Юридическая практика

Расходы на оплату стоимости маркетинговых услуг при отсутствии их надлежащего обоснования не подлежат включению в состав валовых расходов предприятия

Суть дела. При проведении проверки органом ГНС выявлено, что подтверждающие первичные документы, имеющиеся у ООО «Е», не содержат информации о видах и объемах выполненных маркетинговых исследований, понесенных расходах, обосновании цены, что, в свою очередь, исключает возможность установления факта их реального выполнения и взаимосвязи с хозяйственной деятельностью ООО «Е». К тому же исполнитель этих услуг — субъект предпринимательской деятельности — физическое лицо Г. (далее — СПД Г.) является директором ООО «Е» (в понимании п. 1.26 ст. 1 Закона о прибыли является связанным лицом), поэтому, учитывая отсутствие надлежащего обоснования стоимости спорных услуг, расходы на их оплату не подлежат включению в состав валовых расходов предприятия. Налогоплательщик — ООО «Е» считает, что первичные документы (акты сдачи-приемки результатов исследований) надлежащим образом подтверждают факт предоставления ООО «Е» маркетинговых услуг его контрагентом, а следовательно, доначисление налоговых обязательств государственным налоговым органом осуществлено неправомерно.

Решение суда. ВАСУ, поддерживая позицию государственного налогового органа, отметил следующее. Руководствуясь нормами законодательства Украины, действовавшего во время возникновения спорных правоотношений, государственным налоговым органом проведена проверка ООО «Е» относительно соблюдения последним требований налогового, валютного и другого законодательства. Во время проверки выявлены нарушения субъектом хозяйствования норм действующего законодательства, составлен акт и вынесено налоговое уведомление-решение, которым доначислены налоговые обязательства по налогу на прибыль.

Не соглашаясь с доначисленными суммами налоговых обязательств, ООО «Е» обратилось в суд с иском о признании действий государственного налогового органа неправомерными и отмене налогового уведомления-решения.

Решением суда первой инстанции иск удовлетворен полностью. Судом апелляционной инстанции решение суда первой инстанции отменено, в иске отказано.

Считая, что при вынесении решения судом апелляционной инстанции допущены нарушения норм материального и процессуального права и, как следствие, вынесено решение, которое не в полной мере основывается на законе, ООО «Е» обратилось с кассационной жалобой в ВАСУ, в которой просит отменить его, оставив в силе решение суда первой инстанции об удовлетворении иска.

По результатам пересмотра жалобы ВАСУ сделал вывод, что жалоба не подлежит удовлетворению, учитывая следующее.

Предыдущими судебными инстанциями при рассмотрении дела установлено, что ООО «Е» в проверяемом периоде включена в состав валовых расходов предприятия стоимость услуг по проведению маркетинговых исследований, предоставленных ООО «Е» СПД Г., который одновременно занимает должность директора ООО «Е». Факт предоставления этих услуг подтверждается имеющимися в материалах дела актами сдачи-приемки результатов исследований, в которых указано об осуществлении исполнителем маркетинговых исследований по направлению определения потенциальных контрагентов истца, изучении их спроса на кабельно-проводниковую и электротехническую продукцию, осветительные и измерительные приборы. Однако принимая во внимание отсутствие доказательств в подтверждение видов, содержания, объемов предоставленных услуг, информации о фактически понесенных расходах на их выполнение, а также непредоставление ООО «Е» аналитических и сравнительных данных, которые соответствовали бы сущности маркетинга, и -надлежащего -обоснования стоимости этих услуг, учитывая их предоставление связанным лицом, государственным налоговым органом определено ООО «Е» налоговое обязательство по налогу на прибыль.

Причиной возникновения спора по делу стал вопрос о правомерности включения ООО «Е» в состав валовых расходов предприятия стоимости предоставленных маркетинговых услуг.

Согласно п. 5.1 ст. 5 Закона о прибыли валовые расходы производства и обращения (далее — валовые расходы) — это сумма любых расходов плательщика налога в денежной/материальной или нематериальной формах, осуществляемых как компенсация стоимости товаров (работ, услуг), приобретаемых (изготовляемых) таким плательщиком налога для их дальнейшего использования в собственной хозяйственной деятельности.

Подпунктом 5.2.1 п. 5.2 ст. 5 этого Закона предусмотрено, что в состав валовых расходов включаются суммы любых расходов, уплаченных (начисленных) в течение отчетного периода в связи с подготовкой, организацией, ведением производства, продажей продукции (работ, услуг) и охраной труда, в том числе расходы на приобретение электрической энергии (включая реактивную), с учетом ограничений, установленных пунктами 5.3 — 5.7 этой статьи.

В соответствии с абзацем четвертым пп. 5.3.9 п. 5.3 ст. 5 Закона о прибыли не относятся к составу валовых расходов любые расходы, не подтвержденные соответствующими расчетными, платежными и другими документами, обязательность ведения и хранения которых предусмотрена правилами ведения налогового учета.

Таким образом, основанием для включения расходов предприятия в состав валовых является надлежащее документальное подтверждение факта понесения таких расходов и их связь с хозяйственной деятельностью предприятия.

В свою очередь, факт непосредственной связи расходов с хозяйственной деятельностью налогоплательщика может быть установлен с учетом качественных характеристик услуг, которые бы однозначно свидетельствовали о назначении предоставленных услуг для использования в хозяйственной деятельности налогоплательщика, соответствовали бы содержанию этой деятельности.

Удовлетворяя иск, суд первой инстанции, с выводами которого согласился апелляционный суд, исходил из установленного в судебном процессе факта заключения ООО «Е» в лице директора — гражданина Г. с СПД Г. договора о предоставлении маркетинговых услуг, подписании актов сдачи-приемки работ (услуг) по названному договору, согласно которым исполнитель предоставил ООО «Е» услуги по проведению маркетинговых исследований по направлениям, интересующим ООО «Е», а именно: возможности и перспективы осуществления коммерческих операций; определение действующих и потенциальных контрагентов; спрос на продукцию, перспективы его развития; сведения о потенциальных потребителях.

В соответствии с содержанием указанных актов они служили основанием для принятия ООО «Е» решения об оплате предоставленных услуг с соответствующим отнесением начисленных денежных средств к составу валовых расходов предприятия.

По своей сути маркетинг для предприятия — это система организации его труда, по которой производственные решения принимаются на основе специального изучения рынка, прогнозирования и управления им. В систему маркетинга входят: изучение конъюнк-туры и динамики платежеспособного спроса на продукцию, которая производится (сбывается) предприятием; анализ изменений цен на продукцию и ее заменители; прогнозирование доходов потенциальных потребителей и их нужд в определенном товаре; использование рекламы как основного способа неценовой борьбы с конкурирующими фирмами, стимулирование сбыта продукции; планирование товарного ассортимента с учетом социально-психологических установок разных групп потребителей; специальная организация обслуживания потребителей, предусматривающая максимальное приближение товара к потенциальному потребителю.

Никакие доказательства получения по указанному договору и актам сдачи-приемки способов или методов позиционирования товаров, изучения сегментации рынка и т. п. ООО «Е» предоставлены не были.

В материалах дела отсутствуют какие-либо сведения о том, какая именно работа по наблюдению, изучению и анализу состояния рынка оптовой торговли кабельно-проводниковой продукцией (на котором осуществляет свою деятельность ООО «Е») -проведена исполнителем по названному договору. Ведь из имеющихся в деле актов сдачи-приемки результатов исследований не следует, какие именно работы маркетингового характера и в каком объеме выполнены СПД Г. Виды предоставленных согласно актам сдачи-приемки услуг имеют общий характер и фактически воспроизводят условия договора о предоставлении маркетинговых услуг по обязательствам исполнителя по этому договору. При этом ООО «Е» не указано и никак не подтверждено, в какой именно форме изложены результаты проведенных маркетинговых исследований (отчет, заключение и т. п.).

Также заслуживают внимания доводы органа ГНС относительно фактической принадлежности обязательств по названному договору к операциям со связанными лицами.

Так, в соответствии с п. 1.26 ст. 1 Закона о прибыли связанным лицом являются, в частности, должностное лицо плательщика налога, уполномоченное осуществлять от лица плательщика налога юридические действия, направленные на установление, изменение или приостановление правовых отношений, а также члены его семьи.

Поэтому, учитывая определенные уставом полномочия директора ООО «Е», гражданин Г. является связанным лицом этого предприятия, в связи с чем налогообложение результатов выполнения договора, заключенного гражданином Г. от лица ООО «Е» с самим собой (СПД Г.), может осуществляться по правилам п. 7.4 ст. 7 Закона о прибыли.

В соответствии с пп. 7.4.2 п. 7.4 ст. 7 этого Закона расходы, понесенные плательщиком налога в связи с приобретением товаров (работ, услуг) у связанного лица, определяются исходя из договорных цен, но не больше обычных цен, действовавших на дату такого приобретения.

В этом случае отсутствие информации о видах, содержании и объеме спорных маркетинговых услуг исключает возможность сделать оценку о соответствии указанной ООО «Е» стоимости этих услуг уровню обычной цены.

Учитывая изложенное, ВАСУ по результатам пересмотра в кассационном порядке жалобы предприятия оставил ее без удовлетворения, а обжалованное судебное решение суда апелляционной инстанции об отказе в иске — без изменений.


Владислав РОЗМОШ,
заместитель директора Юридического департамента ГНА Украины

начальник отдела представительства интересов органов ГНС
в судах кассационной инстанции и обобщения судебной практики