Бухучет
Тема: Бухгалтерский учет, Налог на прибыль, НДС

Бартерные операции: бухгалтерский и налоговый учет

Правовые принципы

В соответствии со ст. 715 Гражданского кодекса по договору мены (бартера) каждая из сторон обязуется передать другой стороне в собственность один товар в обмен на другой товар. Договором может быть установлен обмен имущества на работы (услуги) (п. 5 этой статьи Кодекса). Кроме того, согласно п. 1 ст. 293 Хозяйственного кодекса по договору мены (бартера) определенный товар в обмен на другой товар может быть передан каждой из сторон не только в собственность, но и в полное хозяйственное ведение или оперативное управление.

Не может быть объектом мены (бартера) имущество, отнесенное законодательством к основным фондам, которое относится к государственной или коммунальной собственности, в случае если другая сторона договора мены (бартера) не является соответственно государственным или коммунальным предприятием (п. 4 вышеуказанной статьи Хозяйственного кодекса).

Согласно п. 2 ст. 715 Гражданского кодекса каждая из сторон договора мены является продавцом того товара, который он передает в обмен, и покупателем товара, который он получает взамен.

Что касается момента получения права собственности на товар по договору мены (бартера), отметим следующее. В общем случае в соответствии со ст. 334 Гражданского кодекса:

  • право собственности у приобретателя имущества по договору возникает с момента передачи имущества, если иное не установлено договором или законом. Передачей имущества считается вручение его приобретателю или перевозчику, организации связи и т. п. для отправки, пересылки приобретателю имущества, отчужденного без обязательства доставки. К передаче имущества приравнивается вручение коносамента или другого товарно-распорядительного документа на имущество;
  • право собственности на имущество по договору, подлежащему нотариальному удостоверению, возникает у приобретателя с момента такого удостоверения или с момента вступления в законную силу решения суда о признании договора, не удостоверенного нотариально, действительным;
  • если договор об отчуждении имущества подлежит государственной регистрации, право собственности у приобретателя возникает с момента такой регистрации.

Отметим, что в Гражданском кодексе содержится специальная норма, регулирующая момент перехода права собственности при обмене товаров. Согласно п. 4 ст. 715 этого Кодекса право собственности на обмениваемые товары переходит к сторонам одновременно после выполнения обязательств по передаче имущества обеими сторонами, если иное не установлено договором или законом. То есть при обмене товаров право собственности на товары перейдет (если иное не установлено договором или законом) не в момент передачи товаров А (первое событие) от стороны 1 стороне 2, а только после того, как сторона 2 осуществит встречную передачу товаров Б стороне 1 (второе событие), когда одновременно состоится переход права собственности на товары А и Б.

В соответствии с п. 3 ст. 715 Гражданского кодекса договором может быть установлена доплата за товар большей стоимости, обмениваемый на товар меньшей стоимости, однако следует учитывать, что нельзя осуществлять доплату за товар большей стоимости, если это противоречит законодательству (п. 3 ст. 293 Хозяйственного кодекса).

К договору мены (бартера) применяются правила, регулирующие договоры купли-продажи, поставки, контрактации, элементы которых содержатся в договоре мены (бартера), если это не противоречит законодательству и соответствует сути отношений сторон (п. 5 ст. 293 Хозяйственного кодекса). Подобная норма содержится и в ст. 716 Гражданского кодекса.

Бухгалтерский учет

Каждая из сторон договора мены является продавцом того товара, который он передает в обмен, и покупателем товара, который он получает взамен (п. 2 ст. 715 Гражданского кодекса). Что касается объектов, которыми обмениваются стороны, то они могут быть подобными или неподобными. В соответствии с п. 4 ПБУ 7 подобные (однородные) объекты — это объекты, имеющие одинаковое функциональное назначение и одинаковую справедливую стоимость. Справедливая стоимость — сумма, по которой могут осуществляться обмен актива или оплата обязательства в результате операции между осведомленными, заинтересованными и независимыми сторонами (п. 4 ПБУ 19).

Отметим, что для признания объектов подобными важно, чтобы одновременно соблюдались оба условия, приведенные в п. 4 ПБУ 7. То есть если одно предприятие передает по договору мены (бартера) другому предприятию автомобиль «Мерседес», а в обмен от другой стороны получает более дешевый автомобиль «Ока» и определенную сумму денежных средств в качестве доплаты, то несмотря на одинаковое функциональное назначение этих объектов они для целей бухгалтерского учета не признаются подобными, поскольку имеют разную справедливую стоимость.

Передача по договору мены (бартера) подобных активов (объектов)

Рассмотрим особенности бухгалтерского учета передачи по договору мены (бартера) подобных объектов. Если осуществляется обмен продукцией (товарами, работами, услугами и другими активами), которые являются подобными по назначению и имеют одинаковую справедливую стоимость, то доход не признается (п. 9 ПБУ 15).

Следовательно, при передаче по договору мены (бартера) подобных активов с одинаковой справедливой стоимостью сторона, являющаяся продавцом, не признает доход от этой операции и, соответственно, не отражает увеличение дохода по кредиту счета 70 «Доходы от реализации», а себестоимость (балансовую стоимость) переданных активов не показывает по дебету счета 90 «Себестоимость реализации».

Передача по договору мены (бартера) неподобных активов (объектов)

Рассмотрим, как отражается в бухгалтерском учете передача по договору мены (бартера) неподобных объектов. Если объекты не соответствуют определению подобных (однородных), приведенному в п. 4 ПБУ 7, то они считаются неподобными (неоднородными) объектами.

При передаче по договору мены (бартера) неподобных объектов сумма доходов, которая отражается в бухгалтерском учете, определяется в соответствии с п. 23 ПБУ 15, а именно: сумма дохода по бартерному контракту определяется по справедливой стоимости активов, работ, услуг, полученных или подлежащих получению предприятием, уменьшенной или увеличенной соответственно на сумму переданных или полученных денежных средств и их эквивалентов.

Приобретение по договору мены (бартера) подобных активов (объектов)

Рассмотрим порядок отражения в бухгалтерском учете приобретенных по договору мены (бартера) запасов. В соответствии с п. 13 ПБУ 9 первоначальная стоимость единицы запасов, приобретенных в результате обмена на подобные запасы, равна балансовой стоимости переданных запасов. Если балансовая стоимость переданных запасов превышает их справедливую стоимость, то первоначальной стоимостью полученных запасов является их справедливая стоимость. Разность между балансовой и справедливой стоимостью переданных запасов включается в состав расходов отчетного периода.

При отражении в бухгалтерском учете приобретенного по договору мены (бартера) объекта основных средств следует руководствоваться п. 12 ПБУ 7, согласно которому первоначальная стоимость объекта основных средств, полученного в обмен на подобный объект, равна остаточной стоимости переданного объекта основных средств. Если остаточная стоимость переданного объекта превышает его справедливую стоимость, то первоначальной стоимостью объекта основных средств, полученного в обмен на подобный объект, является справедливая стоимость переданного объекта с включением разности в расходы отчетного периода.

Приобретение по договору мены (бартера) неподобных активов (объектов)

Первоначальной стоимостью запасов, приобретенных в обмен на неподобные запасы, признается справедливая стоимость полученных запасов (п. 13 ПБУ 9).

Если по договору мены (бартера) осуществляется приобретение объекта основных средств, то при определении его первоначальной стоимости следует руководствоваться п. 13 ПБУ 7. Согласно этому пункту первоначальная стоимость объекта основных средств, приобретенного в обмен (или частичный обмен) на неподобный актив, равна справедливой стоимости переданного немонетарного актива, увеличенной (уменьшенной) на сумму денежных средств или их эквивалентов, которая была передана (получена) при обмене.

Налоговый учет

Налог на прибыль

В соответствии с пп.  14.1.10 п. 14.1 ст. 14.1 Налогового кодекса бартерная (товарообменная) операция — хозяйственная операция, предусматривающая проведение расчетов за товары (работы, услуги) в неденежной форме в рамках одного договора.

При реализации товаров, выполнении работ или предоставлении услуг согласно договору мены (бартера) доходы от таких операций следует определять в соответствии с п. 137.1 ст. 137 Налогового кодекса, а именно:

  • доход от реализации товаров признается по дате перехода покупателю права собственности на такой товар;
  • доход от предоставления услуг и выполнения работ признается по дате составления акта или другого документа, оформленного в соответствии с требованиями действующего законодательства, который подтверждает выполнение работ или предоставление услуг.

Согласно п. 4 ст. 715 Гражданского кодекса право собственности на обмениваемые товары переходит к сторонам одновременно после выполнения обязательств по передаче имущества обеими сторонами, если иное не установлено договором или законом. Следовательно, стороны в договоре мены (бартера) могут самостоятельно определить момент перехода права собственности на товары. Стороны могут установить в договоре мены (бартера), что право собственности у приобретателя имущества по этому договору возникает с момента передачи имущества, что предусмотрено ст. 334 Гражданского кодекса. Расходы, формирующие себестоимость реализованных товаров, выполненных работ, предоставленных услуг, признаются расходами того отчетного периода, в котором признаны доходы от реализации таких товаров, выполненных работ, предоставленных услуг (п. 138.4 ст. 138 Налогового кодекса). При этом себестоимость приобретенных и реализованных товаров формируется в соответствии с ценой их приобретения с учетом ввозной пошлины и расходов на доставку и доведения до состояния, пригодного для продажи (п. 138.6 вышеуказанной статьи этого Кодекса). Таким образом, предприятие в одном и том же отчетном периоде признает как доходы от реализации товаров, выполнения работ, предоставления услуг, так и расходы, сформировавшие себестоимость этих товаров (работ, услуг).

Следует учитывать, что согласно п. 153.10 ст. 153 Налогового кодекса доходы и расходы от проведения товарообменных (бартерных) операций определяются в соответствии с договорной ценой такой операции, но не ниже (выше) обычных цен.

Если согласно договору мены (бартера) передаются основные средства, то необходимо учесть следующее:

  • основные средства в соответствии с пп. 14.1.138 п. 14.1 ст. 14 Налогового кодекса являются материальными активами. В свою очередь, материальные активы согласно пп. 14.1.244 этого пункта считаются товарами. Доход от реализации товаров (в том числе основных средств) признается по дате перехода покупателю права собственности на такие товары (п. 137.1 ст. 137 Налогового кодекса);
  • сумма превышения доходов от продажи или другого отчуждения над балансовой стоимостью отдельных объектов основных средств включается в доходы плательщика налога (поставщика), а сумма превышения балансовой стоимости над доходами от такой продажи или другого отчуждения включается в расходы этого плательщика налога (п. 146.13 ст. 146 Налогового кодекса). При этом доход от продажи или другого отчуждения объекта основных средств для целей применения ст. 146 этого Кодекса определяется согласно договору о продаже или другом отчуждении объекта основных средств, но не ниже обычной цены такого объекта (актива) (п. 146.14 этой статьи).

При приобретении товаров, работ или услуг по договору мены (бартера) расходы от таких операций необходимо признавать в следующем порядке:

  • если приобретены товары для последующей перепродажи, то в момент оприходования таких активов предприятие еще не включает в состав расходов их себестоимость. Однако позднее, когда предприятие реализует эти товары другому лицу, расходы, формирующие себестоимость реализованных товаров, следует в соответствии с п. 138.4 ст. 138 Налогового кодекса признать расходами того отчетного периода, в котором признаны доходы от реализации таких товаров;
  • если приобретены сырье, материалы, работы или услуги, предназначенные для использования при изготовлении готовой продукции, то стоимость таких сырья, материалов, работ или услуг включается в соответствии с п. 138.8 ст. 138 Налогового кодекса в себестоимость готовой продукции. Напомним, что готовая продукция, которую производит и реализует предприятие, соответствует определению термина «товары» согласно пп. 14.1.244 п. 14.1 ст. 14 этого Кодекса. В дальнейшем расходы, связанные с приобретением этих сырья, материалов, работ или услуг, следует включить в состав расходов (в составе себестоимости готовой продукции) в периоде, в котором признаны доходы от реализации товаров (готовой продукции) (п. 138.4 ст. 138 Кодекса);
  • если приобретены сырье, материалы, работы или услуги, предназначенные для использования при создании (изготовлении, сооружении) объекта основных средств, то стоимость таких сырья, материалов, работ или услуг включается в соответствии с п. 146.6 ст. 146 Налогового кодекса в амортизируемую стоимость объекта основных средств. В дальнейшем расходы, связанные с приобретением этих сырья, материалов, работ или услуг, отражаются в составе расходов в процессе начисления амортизации;
  • если согласно договору мены (бартера) приобретены аудиторские услуги или транспортные услуги, связанные с доставкой товаров покупателям, то расходы на приобретение таких услуг (другие расходы) признаются расходами того отчетного периода, в котором они были осуществлены согласно правилам ведения бухгалтерского учета (п. 138.5 ст. 138 Налогового кодекса). В соответствии с п. 138.10 этой статьи в состав других расходов включаются, в частности, административные расходы и расходы на сбыт.

Если по договору мены (бартера) приобретаются основные средства, то необходимо учесть следующее:

  • первоначальная стоимость объекта основных средств, полученного в обмен на подобный объект, равна амортизируемой стоимости переданного объекта основных средств, за вычетом сумм накопленной амортизации, но не выше обычной цены объекта основных средств, полученного в обмен (п. 146.9 ст. 146 Налогового кодекса);
  • первоначальная стоимость объекта основных средств, полученного в обмен (или частичный обмен) на неподобный объект, равна амортизируемой стоимости переданного объекта основных средств, за вычетом сумм накопленной амортизации, увеличенной/уменьшенной на сумму денежных средств или их эквивалента, которая была передана/получена при обмене, но не выше обычной цены объекта основных средств, полученного в обмен (п. 146.10 вышеуказанной статьи Кодекса).

Налог на добавленную стоимость

Для бартерных (товарообменных) операций Налоговым кодексом отдельный порядок налогообложения не предусмотрен, поэтому при осуществлении бартерных (товарообменных) операций применяются общие нормы обложения НДС, предусмотренные разделом V этого Кодекса.

В соответствии со ст. 185 Налогового кодекса операции плательщиков НДС по поставке товаров и услуг, место поставки которых расположено на таможенной территории Украины, являются объектом обложения НДС. Следовательно, если поставка товаров и услуг на таможенной территории Украины осуществляется согласно договору мены (бартера), то такие операции плательщиков НДС также являются объектом обложения этим налогом.

База налогообложения операций по поставке товаров/услуг согласно п. 188.1 ст. 188 Налогового кодекса определяется исходя из их договорной (контрактной) стоимости, но не ниже обычных цен, определенных в соответствии со ст. 39 этого Кодекса, с учетом общегосударственных налогов и сборов (кроме налога на добавленную стоимость и акцизного налога на спирт этиловый, используемый производителями — субъектами хозяйствования для производства лекарственных средств, в том числе компонентов крови и произведенных из них препаратов (кроме лекарственных средств в виде бальзамов и эликсиров), а также сбора на обязательное государственное пенсионное страхование на стоимость услуг сотовой мобильной связи). В состав договорной (контрактной) стоимости включаются любые суммы денежных средств, стоимость материальных и нематериальных активов, которые передаются плательщику налога непосредственно покупателем или через любое третье лицо в связи с компенсацией стоимости товаров/услуг.

То есть если установленная в договоре мены (бартера) договорная (контрактная) стоимость товаров или услуг ниже обычных цен на такие товары или услуги, база налогообложения при начислении налогового обязательства определяется исходя из обычных цен.

Обращаем внимание на то, что согласно договору мены (бартера) на территории Украины могут осуществляться операции, подлежащие налогообложению по нулевой ставке в соответствии со ст. 195 Налогового кодекса, или операции, освобожденные от налогообложения в соответствии со ст. 197 этого Кодекса. В таком случае поставщик товаров/услуг не начисляет на стоимость этих товаров/услуг налоговое обязательство по ставке 20%, а руководствуется специальными нормами статей 195 и 197 Налогового кодекса (то есть осуществленные в рамках договора мены (бартера) операции по поставке, определенные в этих статьях, облагаются налогом у такого плательщика НДС соответственно по нулевой ставке или освобождаются от налогообложения).

Плательщик НДС, осуществляющий поставку товаров/услуг согласно договору мены (бартера), дату возникновения налоговых обязательств определяет в общем порядке.

В день возникновения налоговых обязательств продавец должен выписать в двух экземплярах налоговую накладную. Один ее экземпляр выдается покупателю, а второй остается у продавца товаров/услуг. При составлении налоговой накладной в бумажном виде покупателю выдается оригинал, а копия остается у продавца (п. 201.4 ст. 201 Налогового кодекса). Поставщик (продавец) товаров/услуг в соответствии с п. 4 Порядка № 1379 в графе «Вид цивільно-правового договору» налоговой накладной указывает вид гражданско-правового договора согласно виду договорных обязательств, определенных Гражданским кодексом. Следовательно, при осуществлении бартерных (товарообменных) операций согласно заключенному между сторонами договору мены (бартера) поставщик (продавец) товаров/услуг в графе «Вид цивільно-правового договору» налоговой накладной указывает «Договор міни (бартеру)».

Плательщик НДС, осуществляющий приобретение товаров/услуг согласно договору мены (бартера), дату возникновения права на отнесение сумм НДС к налоговому кредиту определяет в общем порядке.

Согласно п. 198.3 ст. 198 Налогового кодекса налоговый кредит отчетного периода определяется исходя из договорной (контрактной) стоимости товаров/услуг, но не выше уровня обычных цен, определенных в соответствии со ст. 39 этого Кодекса. Обращаем внимание на то, что согласно п. 1 раздела XIX Налогового кодекса ст. 39 этого Кодекса вступает в силу 01.01.2013 г. До этой даты обычные цены определяются в соответствии с п. 1.20 ст. 1 Закона о прибыли, поскольку этот пункт продолжает действовать до 01.01.2013 г., что предусмотрено пп. 2 п. 2 раздела XIX Налогового кодекса.

Рассмотрим, как отражается в бухгалтерском и налоговом учете обмен подобными запасами.

Пример 1

ООО «Колосок» по договору мены (бартера) передало ООО «Троянда» партию кирпича № 1 одного цвета, а в обмен получило партию кирпича № 2 другого цвета (при этом количество кирпичей в каждой партии одинаково50 000 штук). Справедливая стоимость каждого кирпича, указанная сторонами в договоре,1 грн., кроме того, НДС0,2 грн. (эта же стоимость соответствует обычной цене этого товара, которая применяется для целей налогового учета). Общая стоимость каждой партии кирпича составляет 50 000 грн., кроме того, НДС10 000 грн., всего60 000 грн. Кирпичи несмотря на их разный цвет имеют одинаковое функциональное назначение и одинаковую справедливую стоимость, поэтому эти товары считаются подобными запасами.

Учитывая нормы п. 4 ст. 715 и ст. 334 Гражданского кодекса, стороны в договоре мены (бартера) установили, что право собственности у приобретателя имущества (кирпича) возникает с момента передачи имущества.

При осуществлении обмена товарами, которые являются подобными по назначению и имеют одинаковую справедливую стоимость, доход не признается (п. 9 ПБУ 15). Таким образом, стороны не отражают при передаче товаров увеличение дохода по кредиту счета 70 «Доходы от реализации», а себестоимость (балансовую стоимость) переданных товаров не показывают по дебету счета 90 «Себестоимость реализации».

Балансовая стоимость одного кирпича, подлежащего отгрузке, согласно договору мены (бартера), составляет:

у ООО «Колосок»0,98 грн., что в расчете на всю партию № 1 составляет 49 000 грн.;

у ООО «Троянда»1,01 грн., что в расчете на всю партию № 2 составляет 50 500 грн.

Согласно п. 13 ПБУ 9 первоначальная стоимость единицы запасов, приобретенных в результате обмена на подобные запасы, равна балансовой стоимости переданных запасов. ООО «Колосок» передало партию кирпича № 1, в которой балансовая стоимость одного кирпича составляет 0,98 грн. (при этом балансовая стоимость переданных запасов не превышает их справедливой стоимости), поэтому оно при оприходовании определяет первоначальную стоимость единицы запасов (одного кирпича) из партии № 2 также в сумме 0,98 грн., что в расчете на всю партию № 2 составляет 49 000 грн.

В налоговом учете ООО «Колосок» при передаче партии кирпича № 1 исходя из договорной цены этих активов, равной их обычной цене, определяет доход в сумме 50 000 грн. (п. 153.10 ст. 153 Налогового кодекса) и начисляет налоговое обязательство по НДС в сумме 10 000 грн. (50 000 х 20%) (п. 188.1 ст. 188 этого Кодекса).

Если балансовая стоимость переданных запасов превышает их справедливую стоимость, то в соответствии с п. 13 ПБУ 9 первоначальной стоимостью полученных запасов является их справедливая стоимость, при этом разность между балансовой и справедливой стоимостью переданных запасов включается в состав расходов отчетного периода. ООО «Троянда» получило партию кирпича № 1, в которой первоначальная стоимость одного кирпича, определенная на основе указанной в договоре мены (бартера) цены (которая равна справедливой стоимости), составляет 1 грн. (что в расчете на всю партию50 000 грн.). В обмен ООО «Троянда» передало партию кирпича № 2, в которой балансовая стоимость одного кирпича составляет 1,01 грн. (что в расчете на всю партию50 500 грн.), а справедливая стоимость1 грн. (что в расчете на всю партию50 000 грн.). Следовательно, ООО «Троянда» 500 грн. (50 50050 000), то есть разность между балансовой и справедливой стоимостью переданных запасов, включает в состав расходов отчетного периода.

В налоговом учете ООО «Троянда» при передаче партии кирпича № 2 исходя из договорной цены этих активов, которая равна их обычной цене, определяет доход в сумме 50 000 грн. (п. 153.10 ст. 153 Налогового кодекса) и начисляет налоговое обязательство по НДС в сумме 10 000 грн. (50 000 х 20%) (п. 188.1 ст. 188 этого Кодекса).

Согласно п. 153.10 ст. 153 Налогового кодекса расходы от проведения товарообменных (бартерных) операций определяются в соответствии с договорной ценой такой операции, но не выше обычных цен. ООО «Троянда» передало в обмен партию кирпича № 2, балансовая стоимость которой в расчете на всю партию составляет 50 500 грн., однако договорная цена и обычная цена этой партии меньшевсего 50 000 грн. Следовательно, руководствуясь п. 153.10 ст. 153 Налогового кодекса, ООО «Троянда» включает в состав расходов не всю балансовую стоимость переданного кирпича из партии № 2, а только 50 000 грн.

Бухгалтерский и налоговый учет по примеру 1 представлен в табл. 1.

Таблица 1


п/п

Содержание хозяйственной операции

Корреспонденция счетов

Сумма,
грн.

Налоговый
учет

Дебет

Кредит

Доходы

Расходы

1

2

3

4

5

6

7

Учет у ООО «Колосок»

1

Отгружена партия кирпича № 1

361

281

49 000

50 000

49 000

2

Начислено налоговое обязательство по НДС

361

641

10 000

3

Получена партия кирпича № 2

281

631

49 000

4

Отражен налоговый кредит по НДС

641

631

10 000

5

Зачислены остатки по счетам

631

361

59 000

Учет у ООО «Роза»

1

Получена партия кирпича № 1

281

631

50 000

2

Отражен налоговый кредит по НДС

641

631

10 000

3

Отгружена партия кирпича № 2

361

281

50 000

50 000

50 000*

4

Списана разность между балансовой стоимостью и справедливой стоимостью кирпича из партии № 2

949

281

500

5

Начислено налоговое обязательство по НДС

361

641

10 000

6

Зачислены остатки по счетам

631

361

60 000

7

Отнесена на финансовый результат сумма других расходов операционной деятельности в порядке закрытия субсчета 949

791

949

500

* Пункт 153.10 ст. 153 Налогового кодекса.

 

Рассмотрим, как отражается в бухгалтерском и налоговом учете обмен неподобными запасами.

Пример 2

ООО «Дніпро» по договору мены (бартера) передало ООО «Сяйво» партию товаров № 1, а в обмен получило партию товаров № 2, которые являются неподобными запасами. Стороны в договоре мены (бартера) установили, что право собственности у приобретателя имущества возникает с момента передачи имущества (п. 4 ст. 715 и ст. 334 Гражданского кодекса).

Договорная и справедливая стоимость каждой единицы товара из партии № 1, которую передает ООО «Дніпро», составляет 100 грн., кроме того, НДС20 грн., а балансовая стоимость единицы95 грн. Количество товаров в партии № 11000 единиц, поэтому общая договорная и справедливая стоимость товаров в расчете на всю партию № 1 составляет 100 000 грн., кроме того, НДС20 000 грн., всего120 000 грн.

Договорная и справедливая стоимость каждой единицы товара из партии № 2, которую передает ООО «Сяйво», составляет 50 грн., кроме того, НДС10 грн., а балансовая стоимость единицы45 грн. Количество товаров в партии № 22000 единиц, общая договорная и справедливая стоимость товаров в расчете на всю партию № 2 составляет 100 000  грн., кроме того, НДС20 000 грн., всего120 000 грн.

При отражении доходов в бухгалтерском учете стороны руководствуются п. 23 ПБУ 15, согласно которому сумма дохода по бартерному контракту определяется по справедливой стоимости активов, которые получены или подлежат получению предприятием, уменьшенной или увеличенной соответственно на сумму переданных или полученных денежных средств и их эквивалентов. При оприходовании товаров предприятия учитывают, что первоначальной стоимостью запасов, приобретенных в обмен на неподобные запасы, признается справедливая стоимость полученных запасов (п. 13 ПБУ 9).

Договорная стоимость и справедливая стоимость переданных сторонами товаров соответствует их обычной цене, применяемой для целей налогового учета. Стороны в налоговом учете при передаче товаров исходя из договорной цены этих активов, которая равная их обычной цене, определяют доход (п. 153.10 ст. 153 Налогового кодекса) и начисляют налоговые обязательства по НДС (п. 188.1 ст. 188 этого Кодекса).

Бухгалтерский и налоговый учет по примеру 2 представлен в табл. 2.

Таблица 2


п/п

Содержание хозяйственной операции

Корреспонденция счетов

Сумма,
грн.

Налоговый
учет

Дебет

Кредит

Доходы

Расходы

1

2

3

4

5

6

7

Учет у ООО «Дніпро»

1

Отгружена партия товаров № 1 и отражен доход от реализации

361

702

120 000

100 000

2

Начислено налоговое обязательство по НДС

702

641

20 000

3

Списана балансовая стоимость товаров из партии № 1

902

281

95 000

95 000

4

Получена партия товаров № 2

281

631

100 000

5

Отражен налоговый кредит по НДС

641

631

20 000

6

Зачислены остатки по счетам

631

361

120 000

7

Отнесены на финансовый результат суммы в порядке закрытия счетов учета доходов и расходов

702

791

100 000

791

902

95 000

Учет у ООО «Сяйво»

1

Получена партия товаров № 1

281

631

100 000

2

Отражен налоговый кредит по НДС

641

631

20 000

3

Отгружена партия товаров № 2 и отражен доход от реализации

361

702

120 000

100 000

 

4

Начислено налоговое обязательство по НДС

702

641

20 000

5

Списана балансовая стоимость товаров из партии № 2

902

281

90 000

90 000

6

Зачислены остатки по счетам

631

361

120 000

7

Отнесены на финансовый результат суммы в порядке закрытия счетов учета доходов и расходов

702

791

100 000

 

Рассмотрим, как отражается в бухгалтерском и налоговом учете обмен неподобными запасами с доплатой определенной суммы денежных средств.

Пример 3

ООО «Буг» по договору мены (бартера) передало ООО «Десна» партию товаров № 1, а в обмен получило партию товаров № 2, которые являются неподобными запасами. Учитывая нормы п. 4 ст. 715 и ст. 334 Гражданского кодекса, стороны в договоре мены (бартера) установили, что право собственности у приобретателя имущества возникает с момента передачи имущества.

Договорная и справедливая стоимость каждой единицы товара из партии № 1, которую передает ООО «Буг», составляет 100 грн., кроме того, НДС20 грн., а балансовая стоимость единицы95 грн. Количество товаров в партии № 11000 единиц, поэтому общая договорная и справедливая стоимость товаров в расчете на всю партию № 1 составляет 100 000 грн., кроме того, НДС20 000 грн., всего120 000 грн.

Договорная стоимость и справедливая стоимость каждой единицы товара из партии № 2, которую передает ООО «Десна», составляет 90 грн., кроме того, НДС18 грн., а балансовая стоимость единицы85 грн. Количество товаров в партии № 21000 единиц, поэтому общая договорная и справедливая стоимость товаров в расчете на всю партию № 2 составляет 90 000 грн., кроме того, НДС18 000 грн., всего108 000 грн. Поскольку у ООО «Десна» общая стоимость (с учетом НДС) полученных товаров (120 000 грн.) превышает общую стоимость (с учетом НДС) переданных им товаров (108 000 грн.), то это предприятие перечисляет на счет ООО «Буг» доплату в сумме 12 000 грн., в том числе НДС2000 грн.

При отражении доходов в бухгалтерском учете стороны руководствуются п. 23 ПБУ 15, согласно которому сумма дохода по бартерному контракту определяется по справедливой стоимости активов, полученных или подлежащих получению предприятием, уменьшенной или увеличенной соответственно на сумму переданных или полученных денежных средств и их эквивалентов. При оприходовании товаров предприятия учитывают, что первоначальной стоимостью запасов, приобретенных в обмен на неподобные запасы, признается справедливая стоимость полученных запасов (п. 13 ПБУ 9).

Договорная стоимость и справедливая стоимость переданных сторонами товаров соответствует их обычной цене, применяемой для целей налогового учета. Стороны в налоговом учете при передаче товаров исходя из договорной цены этих активов, которая равна их обычной цене, определяют доход (п. 153.10 ст. 153 Налогового кодекса) и начисляют налоговые обязательства по НДС (п. 188.1 ст. 188 этого Кодекса).

Бухгалтерский и налоговый учет по примеру 3 представлен в табл. 3.

Таблица 3


п/п

Содержание хозяйственной операции

Корреспонденция счетов

Сумма,
грн.

Налоговый
учет

Дебет

Кредит

Доходы

Расходы

Учет у ООО «Буг»

1

Отгружена партия товаров № 1 и отражен доход от реализации

361

702

120 000

100 000

2

Начислено налоговое обязательство по НДС

702

641

20 000

3

Списана балансовая стоимость товаров из партии № 1

902

281

95 000

95 000

4

Получена партия товаров № 2

281

631

90 000

5

Отражен налоговый кредит по НДС

641

631

18 000

6

Получена доплата за ранее отгруженную партию товаров № 1

311

361

12 000

7

Зачислены остатки по счетам

631

361

108 000

8

Отнесены на финансовый результат суммы в порядке закрытия счетов учета доходов и расходов

702

791

100 000

791

902

95 000

Учет у ООО «Десна»

1

Получена партия товаров № 1

281

631

100 000

2

Отражен налоговый кредит по НДС

641

631

20 000

3

Отгружена партия товаров № 2 и отражен доход от реализации

361

702

108 000

90 000

 

4

Начислено налоговое обязательство по НДС

702

641

18 000

5

Списана балансовая стоимость товаров из партии № 2

902

281

85 000

85 000

6

Перечислена доплата за ранее полученную партию товаров № 1

631

311

12 000

7

Зачислены остатки по счетам

631

361

108 000

8

Отнесены на финансовый результат суммы в порядке закрытия счетов учета доходов и расходов

702

791

90 000

791

902

85 000

 

Рассмотрим, как отражается в бухгалтерском и налоговом учете обмен неподобными объектами основных средств.

Пример 4

ООО «Говерла» по договору мены (бартера) передало ООО «Колос» пневматический пресс, а в обмен получило станок. Активы, которыми обмениваются предприятия, являются неподобными объектами основных средств, поскольку имеют разное функциональное назначение.

Учитывая нормы п. 4 ст. 715 и ст. 334 Гражданского кодекса, стороны в договоре мены (бартера) установили, что право собственности у приобретателя имущества возникает с момента передачи имущества.

В бухгалтерском и налоговом учете ООО «Говерла» первоначальная стоимость пневматического пресса составляет 8000 грн., сумма износа4500 грн., остаточная стоимость объекта3500 грн., ликвидационная стоимость0 грн. Договорная и справедливая стоимость пневматического пресса составляет 4500 грн., кроме того, НДС1900 грн., всего5400 грн.

В бухгалтерском и налоговом учете ООО «Колос» первоначальная стоимость станка составляет 9000 грн., сумма износа5000 грн., остаточная стоимость объекта4000 грн., ликвидационная стоимость0 грн. Договорная и справедливая стоимость станка составляет 4500 грн., кроме того, НДС900 грн., всего5400 грн.

Отметим, что у ООО «Говерла» и ООО «Колос» указанные объекты амортизировались с применением прямолинейного метода. Остаточная стоимость этих объектов определяется с учетом того, что и в бухгалтерском, и в налоговом учете амортизация согласно п. 29 ПБУ 7 и п. 146.15 ст. 146 Налогового кодекса последний раз начисляется в месяце, в котором этот объект выбывает из предприятия (выводится из эксплуатации в связи с продажей).

Необоротные активы, признанные удерживаемыми для продажи, прекращают признаваться в составе необоротных активов (п. 6 раздела второго ПБУ 27). В соответствии с Инструкцией № 291 стоимость необоротных активов, удерживаемых для продажи, отражается на субсчете 286 «Необоротные активы и группы убытия, удерживаемые для продажи» к счету 28 «Товары». На субсчете 286 объект следует отражать по наименьшей из двух величинбалансовой (остаточной) стоимости или чистой стоимости реализации.

В бухгалтерском учете доходы от реализации объектов предприятия отражают по кредиту субсчета 712 «Доход от реализации других оборотных активов», а их балансовую стоимость списывают по дебету субсчета 943 «Себестоимость реализованных производственных запасов». Сумма дохода по бартерному контракту определяется по справедливой стоимости активов, работ, услуг, полученных или подлежащих получению предприятием, уменьшенной или увеличенной соответственно на сумму переданных или полученных денежных средств и их эквивалентов (п. 23 ПБУ 15).

Первоначальная стоимость объекта основных средств, приобретенного в обмен (или частичный обмен) на неподобный актив, равна справедливой стоимости переданного немонетарного актива, увеличенной (уменьшенной) на сумму денежных средств или их эквивалентов, которая была передана (получена) при обмене (п. 13 ПБУ 7).

Договорная и справедливая стоимость переданных сторонами товаров соответствует их обычной цене, применяемой для целей налогового учета. У обеих сторон доходы от продажи объектов (без учета НДС) превышают балансовую стоимость этих объектов. В налоговом учете в состав доходов включается сумма превышения доходов от продажи объекта (без учета НДС) над балансовой стоимостью этого объекта основных средств (п. 146.13 ст. 146 Налогового кодекса).

Стороны в налоговом учете по НДС при передаче товаров (объектов) исходя из договорной цены этих активов, которая равна их обычной цене, начисляют налоговые обязательства по НДС (п. 188.1 ст. 188 этого Кодекса).

В налоговом учете первоначальная стоимость объекта основных средств, полученного в обмен (или частичный обмен) на неподобный объект, равна амортизируемой стоимости переданного объекта основных средств, за вычетом сумм накопленной амортизации, увеличенной/уменьшенной на сумму денежных средств или их эквивалента, которая была передана/получена при обмене, но не выше обычной цены объекта основных средств, полученного в обмен (п. 146.10 ст. 146 Кодекса).

Бухгалтерский и налоговый учет по примеру 4 представлен в табл. 4.

Таблица 4


п/п

Содержание хозяйственной операции

Корреспонденция счетов

Сумма,
грн.

Налоговый
учет

Дебет

Кредит

Доходы

Расходы

1

2

3

4

5

6

7

Учет у ООО «Говерла»

1

Переведен объект основных средств (пневматический пресс) в состав необоротных активов, удерживаемых для продажи:

 

 

 

 

 

отражена остаточная стоимость объекта;

286

104

3500

списан начисленный износ

132

104

4500

2

Отгружен пневматический пресс и отражен доход от реализации

377

712

5400

1000*

3

Начислено налоговое обязательство по НДС

712

641

900

4

Списана балансовая стоимость пневматического пресса

943

286

3500

5

Отнесены на финансовый результат суммы в порядке закрытия счетов учета доходов и расходов

712

791

4500

791

943

3500

6

Получен станок

152

631

4500

7

Отражен налоговый кредит по НДС

641

631

900

8

Введен в эксплуатацию объект основных средств (станок)

104

152

4500

—**

9

Зачислены остатки по счетам

631

377

5400

* В налоговом учете в состав доходов включается 1000 грн. (4500 - 3500) (п. 146.13 ст. 146 Налогового кодекса).
** В налоговом учете первоначальная стоимость объекта основных средств, полученного в обмен на неподобный объект, согласно п. 146.10 ст. 146 Налогового кодекса равна амортизируемой стоимости переданного объекта основных средств (8000 грн.) за вычетом сумм накопленной амортизации (4500 грн.), но не выше обычной цены объекта основных средств, полученного в обмен (4500 грн.). Следовательно, в налоговом учете первоначальная стоимость полученного объекта основных средств равна только 3500 грн. (8000 - 4500), то есть она ниже первоначальной стоимости, отраженной в бухгалтерском учете.

Учет у ООО «Колос»

1

Переведен объект основных средств (станок) в состав необоротных активов, удерживаемых для продажи:

 

 

 

отражена остаточная стоимость объекта;

286

104

4000

списан начисленный износ

132

104

5000

2

Получен пневматический пресс

152

631

4500

3

Отражен налоговый кредит по НДС

641

631

900

4

Введен в эксплуатацию объект основных средств (пневматический пресс)

104

152

4500

—*

5

Отгружен станок и отражен доход от реализации

377

712

5400

500**

6

Начислено налоговое обязательство по НДС

712

641

900

7

Списана балансовая стоимость станка

943

286

4000

8

Отнесены на финансовый результат суммы в порядке закрытия счетов учета доходов и расходов

712

791

4500

791

943

4000

9

Зачислены остатки по счетам

631

377

5400

* В налоговом учете первоначальная стоимость объекта основных средств, полученного в обмен на неподобный объект, согласно п. 146.10 ст. 146 Налогового кодекса равна амортизируемой стоимости переданного объекта основных средств (9000 грн.) за вычетом сумм накопленной амортизации (5000 грн.), но не выше обычной цены объекта основных средств, полученного в обмен (4500 грн.). Следовательно, в налоговом учете первоначальная стоимость полученного объекта основных средств равна только 4000 грн. (9000 - 5000), то есть она ниже первоначальной стоимости, отраженной в бухгалтерском учете.
** В налоговом учете в состав доходов включается 500 грн. (4500 - 4000) (п. 146.13 ст. 146 Налогового кодекса).

 

«Горячие линии»

Дата: 19 сентября, четверг
Время проведения: с 14:00 до 16:00
Контактный номер: (044) 501-06-42