сельскохозяйственной продукции и дополнительных биологических активов необходимо учитывать нормы Методических рекомендаций № 132 с учетом замечаний, приведенных в письме
№ 31-34000-20-5/26023.

Согласно п. 9.2 этих Методических рекомендаций стоимость навоза, полученного от группы животных, определяется исходя из нормативно-расчетных расходов на его уборку и доставку в место хранения, стоимости подстилки. Стоимость 1 т удобрения определяется делением общей суммы исчисленных расходов на его физическую массу. Количество жидкого навоза переводится в количество обычного навоза исходя из содержания сухих веществ.

В соответствии с п. 9.6 Методических рекомендаций № 132 себестоимость одной головы приплода рассчитывается по стоимости 60 кормо-дней содержания коровы. Себестоимость 1 кормо-дня рассчитывается делением суммы расходов на содержание основного стада коров на количество кормо-дней.

Для определения себестоимости 1 ц молока необходимо общую сумму расходов на содержание коров, уменьшенную на оцененную стоимость приплода и побочной продукции, разделить на количество центнеров полученного молока.

Пример 8

Начальные даные из  примера 7.

Расходы на содержание стада (расход кормов, зарплата с начислениями работникам, услуги других организаций) составили 20 000 грн., кроме того НДС500 грн.

Получен приплоддве головы, стоимость 60 кормо-дней содержания двух коров1800 грн.

Получен навоз, стоимость которого составила 2200 грн.

Себестоимость полученного молока составила 16 000 грн. (20 00018002200).

Предприятие учитывает основное стадо по справедливой стоимости, а сельскохозяйственную продукцию и дополнительные биологические активыпо себестоимости.

Бухгалтерский учет представлен в табл. 8.

Таблица 8


п/п

Содержание хозяйственной операции

Корреспонденция счетов

Сумма,
грн.

Дт

Кт

1

Понесены расходы на содержание стада

23

208, 27, 63, 65, 66 и т. п.

20 000

2

Отражен налоговый кредит по НДС

641

63

500

3

Получен приплод

213

23

1800

4

Оприходован навоз

27

23

2200

5

Оприходовано молоко

27

23

16 000

 

Однако указанная оценка по справедливой стоимости (уменьшенной на ожидаемые расходы на месте продажи) или производственной себестоимости применяется только при первоначальном признании. Затем на дату баланса дополнительные биологические активы оцениваются так же, как и другие биологические активы (см. выше первый этап) — по справедливой стоимости (уменьшенной на ожидаемые расходы на месте продажи) или в некоторых случаях — по первоначальной стоимости (с учетом износа и уменьшения полезности для долгосрочных активов).

Сельскохозяйственная продукция после первоначального признания оценивается согласно нормам ПБУ 9. Напомним, что в соответствии с п. 24 ПБУ 9 запасы отражаются в бухгалтерском учете и отчетности по меньшей из двух оценок: первоначальной стоимости или чистой стоимости реализации.

Пример 9

Начальные данные из примера 8.

Расходы на содержание полученного приплода (откорм животных) за отчетный период (расход кормов, зарплата с начислениями работникам и т. п.) составили 2000 грн.

Предприятие учитывает животных на выращивании и откорме по справедливой стоимости, уменьшенной на ожидаемые расходы на месте продажи. Указанная стоимость на дату баланса составила 3000 грн.

Бухгалтерский учет представлен в табл. 9.

Таблица 9


п/п

Содержание хозяйственной операции

Корреспонденция счетов

Сумма,
грн.

Дт

Кт

1

Понесены расходы на содержание животных на выращивании и откорме

23

208, 27, 65, 66 и т. п.

2000

2

Переведены животные в состав  учитываемых по справедливой стоимости

212

213

1800

3

Оприходован прирост живой массы животных (в аналитическом учете в натуральных единицах) (3000 — 1800)

212

23

1200

4

Признаны расходы от изменения стоимости активов, которые оприходуются по справедливой стоимости (2000 — 1200)

940

23

800

 

Определение справедливой стоимости, уменьшенной на ожидаемые расходы на месте продажи

Особенности определения справедливой стоимости приведены в пунках 13 — 16 ПБУ 30, подпунктах 5.1 — 5.6, 6.1 — 6.8 Методических рекомендаций № 1315.

Остановимся на принципиальных моментах.

Прежде всего заметим, что справедливая стоимость — это сумма, по которой может осуществляться обмен актива или оплата обязательства в результате операции между осведомленными, заинтересованными и независимыми сторонами (п. 4 ПБУ 19). То есть это сумма, по которой предприятие может продать свою продукцию или другие активы.

Пример 10

Предприятие может продать продукцию за 12 000 грн., в том числе НДС2000 грн.

Справедливая стоимость этой продукции1200 грн.

Однако справедливую стоимость необходимо уменьшить на ожидаемые расходы на месте продажи.

Согласно п. 4 ПБУ 30 расходы на месте продажи — расходы, связанные с продажей биологических активов и сельскохозяйственной продукции на активном рынке, в частности комиссионные вознаграждения продавцам, брокерам, косвенные налоги, уплачиваемые при реализации продукции.

Речь идет об активном рынке.

В соответствии с п. 4 ПБУ 8 активный рынок — рынок, которому присущи следующие условия:

  • предметы, которые продаются и покупаются на этом рынке, являются однородными;
  • в любое время можно найти заинтересованных продавцов и покупателей;
  • информация о рыночных ценах является общедоступной.

Фактически активный рынок — это биржевой рынок.

При продаже продукции на бирже непременно надо уплачивать вознаграждение брокерам или другим посредникам, которые фактически  торгуют на бирже.

К косвенным налогам относятся НДС и акцизный налог. Они также относятся к расходам на месте продажи.

Предположим, что в примере 10 продукция продается на бирже, вознаграждение брокерам составит 500 грн. Тогда справедливая стоимость, уменьшенная на ожидаемые расходы на месте продажи, составит 9500 грн. (12 000 — 500 — 2000).

Если предприятие планирует продавать продукцию не на активном (биржевом) рынке, необходимо справедливую стоимость исчислять по рыночным ценам — последней рыночной ценой операций с такими активами, рыночными ценами на подобные активы и т. п. Вместе с тем определенную таким образом стоимость необходимо корректировать исходя из индивидуальных характеристик продукции и т. п.

Если информации о рыночных ценах нет, справедливую стоимость необходимо определять по настоящей стоимости будущих чистых денежных поступлений от актива согласно пунктам 11 — 14 ПБУ 28.

Кто и каким образом должен устанавливать справедливую стоимость — этот вопрос каждое предприятие решает самостоятельно.

Как правило, подобные вопросы решаются комиссией, назначенной руководителем предприятия.

В компетенцию комиссии входят следующие вопросы:

  • сбор и обобщение информации о справедливой стоимости, рыночных ценах;
  • определение конкректного варианта (метода) определения справедливой цены;
  • принятие и документальное оформление решения об оценке на основании соответствующего метода.

Решения комиссии оформляются актом об определении справедливой стоимости, в котором необходимо указать кроме перечня продукции и справедливых цен на нее срок действия на предприятии установленной справедливой цены. Например, в акте может быть указано, что приведенные в нем справедливые цены применяются в целях оценки продукции на дату такого-то баланса, а также оценки продукции при первоначальном признании после такой даты, до составления нового акта.

Составленный акт передается в бухгалтерию для практического применения — оценки продукции и биологических активов.

Услуги,  предоставляемые сельскохозяйственными предприятиями

Кроме операций с сельскохозяйственной продукцией и биологическими активами сельскохозяйственные и другие предприятия могут предоставлять сельскохозяйственные услуги, например услуги по предпосевной подготовке полей, посеву и посадке сельскохозяйственных культур и т. п.

Каких-либо специфических особенностей бухгалтерского учета указанных услуг нет, их бухгалтерский учет ведется в общеустановленном порядке, а себестоимость определяется в соответствии с ПБУ 16.

«Горячие линии»

Дата: 5 сентября, четверг
Время проведения: с 14:00 до 16:00
Контактный номер: (044) 501-06-42