Бухучет
Тема: Прочее

Инвентаризация — инструмент обеспечения достоверности финансовой отчетности

В этой статье рассматриваются существенные аспекты проведения инвентаризации на предприятиях.


Задачи инвентаризации

Инвентаризация - один из самых важных элементов метода бухгалтерского учета, которым обеспечиваются проверка и документальное подтверждение достоверности данных бухгалтерского учета о наличии, состоянии и оценке материальных и нематериальных активов, другого имущества, капитала, инвестиций, расчетов, резервов
и обязательств.

Законом о бухучете предусмотрено, что перед составлением годовой финансовой отчетности для обеспечения достоверности данных бухгалтерского учета и финансовой отчетности предприятия обязаны проводить инвентаризацию активов и обязательств.

В других периодах периодичность и объекты инвентаризации (основные фонды, нематериальные активы, сырье, материалы, незавершенное производство, готовая продукция, товары, наличность, расчеты и т. п.) определяются собственником (руководителем) предприятия (кроме случаев обязательного проведения инвентаризации). Следовательно, решение вопросов периодичности и объектов инвентаризации является составляющей учетной политики предприятия.

В соответствии с постановлением № 419 проведение инвентаризации является обязательным в следующих случаях:

  • при передаче имущества государственных предприятий в аренду или его приватизации;
  • перед составлением годового бухгалтерского отчета (кроме активов, капитала и обязательств, инвентаризация которых проводилась не раньше 1 октября года, за который необходимо составить годовой бухгалтерский отчет), что подчеркивает актуальность этой работы в системе мероприятий по обеспечению его достоверности и доверия пользователей к отчетной информации — акционеров, кредиторов, инвесторов. Инвентаризация объектов недвижимости может проводиться один раз в три года (ежегодно или через год), а библиотечных фондов — всех одновременно один раз в пять лет либо ежегодно с охватом инвентаризацией не менее 20% единиц библиотечных фондов с обязательным завершением инвентаризации в структурном подразделении (у материально ответственного лица), а однозначное решение вариативности сроков и объектов определяется учетной политикой предприятия. Здесь уместно обратить внимание на наличие аналогичного требования к обязательности инвентаризации в законодательстве других стран. Например, Торговый кодекс Франции как обязательную норму приписывает каждому юридическому лицу с целью установления наличия и стоимости активных и пассивных элементов собственного капитала осуществлять контроль посредством инвентаризации не реже одного раза в год. Обязательность инвентаризации в обусловленных случаях предусматривается и законодательством России, Чехии;
  • при смене материально ответственных лиц;
  • при установлении фактов краж;
  • после пожаров, стихийных явлений и техногенных аварий;
  • по судебному решению или на основании надлежащим образом оформленного документа органа, который согласно закону имеет право требовать проведение такой инвентаризации. В этих случаях инвентаризация должна начаться в срок, установленный в надлежащим образом оформленном документе указанных органов, но не раньше дня получения предприятием соответствующего документа.

Также инвентаризация проводится в случае смены руководителя (бригадира) коллектива с коллективной материальной ответственностью, а также при ликвидации предприятия, передаче предприятий, их структурных подразделений в состав других органов управления (предприятий).

Характерным признаком обязательных инвентаризаций является то, что их объектом становятся:

  • имущество, принадлежащее предприятию на правах собственности (полного хозяйственного ведения, оперативного управления, концессии, доверительного управления, финансового лизинга);
  • имущество, находящееся в его пользовании (имущество в аренде, давальческое сырье, товары на комиссии и т. п.). На объекты и имущество, находящееся в пользовании, предприятие составляет отдельные инвентаризационные описи, один экземпляр каждой из которых направляется собственнику.

Задачи инвентаризации состоят в:

  • установлении фактического наличия, качества, состояния (пригодно/непригодно, изношено/неизношено или уровень износа) и стоимости материальных ценностей, денежных средств, незавершенного производства и строительства, дебиторской задолженности, обязательств и обеспечений, других активов, расходов и доходов будущих периодов, в определении расхождений;
  • установлении по письменным объяснениям ответственных за хранение и использование ценностей, за учет дебиторской задолженности, обязательств и обеспечений лиц причин и условий возникновения расхождений;
  • разработке предложений об урегулировании расхождений и упорядочении порядка приема, хранения, отпуска и использования ценностей и улучшения учета и контроля на предприятии, пересмотра стоимости, износа и срока использования необоротных активов и методов их амортизации, а также потерь и/или восстановления полезности активов;
  • проверке обоснованности записей на счетах и в регистрах учета расчетов с работниками, бюджетом, государственными целевыми фондами, покупателями, поставщиками и другими дебиторами и кредиторами и т. п.;
  • соблюдении порядка урегулирования инвентаризационных разниц.

Виды инвентаризаций

По характеру проведения инвентаризации бывают полными и выборочными, плановыми (предусмотренными) и внезапными.

Полные инвентаризации охватывают объекты полностью (вид имущества, место хранения, ответственное лицо).

Выборочные инвентаризации имеют целью установить состояние и наличие отдельных ценностей в месте хранения. Например, выборочную инвентаризацию обязательно нужно провести по тем ценностям, по которым предприятием от поставщика получен отказ удовлетворить претензии относительно их недогруженности или получены такие претензии от покупателей.

Сроки плановых инвентаризаций на предприятиях предварительно утверждаются, а подготовка к ним состоит в проведении комплекса подготовительных работ по группированию, разложению материальных ценностей в порядке, удобном для подсчета, измерения и взвешивания.

Каждая внезапная инвентаризация начинается выполнением подготовительной работы в присутствии инвентаризационной комиссии. Подготовительная работа состоит также в завершении обработки документов по движению ценностей, определении их остатков на начало инвентаризации.

Руководитель предприятия должен организовать проведение инвентаризации в наиболее оптимальные сроки и с наименьшими затратами — назначить квалифицированных специалистов, выделить необходимое количество рабочих для передвижения ценностей при взвешивании, измерении и т. п.

Инвентаризационная комиссия

Непосредственно инвентаризационную работу проводят постоянно действующая инвентаризационная комиссия или рабочие инвентаризационные комиссии (при наличии на предприятии большого количества мест хранения и использования объектов инвентаризации) для осуществления инвентаризации на конкретных объектах и конкретного имущества.

Состав этих комиссий утверждается руководителем предприятия. Запрещается назначать председателем рабочей инвентаризационной комиссии у тех же материально ответственных лиц одного и того же работника два года подряд. При неполном составе инвентаризационных комиссий и отсутствии материально ответственных лиц инвентаризация не проводится. При этом следует учитывать, что материально ответственные лица в состав инвентаризационных комиссий не входят. В случае проведения инвентаризации по судебному решению или на основании надлежащим образом оформленного документа органа, который согласно закону имеет право требовать проведение инвентаризации, должностные лица соответствующего органа (по их согласию) могут присутствовать при проведении инвентаризации.

Все сведения об объектах инвентаризации инвентаризационная комиссия отражает в инвентаризационных описях (актах инвентаризации). При этом наименование и количество ценностей приводятся в номенклатуре и единицах измерения, применяемых в учете.

Члены инвентаризационной комиссии несут ответственность за внесение в опись неправильных данных об отличительных признаках (тип, сорт, размер), количестве, сумме и состоянии (пригодны, непригодны, степень износа) проинвентаризированных объектов. Наличие и состояние объектов инвентаризации должны устанавливаться путем обязательного подсчета, взвешивания, измерения, осмотра, а при необходимостилабораторных замеров, анализов. Установление веса (объема) навалочных материалов может проводиться на основе измерений и технических расчетов. В опись запрещается вносить данные об остатках ценностей со слов материально ответственных лиц или по данным учета, но без проверки их фактического наличия, то есть проводить инвентаризацию «кабинетным методом».

Для исключения проникновения на объекты инвентаризации каких-либо посторонних лиц при отсутствии инвентаризационной комиссии материально ответственное лицо в присутствии всех членов комиссии открывает и закрывает помещение, где проводится инвентаризация, а председатель комиссии должен опечатать его полученным контрольным пломбированием.

Во время перерывов (обед, нерабочее время и т. п.) в работе инвентаризационных комиссий описи (акты) инвентаризации должны оставаться только в помещении, где она проводится. Для исключения возможности внесения (без ведома инвентаризационной комиссии) каких-либо изменений в опись на каждой ее странице прописью указываются порядковые номера и общее количество (в натуральных измерителях) всех ценностей, записанных на этой странице независимо от того, в каких единицах измерения (штуки, килограммы, метры погонные, метры квадратные, кубические и т. п.) они отражены.

Исправление ошибок должно быть сделано во всех экземплярах описи (путем зачеркивания неправильных записей и написания над ними правильных), обязательно обусловлено и подписано всеми членами инвентаризационной комиссии.

Инвентаризация необоротных активов

Инвентаризация нематериальных активов, не имеющих материально-физических признаков, требует нетрадиционных подходов. Их наличие устанавливается по документам, которые были основанием для их оприходования на баланс предприятия, а также по документам, которыми оформлены, то есть подтверждаются, имущественные права. Программное обеспечение вычислительной техники проверяется по наличию соответствующих носителей, объяснений и инструкций по их применению, а также его эксплуатационному испытанию в работе. Инвентаризация таких нематериальных активов, как секреты технологий, должна подтвердить наличие на предприятии документа, где подробно описаны суть и порядок их использования. По всем нематериальным активам инвентаризационной комиссией устанавливается наличие обоснованных данных относительно сроков полезного использования и метода их амортизации. Во время инвентаризации нематериальных активов используют необходимую для проверки информацию из Акта введения в хозяйственный оборот (форма НА-1), Акта выбытия (ликвидации) (форма НА-3), Инвентарной карточки (форма НА-2) и Инвентарной описи (форма НА-4) объектов нематериальных активов, утвержденных приказом № 732. Оформление инвентаризации нематериальных активов осуществляется на бланках инвентаризационной описи объектов права интеллектуальной собственности в составе нематериальных активов (форма НА-4).

Инвентаризация основных средств

При инвентаризации основных средств устанавливаются не только их наличие, но и фактическое физическое состояние (степень износа), правильность зачисления в соответствующую группу активов предприятия (оборотных и необоротных групп, классов), наличие обоснованного решения о сроках полезного использования и методах амортизации. Если инвентаризацией установлены факты отнесения необоротных активов (зданий, сооружений, оборудования) к составу предметов в обороте, а также наличия объектов или работ капитального характера (достройки, пристройки), относительно которых нет записей в регистрах синтетического и аналитического учета, то комиссия выясняет, когда и по чьему распоряжению построены (приобретены, оплачены) такие объекты (работы), за счет каких источников, с отражением этих сведений в протоколе заседания комиссии и предложением о внесении изменений в учетные данные, в частности об увеличении первоначальной стоимости здания на стоимость достройки, пристройки, реконструкции. Оценка объектов, выявленных инвентаризацией как не взятых на учет, проводится в установленном законодательством порядке, а оценка износа определяется по техническому состоянию с оформлением соответствующих данных.

При выявлении пригодных для использования объектов основных средств, остаточная стоимость которых равна нулю, инвентаризационной комиссией должно оформляться предложение об определении их справедливой и ликвидационной стоимости. Такие показатели обеспечат избежание нулевой остаточной стоимости и будут отражать реальную стоимость активов и расходов предприятия на амортизацию.

Основные средства, которые на время инвентаризации будут находиться за пределами предприятия (выполнение рейса, гарантийного обслуживания и т. п.), должны быть проинвентаризированы до момента их временного выбытия.

Основные средства, малоценные предметы и материалы, находящиеся в аренде, в ремонте, стирке, переработке и т. п., вносятся в инвентаризационную опись на основании накладных, квитанций и других документов, удостоверяющих прием таких ценностей перерабатывающими, ремонтными, обслуживающими и другими предприятиями. На основные средства и предметы в обороте, не пригодные для использования, инвентаризационные комиссии составляют акты списания (ликвидации).

Инвентаризация финансовых инвестиций

Финансовые инвестиции — это расходы предприятия на взносы в уставные фонды совместно созданных предприятий в форме нового юридического лица, а также расходы на приобретение акций, облигаций и других ценных бумаг с целью получения по ним дохода.

Инвентаризация финансовых вложений в ценные бумаги проводится путем проверки наличия свидетельств об их приобретении (с внесением в инвентаризационную опись названия, эмитента, номера, серии, номинальной и балансовой стоимости каждой ценной бумаги). Если ценные бумаги находятся на хранении в банковских учреждениях, то инвентаризация проводится по документам банка, составленным на дату, приближенную к инвентаризации, и подтверждающим их прием на хранение.

Инвентаризационная комиссия должна проверить правильность определения балансовой стоимости ценных бумаг. При этом нужно исходить из того, что она должна соответствовать справедливой стоимости или состоит из фактических расходов на их приобретение, увеличенных или уменьшенных на сумму, определенную по методу участия в капитале, а относительно финансовых инвестиций, содержащихся до их погашения (облигации), — из фактических расходов на их приобретение, которые периодически (по срокам получения по ним дохода) уменьшаются (или увеличиваются) по методу эффективной ставки процента с таким расчетом, чтобы на время погашения их балансовая стоимость была равна номинальной.

Инвентаризация вложений предприятия в уставные фонды совместно созданных предприятий состоит в проверке наличия учредительных и уставных документов, свидетельств о государственной регистрации, документов (накладных на передачу ценностей и имущества, выписок банка об уплате, свидетельств о взносе в уставный фонд), которые удостоверяют и подтверждают взносы в такой уставный фонд.

Инвентаризация денежных средств и их эквивалентов

Наличие денежной наличности, денежных документов (оплаченных лечебно-туристических путевок) и бланков строгой отчетности устанавливается их пересчетом. Другие документы или расписки в остаток наличных не включаются. Заявления кассира о наличии в кассе наличных и других ценностей, не принадлежащих этому предприятию, во внимание приниматься не должны. В акте инвентаризации наличия денежной наличности указываются фактический остаток и остаток по данным учета, а также определяется результат в виде недостачи или излишка.

Имеющаяся иностранная валюта вносится в акт инвентаризации с указанием названия и суммы иностранной валюты, курса Нацбанка Украины на дату инвентаризации и суммы иностранной валюты в пересчете в денежную единицу Украины (гривню).

В инвентаризационную опись денежных документов и бланков строгой отчетности вносятся данные об их названии («путівка», «квиток», «квитанція»), номере, серии и номинальной стоимости.

Инвентаризация денежных средств, находящихся в пути (а это, как правило, инкассированная наличность или наличность, накануне внесенная на счет в банке), проводится по квитанциям банковских учреждений и почтовых отделений или по копиям сопроводительных ведомостей на сдачу выручки инкассаторам банка. Также инвентаризируется сумма денежных средств за реализованные товары, оплата за которые осуществлена с использованием покупателями банковских карточек, которая еще не зачислена на счет предприятия в учреждениях банков. Это проверяется по соответствующим кассово-расчетным документам.

Остатки денежных средств на расчетном, валютном и других специальных счетах в учреждениях банка, а также по расчетам с бюджетом должны подтверждаться совместным актом сверки. Оставлять на балансе на таких счетах учета неурегулированные суммы не разрешается.

Инвентаризация запасов

Инвентаризация запасов (сырья, материалов, товаров, готовой продукции и т. п.), как правило, требует более длительного времени на проведение. Совсем прекратить прием и выдачу в производство сырья и материалов при проведении инвентаризации (как бы заблаговременно к ней не готовиться), наверное, не получится. Поэтому нужно предусмотреть действия членов инвентаризационной комиссии и материально ответственных лиц в случае приема и выдачи материальных ценностей при проведении инвентаризации с тем, чтобы предотвратить искажение данных инвентаризации и перерывы (остановки) производственного процесса.

Товарно-материальные ценности (запасы), поступающие во время инвентаризации, принимаются материально ответственным лицом в присутствии членов инвентаризационной комиссии и вносятся в отдельную инвентаризационную опись под названием «Інвентаризаційний опис товарно-матеріальних цінностей, що надійшли під час проведення інвентаризації». В описи по каждому названию указываются дата поступления, поставщики, количество, цена и стоимость.

При длительном проведении инвентаризации на больших складах в исключительных случаях товарно-материальные ценности могут отпускаться материально ответственными лицами в присутствии членов инвентаризационной комиссии. Такие ценности вносятся в отдельную инвентаризационную опись под названием «Інвентаризаційний опис товарно-матеріальних цінностей, що відпущені під час проведення інвентаризації».

При инвентаризации товарно-материальных ценностей, находящихся в пути или отгруженных покупателям, проверяется обоснованность сумм, учтенных на соответствующих счетах бухгалтерского учета (20 «Производственные запасы», 26 «Готовая продукция», 27 «Продукция сельскохозяйственного производства», 28 «Товары» и т. п.). Такие суммы могут быть признаны, если они подтверждены по товарно-материальным ценностям в пути накладными, платежными требованиями поставщиков, а по готовой продукции, товарам, отгруженным покупателям, — расчетно-грузовыми документами предприятия.

Во время инвентаризации незавершенного производства определяются фактическое наличие незаконченных обработкой изделий, комплектность и себестоимость незавершенного производства, остаток по аннулированным заказам. Окончательно забракованные детали в незавершенное производство не включаются. Что касается незавершенного производства в виде неоднородной смеси, в инвентаризационной описи нужно привести два количественных показателя: количество смеси и количество сырья, входящего в ее состав.

Во время инвентаризации запасов должно быть обеспечено выполнение п. 23 ПБУ 9 относительно определения стоимости запасов по наименьшей из двух оценок: по первоначальной стоимости или по чистой стоимости реализации.

Инвентаризация задолженности

Среди объектов внимания инвентаризационной комиссии должны находиться денежные средства в дебиторской и кредиторской задолженностях; в расчетах за неотфактурированные (находящиеся в пути) поставки; по недостачам и потерям.

При этом нужно установить наличие решений о возмещении всех недостач и проконтролировать отправку материалов об их взыскании соответствующим должникам, органам.

Дебиторская задолженность на время инвентаризации должна быть подтверждена извлечениями из аналитического учета расчетов, направленных дебиторам, и векселями предприятия. Дебиторы обязаны в течение 10 дней со дня получения этих извлечений подтвердить свою задолженность или направить собственные возражения по этому поводу. Форма акта сверки расчетов утверждена приказом № 148/234/383.

В результате инвентаризации на счетах учета расчетов с покупателями и заказчиками, поставщиками и подрядчиками, другими дебиторами и кредиторами должны остаться только суммы, согласованные сверкой расчетов. В отдельных случаях, когда до конца отчетного года расхождения остались неурегулированными, допускается отражение расчетов с дебиторами и кредиторами каждой из сторон в своем балансе в суммах, следующих из записей в бухгалтерском учете. Заинтересованная сторона (то есть предприятие-кредитор) обязана передать материалы о таких расхождениях для принятия решения в суд. По дебиторской и кредиторской задолженности с просроченным сроком исковой давности, которая подлежит списанию с баланса, к акту инвентаризации прилагается справка о названии дебиторов и кредиторов, сумме задолженности, дате и основаниях ее возникновения, а также о причинах и лицах, виновных в просрочке срока исковой давности.

По результатам инвентаризации резерва сомнительных долгов и обеспечений последующих расходов и платежей должна быть установлена сумма, подлежащая дополнительному начислению или уменьшению.

Урегулирование инвентаризационных разниц

По данным инвентаризационных описей (актов инвентаризации) бухгалтерская служба вместе с рабочими инвентаризационными комиссиями составляет сличительные ведомости по тем ценностям и расчетам, где установлено отклонение от учетных данных. По всем фактам пересортицы, недостачи и излишка, а также по потерям, связанным с просрочкой срока исковой давности, от должностных лиц, ответственных за хранение ценностей и состояние расчетов, должны быть получены письменные объяснения.

Рабочая инвентаризационная комиссия в протоколе заседания фиксирует предложения об урегулировании инвентаризационных расхождений с указанием принятых мер по предотвращению порчи ценностей в дальнейшем.

Постоянно действующие инвентаризационные комиссии осуществляют контрольные проверки правильности проведения инвентаризации, проверяют правильность определения инвентаризационных расхождений и обоснованность предложений по их урегулированию.

Заключения постоянно действующих инвентаризационных комиссий, касающиеся урегулирования инвентаризационных расхождений, приобретают нормы распорядительного документа, что является основанием для записей в бухгалтерском учете, только после их утверждения руководителем предприятия, а если инвентаризация проводилась в связи с приватизацией или передачей в аренду государственных предприятий,то после утверждения, соответственно, органом приватизации или арендодателем.

Предложения по урегулированию инвентаризационных расхождений должны базироваться на следующих подходах:

  • излишки ценностей (включая денежные средства и расчеты) должны быть включены в баланс с увеличением доходов предприятия;
  • взаимный зачет недостач и излишков вследствие пересортицы может быть осуществлен только по товарно-материальным ценностям одинакового наименования одной и той же группы товарно-материальных ценностей, в тождественном количестве и у одного и того же материально ответственного лица. Ценности, входящие в состав одной группы, подобны по внешнему виду или упакованы в одинаковую тару, имеют одинаковые характерные для них основные показательные признаки, похожи по своим физическим характеристикам, имеют одну страну происхождения и производителя. Кроме того, ПБУ 7 «Основные средства» предусмотрено, что подобными (однородными) объектами являются объекты, имеющие одинаковое функциональное назначение и одинаковую справедливую стоимость. В соответствии с Методическими рекомендациями по применению критериев существенности в бухгалтерском учете (письмо № 04230-04108) для признания активов подобными разница между их справедливой стоимостью не должна превышать 10%. Если при взаимном зачете недостач и излишков вследствие пересортицы стоимость ценностей, которые оказались в излишке, превышает стоимость ценностей, которых не достает, эта разница прибавляется к учетной стоимости ценностей с увеличением операционных доходов. Превышение стоимости ценностей, которые оказались в недостаче, над стоимостью ценностей в излишке рассматривается как стоимостная недостача и, если конкретные ее виновники не установлены, признается операционными расходами предприятия. По таким суммарным (стоимостным) расхождениям в протоколах инвентаризационной комиссии должны быть приведены исчерпывающие объяснения причин, по которым эти расхождения не могут быть отнесены на виновных лиц. После взаимного зачета вследствие пересортицы к недостачам применяются нормы естественной убыли — применение таких норм возможно только при выявлении фактических недостач;
  • после приведенного порядка урегулирования инвентаризационных расхождений недостачи ценностей должны быть возмещены виновными лицами согласно критериям оценки, установленным для исчисления ущерба от хищения, недостачи, уничтожения и порчи материальных ценностей.

Все факты недостач и излишков отражаются списанием и оприходованием соответствующих активов с указанием операционных (других) расходов и доходов. Суммы недостач, признанных к возмещению виновными лицами, отражаются по дебету субсчета 375 «Расчеты по возмещению причиненных убытков» и кредиту счетов учета доходов.

Расхождения (количественные, суммарные) на счетах учета ценностей, расходов и доходов будущих периодов, обязательств и обеспечений, расчетов с дебиторами и т. п. должны устраняться по результатам инвентаризации и принятого решения об их урегулировании. Руководитель предприятия, учитывая особенности образования суммарных расхождений, если другие меры по предотвращению (предупреждению) их образования осуществить невозможно, для более оперативного рассмотрения и урегулирования таких расхождений должен установить уменьшенную периодичность проведения инвентаризации определенных объектов учета (не раз в год, а раз в квартал или месяц).

Записи в бухгалтерском учете, связанные с урегулированием инвентаризационных расхождений, осуществляются в том месяце, когда завершена инвентаризация, а по расхождениям, установленным инвентаризацией, которая проводилась по состоянию на конец года,в декабре отчетного года.

Результаты инвентаризационной работы должны отражаться в примечаниях (объяснительной записке) к годовому финансовому (бухгалтерскому) отчету, который позволит его внешним пользователям получить соответствующую аналитическую информацию. Форма отчета о результатах инвентаризации приведена в Инструкции № 69.

В завершение следует отметить, что, бесспорно, существуют особенности инвентаризации, касающиеся отдельных активов отраслей экономики, которые отражаются в утвержденных отраслевыми министерствами Методических рекомендациях по проведению инвентаризации.

«Горячие линии»

Дата: 14 марта, четверг
Время проведения: с 14:00 до 16:00
Контактный номер: (044) 501-06-42