Бухгалтерский и налоговый учет путевок

Предприятие выдает работнику путевку. Как такую операцию отразить в бухгалтерском и налоговом учете?

Существуют разные варианты в зависимости от источника выдачи, получателя и т. п. Рассмотрим наиболее распространенные из них.

Путевки за счет средств Фонда социального страхования по временной утрате трудоспособности

Общие особенности предоставления и бухгалтерский учет

Особенности предоставления путевок и бухгалтерский учет установлены Порядком № 12.

Передача путевки Фондом социального страхования по временной утрате трудоспособности (далее — Фонд) страхователю (предприятию) оформляется накладной. Страхователь передает Фонду доверенность (типовая форма № М-2).

Согласно п. 3.3 Порядка № 12 и Инструкции № 291 предприятие учитывает такие путевки на забалансовом субсчете 025 «Материальные ценности доверителя» с обязательным ведением журнала учета путевок в санаторно-курортные учреждения по форме Ф13-ФСС з ТВП согласно приложению 3 к Порядку № 12. Журнал должен быть пронумерован, прошнурован, подписан ответственным за выдачу путевок лицом и скреплен печатью предприятия.

Дальше на основании личного заявления работника и справки для получения путевки (форма № 070/о) комиссия (уполномоченный) по социальному страхованию предприятия принимает решение о предоставлении путевки работнику (п. 4.1 Порядка № 12).

Решение комиссии оформляется протоколом, форма которого приведена в приложении к Положению № 25.

При выдаче путевки она списывается с забалансового субсчета 025.

Путевку можно выдать как работнику предприятия (застрахованному лицу), так и (в некоторых случаях) члену его семьи, включая детей. В зависимости от ситуации комиссией может быть принято решение о бесплатном предоставлении путевки либо о ее оплате работником в размере 10, 20, 30 или 50% (пункты 4.5 — 4.9 Положения № 25).

Как осуществляется частичная оплата?

Согласно п. 4.13 Порядка № 12 частичная оплата стоимости путевки в санаторий вносится в кассу страхователя по основному месту работы застрахованного лица, а при отсутствии кассы — через учреждение банка на транзитный счет органа Фонда по месту учета страхователя. Частичная оплата стоимости путевки в санаторий-профилакторий вносится в кассу предприятия, на содержании которого находится этот санаторий-профилакторий.

Таким образом, частичная оплата может поступать как в кассу самого предприятия страхователя, выдающего путевку, так и непосредственно на счет Фонда или предприятия, которое содержит санаторий-профилакторий.

При получении денежных средств в кассу отражаем задолженность перед Фондом: Дт 301 «Касса в национальной валюте» Кт 652 «По социальному страхованию». При перечислении денежных средств в Фонд — запись: Дт 652 Кт 311 «Текущие счета в национальной валюте».

После посещения санаторно-курортного учреждения работник должен предоставить предприятию заполненный обратный талон путевки или справку о факте нахождения в санаторно-курортном учреждении, удостоверенный подписью руководителя и скрепленный печатью данного учреждения. После получения такого талона страхователь в журнале учета путевок в санаторно-курортные учреждения делает отметку (п. 5.1 Порядка № 12).

С учетом вышеизложенного у предприятия должны быть следующие документы (п. 3.4 Порядка № 12):

• накладные по путевкам;
• решение комиссии (уполномоченного) по социальному страхованию;
• копии квитанций о частичной оплате стоимости путевок, уплаченной через учреждения банков;
• журнал учета путевок в санаторно-курортные учреждения;
• обратные талоны или справки о факте нахождения в санаторно-курортном учреждении.

Документы хранятся в финансовом подразделении страхователя (предприятия).

Правда, если работник будет вносить денежные средства в кассу предприятия, то кроме указанных выше у него еще будут приходные кассовые ордера на получение денежных средств от работников и платежные поручения на перечисление денежных средств Фонда.

Налоговый учет. Налог на прибыль

В состав налогового дохода включаются доходы от операционной деятельности (в частности, доход от реализации товаров, выполненных работ, предоставленных услуг) и другие доходы (пп. 135.4.1 п. 135.4 и п. 135.1 ст. 135 Налогового кодекса).

Налоговые расходы включают в себя расходы на операционную деятельность (прежде всего себестоимость реализованных товаров, выполненных работ, предоставленных услуг) и другие расходы (п. 138.1 ст. 138 Налогового кодекса).

Путевка и частичная оплата за нее проходят через предприятие страхователя транзитом. Они не принадлежат предприятию на праве собственности. Выдача указанных путевок работникам и получение частичной оплаты является обязанностью предприятия согласно законодательству.

Поэтому в налоговом учете налога на прибыль данные путевки и оплата за них не отражаются.

Налоговый учет. Налог на добавленную стоимость

В налоговом учете НДС предприятия данные путевки не отражаются, потому что, как отмечалось выше, они проходят через предприятие транзитом.

Налоговый учет. Налог на доходы физических лиц

Для этого случая пп. 165.1.35 п. 165.1 ст. 165 Налогового кодекса предусмотрена следующая льгота: в общий месячный (годовой) облагаемый налогом доход плательщика налога не включается стоимость путевок на отдых, оздоровление и лечение, в том числе на реабилитацию инвалидов, на территории Украины для плательщика налога и/или его детей в возрасте до 18 лет, предоставляемых ему бесплатно или со скидкой (в размере такой скидки) профсоюзом, в который зачисляются профсоюзные взносы плательщика налога — члена такого профсоюза, созданного в соответствии с законодательством Украины, или за счет средств соответствующего фонда общеобязательного государственного социального страхования.

В налоговом расчете по ф. № 1ДФ стоимость путевки отражается только в части, которая компенсируется за счет средств Фонда, с признаком дохода «156». Часть стоимости путевки, которую оплачивает работник, не является его доходом и, соответственно, не отражается в ф. № 1ДФ.

Единый социальный взнос

Согласно п. 1 части первой ст. 7 Закона о ЕСВ базой для начисления единого взноса являются суммы начисленной заработной платы по видам выплат, включающим основную и дополнительную заработную плату, другие поощрительные и компенсационные выплаты, в том числе в натуральной форме, которые определяются в соответствии с Законом об оплате труда, и суммы вознаграждения физическим лицам за выполнение работ (предоставление услуг) по гражданско-правовым договорам.

В соответствии с п. 3.2 Инструкции № 5 оплата путевок на санаторно-курортное лечение и оздоровление за счет денежных средств фондов государственного социального страхования не относится к фонду оплаты труда.

Таким образом, на стоимость путевки за счет Фонда единый взнос не начисляется и из нее не удерживается.

♦ Пример 1

Предприятие получило от Фонда путевку стоимостью 5000 грн.

Согласно решению комиссии работник должен уплатить 50% стоимости путевки — 2500 грн.

Работник внес денежные средства в кассу. Денежные средства перечислены предприятием на счет Фонда.

Путевка предоставлена работнику.

Отражение указанных операций в бухгалтерском и налоговом учете представлено в табл. 1.

Таблица 1

Путевки за счет денежных средств предприятия

Общие особенности предоставления

Могут быть различные варианты предоставления путевок.

Например, работникам в качестве поощрительной выплаты в составе оплаты труда начисляется компенсация на приобретение путевки. На нее начисляется и уплачивается единый взнос и она облагается НДФЛ в общеустановленном порядке как зарплата, однако выдается не на руки работнику, а перечисляется по его поручению на приобретение путевки стороннему лицу.

Конечно, это обычное начисление зарплаты. Таким образом, как в бухгалтерском, так и в налоговом учете такая выплата отражается в общеустановленном порядке как обычная зарплата.

Могут быть и другие варианты.

Но мы рассмотрим наиболее распространенный классический вариант, когда предприятие приобретает путевку и в качестве поощрения бесплатно предоставляет работнику.

Понятие бесплатности в таком случае означает, что работник не оплачивает путевку отдельно. Вместе с тем такая выплата входит в состав фонда оплаты труда в качестве других поощрительных и компенсационных выплат (пп. 2.3.4 п. 2.3 части второй Инструкции № 5).

Правда, для того чтобы такая выплата считалась составляющей оплаты труда, ее следует предусмотреть в коллективном договоре.

Фактически выдача путевки в таком случае является комплексной хозяйственной операцией, которая распределяется на несколько составляющих:

• приобретение предприятием путевки;
• выдача работнику путевки;
• отражение стоимости выданной путевки в составе расходов на оплату труда;
• начисление на стоимость путевки (зарплату) единого взноса, удержание единого взноса и НДФЛ.

Бухгалтерский учет

В соответствии с Инструкцией № 291 стоимость оплаченных путевок в санатории, пансионаты, дома отдыха и т. п. учитывается на одном из субсчетов счета 33 «Прочие денежные средства». Путевки, приобретенные за национальную валюту (гривни) учитываются на субсчете 331 «Денежные документы в национальной валюте».

Стоимость выданной путевки в составе расходов на оплату труда отражается как начисление обычной зарплаты. Логично, что такая выплата списывается на прочие расходы операционной деятельности (субсчет 949 «Прочие расходы операционной деятельности»).

Налоговый учет. Налог на прибыль

Подчеркнем, что мы рассматриваем ситуацию, когда предоставление поощрения в виде путевки установлено коллективным договором, и подобная выплата считается составляющей оплаты труда.

С точки зрения налога на прибыль имеем две операции:

• приобретение и продажа путевки;
• начисление зарплаты.

Передача работнику путевки фактически является ее продажей, потому что право собственности на путевку переходит от предприятия к работнику (пп. 14.1.202 п. 14.1 ст. 14 Налогового кодекса). Оплачивается путевка начисленной зарплатой. Следовательно, в момент передачи путевки ее стоимость включается в состав налоговых доходов от реализации товаров, а себестоимость путевки — в налоговые расходы (п. 137.1 ст. 137, п. 138.4 ст. 138 Налогового кодекса).

В этот же момент начисленная зарплата в размере стоимости путевки и начисление единого взноса на нее относятся к составу других расходов на операционную деятельность (п. 138.5 ст. 138 Налогового кодекса).

Возникает вопрос: почему стоимость путевки является зарплатой?

Согласно п. 142.1 ст. 142 Налогового кодекса в состав расходов плательщика налога включаются расходы на оплату труда физических лиц, состоящих в трудовых отношениях с таким плательщиком налога, которые включают в себя начисленные расходы на оплату основной и дополнительной заработной платы и других видов поощрений и выплат исходя из тарифных ставок, в виде премий, поощрений, возмещений стоимости товаров, работ, услуг, расходы на оплату авторского вознаграждения и за выполнение работ, услуг согласно договорам гражданско-правового характера, любая другая оплата в денежной или натуральной форме, установленная по договоренности сторон в соответствии с коллективными договорами (соглашениями), (кроме сумм материальной помощи, которые освобождаются от налогообложения согласно нормам раздела ІV Налогового кодекса).

То же касается начислений единого взноса на стоимость путевки (п. 143.1 ст. 143 Налогового кодекса).

Наша выплата путевкой предусмотрена коллективным договором и относится к другим компенсационным и поощрительным выплатам, предоставленным в натуральной форме.

Однако может случиться, что подобная выплата коллективным договором не предусмотрена. Тогда не выполняются требования п. 142.1 ст. 142 Налогового кодекса. В таком случае выплата вместе с начислениями единого взноса не может относиться к составу налоговых расходов. Такую выплату следует расценивать как финансирование личных нужд физических лиц. Указанные выплаты не включаются в состав налоговых расходов согласно пп. 139.1.1 п. 139.1 ст. 139 Налогового кодекса.

Налоговый учет. Налог на добавленную стоимость

Предприятие может приобретать для работников также туристические ваучеры (путевки). Порядок налогообложения операций с такими путевками регламентирован ст. 207 Налогового кодекса.

С позиции Налогового кодекса предприятие будет выступать, как правило, турагентом.

Турагент — лицо, которое согласно условиям гражданско-правового договора, заключенного с туроператором, приобретает туристический ваучер (путевку) или проводит посреднические операции по его поставке от имени и/или по поручению туроператора туристам или другим турагентам (п. 207.4 ст. 207 Налогового кодекса).

Базой налогообложения в случае предоставления таких путевок работникам будет сумма вознаграждения (маржа) — разность между суммой предоставления путевки работникам и стоимостью их приобретения (п. 207.5 ст. 207 Налогового кодекса).

Однако, как правило, предприятие предоставляет работникам путевки по той стоимости, по которой они приобретены. Тогда стоимость предоставления (продажи) и приобретения путевок одинакова. Соответственно, маржи нет, и база налогообложения отсутствует.

Есть еще такой аспект. Путевки приобретает предприятие (турагент) у туроператора с НДС. Правда, НДС начисляется туроператором не на всю стоимость путевки, а только на стоимость его вознаграждения. Так вот предприятие не будет иметь права отнести данный НДС к своему налоговому кредиту. Ведь при последующей продаже путевки в пределах стоимости ее приобретения предприятие не начисляет налоговые обязательства.

Таким образом, если предприятие приобрело с целью предоставления своему работнику путевку у туроператора, например, за 5000 грн., в том числе НДС — 400 грн., оно предоставляет такую путевку работнику также за 5000 грн., но уже без учета НДС.

Если же предприятие будет предоставлять такую путевку за 5120 грн., его вознаграждение составит 120 грн., в том числе НДС — 20 грн.

Налоговый учет. Налог на доходы физических лиц

Льготы по уплате НДФЛ для данной операции не предусмотрены. В нашем варианте предприятие приобретает путевку и в качестве поощрения бесплатно предоставляет работнику. То есть в этом случае предоставление путевки будет рассматриваться как дополнительное благо.

Подпунктом 164.2.17 п. 164.2 ст. 164 Налогового кодекса определено, что если дополнительные блага предоставляются в неденежной форме, сумма налога объекта налогообложения исчисляется по правилам, определенным п. 164.5 этой статьи. Таким образом, базой налогообложения является стоимость такого дохода, рассчитанная по обычным ценам, правило определения которых установлено согласно Налоговому кодексу, умноженная на коэффициент, который исчисляется (п. 164.5 ст. 164 Налогового кодекса) по формуле

К = 100 : (100 — Сп),

где К — коэффициент; Сп — ставка налога, установленная для таких доходов на момент их начисления.

При ставке 15% коэффициент будет составлять 1,176471 (100 : (100 — 15)).

Удержанный из стоимости предоставленной путевки НДФЛ перечисляется в бюджет в течение банковского дня, наступающего за днем ее предоставления (пп. 168.1.4 п. 168.1 ст. 168 Налогового кодекса).

Поскольку данная выплата является дополнительным благом, в ф. № 1ДФ она отражается с признаком дохода «126».

Единый взнос

Наша «путевочная» выплата включается в фонд оплаты труда, о чем было указано выше. Следовательно, единый взнос на нее начисляется и из нее удерживается в общеустановленном «зарплатном» порядке.

♦ Пример 2

Предприятие приобрело у туроператора путевку стоимостью 5000 грн., в том числе НДС — 400 грн.

Путевка в качестве поощрения бесплатно предоставляется работнику. Предоставление подобных поощрений предусмотрено коллективным договором.

Кроме того, работнику (административный персонал) за текущий месяц начислены отпускные в размере 2000 грн.

Сумма начисленного единого взноса (предприятие применяет ставку 37%) составила 2590 грн. ((5000 + 2000) × 37%), в том числе на сумму отпускных — 740 грн. (2000 × 37%), на стоимость путевки — 1850 грн. (5000 × 37%).

Сумма удержанного единого взноса составила 252 грн. ((5000 + 2000) × 3,6%).

Удержан НДФЛ — 1144,55 грн. [((5000 × 1,176471) + 2000 — 252) × 15%].

Подлежит выплате на руки сумма отпускных — 603,45 грн. (2000 — 252 — 1144,55).

Отпускные перечислены на карточный счет работника в день выдачи путевки. В этот же день перечислен в Пенсионный фонд единый взнос и НДФЛ в бюджет.

Отражение указанных операций в бухгалтерском и налоговом учете представлено в табл. 2.

Таблица 2