НДС

Обложение НДС операций по поставке отходов и лома черных и цветных металлов, зерновых и технических культур

Изучая Налоговый кодекс, нельзя оставить без внимания XX раздел. Подраздел 2 этого раздела определяет особенности взимания НДС для отдельных видов операций на определенный срок. Рассмотрим здесь детально временные правила налогообложения операций по поставке отходов и лома черных и цветных металлов, зерновых и технических культур, древесины, в том числе в режиме экспорта.

Определение налоговых обязательств и применение льготного режима налогообложения

В соответствии с п. 15 подраздела 2 раздела XX «Переходные положения» Налогового кодекса временно, до 01.01.2014 г., операции по поставке отходов и лома черных и цветных металлов, зерновых культур товарных позиций 1001 — 1008 (кроме товарной позиции 1006 и товарной подкатегории 1008 10 00 00), технических культур товарных позиций 1205 и 1206, кроме их первой поставки сельскохозяйственными предприятиями — производителями указанных товаров, древесины товарных позиций 4401, 4403, 4404 согласно УКТ ВЭД, в том числе операции по импорту таких товаров, освобождаются от обложения НДС.

Таким образом, в дополнение к перечню операций по поставке товаров и услуг, перечисленных в ст. 197 Налогового кодекса, имеем дополнительный перечень товаров, операции по поставке которых освобождаются от налогообложения.

Сразу же следует отметить, что в соответствии с термином «поставка товаров», определение которого приведено в пп. 14.1.191 п. 14.1 ст. 14 этого Кодекса, такие операции не разграничивают в зависимости от направления продажи товара. Операцией по поставке будет считаться и продажа товара на таможенной территории Украины, и поставка товара на экспорт.

Следовательно, освобождение от налогообложения для перечисленных групп товаров устанавливается и для операций по их поставке на таможенной территории Украины, и для их поставки на экспорт (с учетом исключений).

Это подтверждено и абзацем вторым п. 15 подраздела 2 раздела XX Налогового кодекса, которым определено, что при вывозе в таможенном режиме экспорта таких товаров нулевая ставка не применяется, кроме операций по экспорту зерновых культур товарных позиций 1001 — 1008 и технических культур товарных позиций 1205, 1206, по которым нулевая ставка применяется до 01.07.2011 г.

Фактически эта норма устанавливает исключение из правила, приведенного в п. 195.2 ст. 195 Налогового кодекса, которым определено, что в случае, если операции по поставке товаров освобождены от налогообложения на таможенной территории Украины в соответствии с положением раздела V Кодекса, к операциям по экспорту таких товаров (сопутствующих услуг) применяется нулевая ставка. Следует отметить, что по сравнению с аналогичной нормой Закона об НДС п. 195.2 ст. 195 Налогового кодекса установлено фактически ее полную противоположность, ведь согласно п. 6.3 ст. 6 этого Закона к операциям по экспорту товаров, освобожденных от налогообложения на таможенной территории Украины, нулевая ставка не применялась.

Таким образом, начиная с 01.01.2011 г. и до 01.01.2014 г. освобождение от обложения НДС распространяется на операции по:

  • поставке на таможенной территории Украины отходов и лома черных и цветных металлов, зерновых культур товарных позиций 1001 — 1008 (кроме товарной позиции 1006 и товарной подкатегории 1008 10 00 00), технических культур товарных позиций 1205, 1206 и древесины товарных позиций 4401, 4403, 4404 согласно УКТ ВЭД;
  • импорту отходов и лома черных и цветных металлов, зерновых культур товарных позиций 1001 — 1008 (кроме товарной позиции 1006 и товарной подкатегории 1008 10 00 00), технических культур товарных позиций 1205, 1206 и древесины товарных позиций 4401, 4403, 4404 согласно УКТ ВЭД;
  • экспорту отходов и лома черных и цветных металлов и древесины товарных позиций 4401, 4403, 4404 согласно УКТ ВЭД.

К операциям по экспорту зерновых культур товарных позиций 1001 — 1008 и технических культур товарных позиций 1205, 1206 применяется нулевая ставка, но только до 01.07.2011 г.

С 01.07.2011 г. до 01.01.2014 г. экспорт зерновых культур товарных позиций 1001 — 1008 и технических культур товарных позиций 1205, 1206 будет освобождаться от обложения НДС.

Исключение составляют только операции по экспорту зерновых культур товарной позиции 1006 и товарной подкатегории 1008 10 00 00, которые подлежат обложению НДС по нулевой ставке без каких-либо ограничений, касающихся периода применения нулевой ставки налога.

 Операции по поставке на таможенной территории Украины и операции по импорту зерновых культур товарной позиции 1006 и товарной подкатегории 1008 10 00 00 подлежат обложению НДС в общеустановленном порядке по полной ставке.

Операции по первой поставке зерновых культур товарных позиций 1001 — 1008 и технических культур товарных позиций 1205 и 1206 сельскохозяйственными предприятиями — производителями таких культур также облагаются НДС в общеустановленном порядке по полной ставке, в отличие от операций по первой поставке отходов и лома черных и цветных металлов производителями таких отходов, которые освобождаются от обложения НДС.

Определяя, имеет ли поставщик зерновых или технических культур статус сельскохозяйственного товаропроизводителя, а также то, является ли он их производителем, плательщику, осуществляющему приобретение таких товаров, необходимо учитывать следующее.

В соответствии с п. 209.6 ст. 209 Налогового кодекса в целях обложения НДС сельскохозяйственным предприятием считается предприятие, основной деятельностью которого является поставка произведенных (предоставленных) им сельскохозяйственных товаров (услуг) на собственных или арендованных производственных мощностях, а также на давальческих условиях. При этом удельный вес стоимости сельскохозяйственных товаров/услуг в общем объеме такой деятельности должен составлять не менее 75% стоимости всех товаров/услуг, поставленных в течение предыдущих 12 последовательных отчетных налоговых периодов совокупно. Такое сельскохозяйственное предприятие регистрируется субъектом специального режима налогообложения и получает соответствующее свидетельство в органе ГНС.

При этом в соответствии с пп. 209.15.5 п. 209.15 ст. 209 указанного Кодекса сельскохозяйственная продукция, изготовленная на давальческих условиях, для сельскохозяйственного предприятия будет считаться продукцией собственного производства только в том случае, если сырье для производства продукции на давальческих условиях выращено, откормлено, выловлено или собрано (заготовлено) непосредственно плательщиком налога — субъектом специального режима налогообложения.

Учитывая вышеизложенное, если операции по поставке зерновых культур товарных позиций 1001 — 1008 (кроме товарной позиции 1006 и товарной подкатегории 1008 10 00 00) и технических культур товарных позиций 1205 и 1206 осуществляются сельскохозяйственным предприятием, соответствующим требованиям, определенным п. 209.6 ст. 209 Налогового кодекса, и эти зерновые культуры являются продукцией собственного производства такого сельскохозяйственного товаропроизводителя, такие операции облагаются НДС по ставке 20%.

Вышеприведенные особые правила обложения НДС действуют до 01.01.2014 г.

Формирование налогового кредита

При формировании налогового кредита необходимо учитывать следующее:

  • пунктом 198.4 ст. 198 Налогового кодекса определено, что в случае если плательщик налога приобретает (изготовляет) товары/услуги и необоротные активы, предназначенные для их использования в операциях, не являющихся объектом налогообложения или освобождаемых от налогообложения, то суммы налога, уплаченные (начисленные) в связи с таким приобретением (изготовлением), не относятся к налоговому кредиту такого плательщика;
  • в статье 199 этого Кодекса изложены правила отнесения сумм налога к составу налогового кредита;
  • абзацем третьим п. 199.6 ст. 199 Налогового кодекса установлено, что налоговый кредит не уменьшается при поставке плательщиком налога отходов и лома черных и цветных метал-лов, образовавшихся у такого плательщика вследствие переработки, обработки, плавки товаров (сырья, материалов, заготовок и т. п.) на производстве, строительстве, разборки (демонтажа) ликвидированных основных фондов и других подобных операций.

Операции по поставке отходов и лома черных и цветных металлов и древесины товарных позиций 4401, 4403, 4404 согласно УКТ ВЭД. Плательщики налога, осуществляющие операции по поставке отходов и лома черных и цветных металлов и древесины товарных позиций 4401, 4403, 4404 согласно УКТ ВЭД как на таможенной территории Украины, так и на экспорт, не имеют права на формирование налогового кредита, если операции по поставке таких товаров (с учетом даты первого из событий, перечисленных в п. 187.1 ст. 187 Налогового кодекса) будут осуществляться ими на таможенной территории Украины в период с 01.01.2011 г. до 01.01.2014 г., то есть в режиме освобождения от налогообложения.

При этом если по операциям по изготовлению или приобретению указанных групп товаров в предыдущих налоговых периодах (до 1 января 2011 г.) был получен налоговый кредит, то при осуществлении операций по поставке таких товаров суммы налогового кредита должны быть пересчитаны согласно правилам, установленным п. 198.4 ст. 198 Налогового кодекса (дата корректировки налогового кредита в этом случае определяется по дате первого из событий, перечисленных в п. 187.1 ст. 187 указанного Кодекса).

Исключением являются только расходы по уплате налога, понесенные плательщиком в связи с осуществлением им операций по поставке отходов и лома черных и цветных металлов, образовавшихся у такого плательщика вследствие переработки, обработки, плавки товаров (сырья, материалов, заготовок и т. п.) на производстве, строительстве, разборки (демонтажа) ликвидированных основных фондов и других подобных операций. В этом случае налоговый кредит не уменьшается (абзац третий п. 199.6 ст. 199 Кодекса).

Операции по поставке зерновых культур товарных позиций 10011008 и технических культур товарных позиций 1205 и 1206. Плательщики налога — сельскохозяйственные товаропроизводители, осуществляя операции по первой поставке зерновых культур товарных позиций 1001 — 1008 и технических культур товарных позиций 1205 и 1206, формируют собственный налоговый кредит по расходам, понесенным в связи с выращиванием (производством) таких культур, в общеустановленном порядке.

 Плательщики налога — посредники, осуществляющие приобретение зерновых культур товарных позиций 1001 — 1008 и технических культур товарных позиций 1205,  1206, не имеют права на формирование налогового кредита, если операции по поставке таких товаров (с учетом даты первого из событий, перечисленных в п. 187.1 ст. 187 Налогового кодекса) будут осуществляться ими на таможенной территории Украины в период с 01.01.2011 г. до 01.01.2014 г., то есть в режиме освобождения от налогообложения.

 При этом если зерновые культуры товарных позиций 1001 — 1008 и технические культуры товарных позиций 1205 и 1206 были приобретены такими плательщиками до 01.01.2011 г. и по операциям по такому приобретению был получен налоговый кредит, такие суммы налогового кредита должны быть пересчитаны согласно правилам, установленным пп. 198.4 ст. 198 Налогового кодекса (дата корректировки налогового кредита в этом случае определяется по дате первого из событий, перечисленных в п. 187.1 ст. 187 Кодекса).

Формирование налогового кредита по операциям по приобретению зерновых культур товарной позиции 1006 и товарной подкатегории 1008 10 00 00 осуществляется в общеустановленном порядке, поскольку на операции по их поставке не распространяется освобождение от налогообложения.

При поставке зерновых культур товарных позиций 1001 — 1008 и технических культур товарных позиций 1205, 1206 на экспорт в период с 01.01.2011 г. до 01.07.2011 г. с применением нулевой ставки НДС суммы НДС, уплаченные (начисленные) при их приобретении, включаются в состав налогового кредита независимо от даты приобретения таких зерновых культур.

При поставке зерновых культур товарных позиций 1001 — 1008 и технических культур товарных позиций 1205, 1206 на экспорт после 01.07.2011 г. и до 01.01.2014 г. в связи с тем, что в указанный период такие операции освобождены от налогообложения, если по операциям по такому приобретению был получен налоговый кредит, такие суммы налогового кредита должны быть пересчитаны согласно правилам, установленным п. 198.4 ст. 198 Налогового кодекса (дата корректировки налогового кредита в этом случае определяется по дате первого из событий, перечисленных в п. 187.1 ст. 187 Кодекса). Если зерновые культуры приобретены у плательщика налога — посредника без НДС, налоговый кредит при осуществлении операций по такому приобретению не формируется.

Пропорциональное формирование налогового кредита. Все указанные правила и ограничения по формированию налогового кредита распространяются также на товары/услуги (независимо от даты их приобретения), используемые плательщиками в процессе осуществления операций по поставке товаров, приведенных в п. 15 подраздела 2 раздела XX Налогового кодекса.

Плательщики налога, одновременно осуществляющие операции, освобожденные от налогообложения, и операции, подлежащие налогообложению по ставке 20% или 0% (например, реализация в одном отчетном периоде зерновых культур товарных позиций 1001 — 1008, в том числе зерновых культур товарной позиции 1006 и товарной подкатегории 1008 10 00 00), обязаны соблюдать правила формирования налогового кредита, определенные ст. 199 Налогового кодекса, в части пропорционального распределения налогового кредита.

В заключение следует отметить, что порядок пропорционального распределения налогового кредита не является новшеством в налогообложении. Вспомним пп. 7.4.3 п. 7.4 ст. 7 Закона об НДС, предусматривавший возможность включения в состав налогового кредита только той доли уплаченного (начисленного) при приобретении товаров (услуг) НДС, которая соответствовала доле использования таких товаров (услуг) в налогооблагаемых операциях отчетного периода. Также подчеркнем, что вопрос пропорционального распределения налогового кредита детальнее будет рассматриваться в следующих публикациях.

«Горячие линии»

Дата: 5 сентября, четверг
Время проведения: с 14:00 до 16:00
Контактный номер: (044) 501-06-42