Бухучет
Тема: ЕСВ

Бухгалтерский учет музейных фондов негосударственного музея

В редакцию «Вестника» поступил вопрос следующего содержания: «Негосударственное предприятие содержит на балансе музей как отдельное структурное подразделение. Нужно ли в бухгалтерском учете отражать музейные фонды? Если да, то каким образом?»

Ответ на него рассмотрим ниже.

Основные сведения о фондах музея

Прежде всего заметим, что основу любого музея составляет музейное собрание.

Закон № 249/95-ВР определяет музейное собрание как совокупность музейных коллекций и музейных предметов, а также связанных с ними библиотечных фондов, архивов, каталогов и научной документации музея (ст. 1).

В свою очередь, музейная коллекция - совокупность музейных предметов, объединенных одним или несколькими общими признаками. А музейный предмет — культурная ценность, качество или особые признаки которой делают необходимым для общества ее сохранность, изучение и публичное представление.

Совокупность отдельных музейных предметов, музейных коллекций, музейных собраний, которые постоянно хранятся на территории Украины, независимо от их происхождения и форм собственности, а также музейных предметов и музейных коллекций, находящихся за пределами Украины и являющихся собственностью Украины или в соответствии с международными договорами подлежащих возврату в Украину, составляет Музейный фонд Украины.

Музейное собрание делится на основной и научно-вспомогательный фонды. В научно-вспомогательном фонде могут быть выделены фонд сырьевых материалов и экспериментальный фонд (п. 7 Положения № 1147).

Основной фонд — музейные предметы, сведения о которых занесены в фондово-учетную документацию (п. 3.5 Положения № 1147).

К основному фонду относятся следующие музейные предметы:

  • в естественно-научных музеях или отделах природы краеведческих музеев — музейные предметы, отражающие развитие природы и историю развития естественных дисциплин;
  • в музеях или отделах исторического профиля — музейные предметы, документирующие историю и развитие человеческого общества;
  • в музеях театрального, музыкального и киноискусства и их отделах — музейные предметы, документирующие развитие театрального и киноискусства, музыкальной культуры;
  • в литературных музеях — музейные предметы, характеризующие развитие литературы;
  • в мемориальных музеях — мемориальные предметы, принадлежавшие выдающейся личности, ее окружению, а также воссоздающие эпоху, в которой жила и творила эта личность;
  • в технических музеях — музейные предметы, отражающие историю развития техники;
  • в художественных музеях и картинных галереях — произведения всех видов изобразительного и декоративно-прикладного искусства.

Научно-вспомогательный фонд — часть музейного собрания, не относящаяся к основному фонду и государственной части Музейного фонда Украины, состоящая из научно-вспомогательных материалов, собранных или созданных музеем для постоянной экспозиции или выставок в качестве вспомогательного иллюстративного либо информационного материала (муляжи, макеты, слепки, реконструкции, копии, планы, карты, схемы, диаграммы, чертежи и другие наглядные материалы, специально изготовленные или воспроизведенные и используемые для раскрытия экспозиционно-выставочной темы) (п. 3.2 Положения № 1147).

К фонду сырьевых материалов относятся объекты неорганической и органической природы, являющиеся результатом лабораторных исследований и препарирования (шкурки животных, влажные экспедиционные материалы, образцы сельскохозяйственных культур длительного хранения и т. п.), материалы, подготовленные для длительного хранения, и др.

В состав экспериментального фонда входят авторские инсталляции с оригинальной художественной концепцией, состоящие из утилитарных предметов промышленного изготовления, выполненных, как правило, из недолговечных материалов, которые подвергаются быстрому старению и деструктуризации (поролон, резина, банерная ткань, пластик, органические вещества, определенные виды цветной фотографии и т. п.), или из современных материалов, стойкость которых к длительному использованию не определена и не проверена временем.

Музейные предметы и предметы музейного значения должны учитываться в порядке, установленном Кабинетом Министров Украины (ст. 19 Закона № 249/95-ВР). Таким порядком является Положение № 1147, где приведены основные аспекты учета. Хотя заметим, что здесь речь идет не о бухгалтерском учете, а об особом, так называемом музейном учете.

Согласно ст. 1 Закона № 249/95-ВР музейный учет — один из основных направлений работы музея, осуществляемый путем ведения фондово-учетной документации (в том числе в электронном виде), которая содержит название предмета (фамилию автора произведения), датирование, место создания, дату поступления в музей, материал, технику изготовления, краткое описание, научную атрибуцию, состояние хранения, учетные обозначения и обеспечивает возможность их идентификации, правовой статус музейных предметов и музейных коллекций.

Вместе с тем из содержания последнего абзаца п. 10 Положения № 1147 следует, что каждый музей должен иметь свою внутреннюю учетную инструкцию, которую утверждает руководитель музея. Ориентироваться при этом необходимо на инструкцию, которую утвердит Минкультуры Украины. Однако в настоящее время такой документ еще не утвержден. Поэтому при разработке собственной внутренней учетной инструкции можно ориентироваться на нормы Инструкции № 290 и в обязательном порядке соблюдать нормы Закона № 249/95-ВР и Положения № 1147.

Процесс учета приведен в Положении № 1147 и Инструкции № 290 достаточно основательно и понятно, поэтому, нет необходимости приводить его полностью. Остановимся в этой статье только на основных принципиальных аспектах.

Музейный учет музейных предметов и предметов музейного значения предусматривает три этапа:

  • первичная регистрация музейных предметов — учет предметов, поступивших в музей. Фиксируются основные отличительные признаки предметов в актах приемки, книге учета поступлений (основного фонда) или книге учета научно-вспомогательных материалов на основании результатов их предварительного изучения (первичной атрибуции);
  • научная инвентаризация — учет основного фонда. Фиксируются результаты развернутой атрибуции музейных предметов (классификация по типам источников, видам материалов, искусств, коллекций и т. п.) в инвентарных и специальных инвентарных книгах с целью юридического закрепления предметов за определенной музейной коллекцией и охраны научных данных о предметах;
  • регистрация музейного предмета в специальной инвентарной книге — только для предметов, содержащих драгоценные металлы и драгоценные камни.

Итак, первый этап учета.

Музейный предмет, поступающий в музей, прежде всего оформляется внутренним документом — актом приемки в количестве не менее трех экземпляров (главному хранителю фондов, отделу, которому передан предмет, и лицу, передавшему предмет). То есть даже если предмет приобретен и на него есть накладная или акт поставщика, в музее все равно необходимо выписывать акт приемки.

Как указано в п. 9 Положения № 1147, формы основных фондово-учетных документов, к которым относится и акт приемки, утверждаются Минкультуры Украины. На момент подготовки статьи формы этих документов еще не утверждены. Однако формы акта приемки и других документов, о которых речь будет идти ниже, приводятся в приложениях к Инструкции № 290. Этими формами пока что и пользуются на практике.

Затем поступившие предметы рассматриваются фондово-закупочной комиссией музея и на основании ее заключений вносятся в книгу поступлений основного или научно-вспомогательного фонда.

На этом первый этап учета завершается.

Следует отметить, что существуют особенности приема некоторых предметов.

Прием и выдача предметов, содержащих драгоценные металлы и драгоценные камни, проводятся согласно Инструкции № 513.

Прием государственных наград музеями осуществляется в соответствии с Законом № 1549-ІІІ. Хранение, охрана и использование государственных наград, содержащих драгоценные металлы и драгоценные камни, осуществляются согласно Инструкции № 513.

Прием на постоянное хранение государственных наград, которыми отмечены предприятия, объединения, учреждения, организации независимо от их формы собственности, воинские части в случае их ликвидации и расформирования, осуществляется в соответствии с Порядком № 982.

Порядок приема, учета, хранения, охраны, перевозки музеями оружия (в том числе содержащего драгоценные металлы и камни) определяется Инструкцией № 622 и осуществляется с разрешения органов МВД.

Второй этап учета — научная инвентаризация проводится только для основного фонда музея. Она является основной стадией, на которой фиксируются результаты изучения и научной атрибуции с целью закрепления предметов за определенной музейной коллекцией.

В результате научной инвентаризации данные по каждому предмету вносятся в инвентарную книгу. Кроме того, на каждый предмет заполняется научно-унифицированный паспорт. Форма паспорта относится к основным учетным документам согласно п. 10 Положения № 1147. Это документ, который фиксирует все этапы инвентаризации, изучения, научного определения, реставрации, публикации и использования предмета на всем отрезке времени его нахождения в определенном музее. Научно-унифицированный паспорт на уникальные предметы составляется согласно приложению 1 к Порядку № 653.

Аналогичным образом документируется выбытие музейных предметов — актом выбытия, данные которого вносятся в соответствующую книгу выбытия.

Для разных видов поступлений, внутренней передачи и выбытия предметов предусмотрены разные формы актов, книг и т. п. Как отмечалось, формы таких документов должно утвердить Минкультуры Украины. На сегодня все формы таких документов и порядок их применения приведены в Инструкции № 290.

Третий этап предусматривает регистрацию музейного предмета в специальной инвентарной книге для предметов, содержащих драгоценные металлы и драгоценные камни.

Кроме первичной регистрации, научной инвентаризации и инвентаризации предметов, содержащих драгоценные металлы и драгоценные камни, музеи периодически проводят переучет музейных предметов, то есть проверку наличия и состояния хранения предметов, сверку их с книгами поступлений, инвентарными книгами, актами и другой учетной документацией. Планы проведения переучета ежегодно утверждаются руководителем музея. Окончательные результаты проверки фиксируются в сводном акте, подписанном руководителем и главным хранителем.

Все установленные Положением № 1147, Инструкцией № 290 внутренние документы, необходимые для ведения музейного учета, составляют так называемую фондово-учетную документацию.

Она состоит из основных и вспомогательных учетных документов.

Перечень основных документов приведен в п. 10 Положения № 1147, которые, как указывалось, должно утвердить Минкультуры Украины.

Формы вспомогательных учетных документов утверждаются руководителем музея на основании Инструкции № 290.

Основные аспекты обращения с фондово-учетной документацией приведены в Положении № 1147.

Таким образом, основные сведения о фондах музея мы привели. А теперь остановимся на вопросе бухгалтерского учета этих фондов.

Бухгалтерский учет фондов негосударственного музея

Музейные предметы, входящие в музейные фонды, относятся к активам, поскольку согласно ст. 1 Закона о бухучете активы — это ресурсы, контролируемые предприятием в результате прошедших событий, использование которых, как ожидается, приведет к получению экономических выгод в будущем. А наши музейные предметы полностью соответствуют этому определению.

Если музейные предметы соответствуют определению основного средства, они учитываются в составе основных средств на субсчете 117 «Другие необоротные материальные активы» независимо от стоимости. Напомним, что к основным средствам относятся материальные активы, которые предприятие содержит с целью использования их в процессе производства или поставки товаров, предоставления услуг, сдачи в аренду другим лицам или для осуществления административных и социально-культурных функций, ожидаемый срок полезного использования (эксплуатации) которых более одного года (или операционного цикла, если он длиннее года).

Как определено ПБУ 7, музейные предметы оприходуются в бухгалтерском учете по первоначальной стоимости. Например, при приобретении музейных предметов это будет сумма, уплачиваемая поставщику, плюс другие расходы, приведенные в п. 8 этого ПБУ 7.

Если музейные предметы получают бесплатно, то первоначальная стоимость определяется на уровне справедливой стоимости с учетом расходов, предусмотренных п. 8 ПБУ 7 (п. 10 этого ПБУ). В таком случае музейные предметы оцениваются фондово-закупочными комиссиями музеев с привлечением профильных экспертов-специалистов в порядке, предусмотренном Инструкцией № 325. Оценочная стоимость проставляется в фондово-учетной документации — актах приемки, книгах учета и т. п.

Нужно ли начислять амортизацию на предметы музейного фонда?

На наш взгляд, предметы основного фонда не амортизируются, ведь они фактически имеют неопределенный срок полезного использования. Кстати, то же указано и в п. 7.3 Инструкции № 64, хотя она и касается только бюджетных учреждений.

И даже если установить какой-либо срок использования предметов основного фонда, амортизировать все равно вряд ли получится. Ведь амортизируемая стоимость — это первоначальная или переоцененная стоимость необоротных активов за вычетом их ликвидационной стоимости, где ликвидационная стоимость — сумма денежных средств или стоимость других активов, которую предприятие ожидает получить от реализации (ликвидации) необоротных активов по истечении срока их полезного использования (эксплуатации), за вычетом расходов, связанных с продажей (ликвидацией) (п. 4 ПБУ 7).

А в случае с предметами основного фонда ликвидационная стоимость может оказаться даже больше первоначальной стоимости, поскольку такие предметы уникальны и с течением времени их стоимость, как правило, только возрастает.

Вместе с тем предприятие, содержащее музей, не должно забывать о возможности переоценки основных средств1.

Согласно п. 16 ПБУ 7 предприятие может переоценивать объект основных средств, если остаточная стоимость этого объекта существенно отличается от его справедливой стоимости на дату баланса.

Порогом существенности с целью отражения переоценки объектов учета может приниматься величина, равная 10-процентному отклонению остаточной стоимости объектов учета от их справедливой стоимости (письмо № 04230-04108), или же другая величина, установленная приказом предприятия об учетной политике.

Пример 1. На балансе музея предприятия в составе основного музейного фонда числится картина известного художника остаточной (балансовой) стоимостью 100 тыс. грн.

По оценкам экспертов, на дату очередного баланса рыночная стоимость этой картины составляет 250 тыс. грн.

Приказом предприятия об учетной политике порог существенности с целью переоценки установлен на уровне 10-процентного отклонения остаточной стоимости объектов учета от их справедливой стоимости.

Картина может быть переоценена (дооценена), если ее рыночная стоимость будет превышать 110 тыс. грн. (100 + (100 х 10%)). В данном случае рыночная стоимость превышает эту сумму. Поэтому предприятие может переоценить картину.

Кроме того, на каждую дату годового баланса предприятие должно будет оценивать музейные предметы основного музейного фонда на наличие признаков возможного уменьшения его полезности в порядке, предусмотренном ПБУ 28. Об особенностях расчетов уменьшения полезности активов печаталось в «Вестнике»2, поэтому отдельно на этом вопросе не будем останавливаться.

А предметы научно-вспомогательного фонда в случае, если они относятся к основным средствам, необходимо амортизировать в общеустановленном порядке. Данные относительно амортизации и т. п. целесообразно указывать в акте приемки, относящемся к фондово-учетной документации. В таком случае составляется дополнительный экземпляр акта для бухгалтерии. То же касается и предметов основного музейного фонда, или же наряду с таким актом необходимо составлять дополнительный акт приемки-передачи (внутреннего перемещения) основных средств (типовой формы № ОЗ-1). Разумеется, предметы научно-вспомогательного фонда также могут переоцениваться и должны оцениваться на предмет уменьшения полезности активов в общеустановленном порядке.

Музейные предметы, не соответствующие определению основного средства, учитываются в составе запасов на счете 22 «Малоценные и быстроизнашивающиеся предметы». При передаче таких предметов в эксплуатацию их стоимость со счета 22 списывается на субсчет 949 «Другие расходы операционной деятельности».

Заметим также: если музей будет получать музейные предметы только в пользование, например для временных экспозиций и т. п., такие предметы следует учитывать на забалансовом субсчете 023 «Материальные ценности на ответственном хранении».

Пример 2. Предприятие негосударственной формы собственности — плательщик налога на прибыль и НДС содержит музей, являющийся нехозяйственным подразделением (не используется с целью получения дохода).

У стороннего музея приобретены музейные предметы за 33 600 грн. (включая НДС — 5600 грн.), в том числе для формирования основного музейного фонда на сумму 24 000 грн. и вспомогательного фонда на сумму 9600 грн., а также бесплатно получены для формирования вспомогательного фонда музейные предметы на сумму 3200 грн.

Все полученные музейные предметы соответствуют определению основных средств.

Амортизация предметов научно-вспомогательного фонда составляет 208 грн., в том числе бесплатно полученных — 48 грн.

Со временем принято решение о нецелесообразности содержания на балансе музейных предметов научно-вспомогательного фонда и их продаже.

Проданы стороннему музею все ранее приобретенные и полученные бесплатно музейные предметы научно-вспомогательного фонда за 19 200 грн., в том числе НДС3200 грн. (табл.).


п/п

Содержание хозяйственной операции

Корреспонденция счетов

 Сумма, грн.

Дт

Кт

1

Осуществлена предоплата стороннему музею за приобретенные предметы

371

311

33 600

2

Получены проплаченные предметы

153

631

33 600

3

Зачислена задолженность по предоплате со стоимостью полученных предметов

631

371

33 600

4

Введены музейные предметы в эксплуатацию

117

153

33 600

5

Получены бесплатно предметы

117

424

3200

6

Начислена амортизация предметов

949

132

208

7

Уменьшен дополнительный капитал в размере амортизации бесплатно полученных предметов

424

745

48

8

Переведены предназначенные для продажи предметы в состав необоротных активов, удерживаемых для продажи:

 

 

 

на сумму начисленного износа

132

117

208

на остаточную стоимость (9600 + 3200 – 208)

286

117

12 592

9

Переданы (проданы) предметы

361

712

19 200

10

Начислено налоговое обязательство по НДС

712

641

3200

11

Доход от продажи отнесен на финансовые результаты

712

791

16 000

12

Стоимость предметов списана на себестоимость реализации

943

286

12 592

13

Себестоимость реализации отнесена на финансовые результаты

791

943

12 592

14

Уменьшен дополнительный капитал на остаточную стоимость проданных предметов, ранее полученных бесплатно (3200 – 48)

424

745

3152

15

Поступила оплата за проданные предметы

311

361

19 200

____________
1 Более подробно о переоценке основных средств см.: Золотухин А. Переоценка основных средств (фондов) в бухгалтерском учете // Вестник налоговой службы Украины. — 2010. — № 16. — С. 31 — 35.
2 Золотухин А. Уменьшение полезности активов предприятия — следствие финансово-экономического кризиса // Вестник налоговой службы Украины. — 2009. — № 41. — С. 13 — 19.

«Горячие линии»

Дата: 1 августа, четверг
Время проведения: с 14:00 до 16:00
Контактный номер: (044) 501-06-42