Бухучет
Тема: Прочее

Особенности проведения инвентаризации в сельском хозяйстве

Периодичность и сроки проведения инвентаризации

Периодичность, порядок и сроки проведения обязательной инвентаризации на предприятиях регулируются Инструкцией № 69. Cроки и периодичность проведения инвентаризации для сельскохозяйственных предприятий определены в Методических рекомендациях № 37.

При установлении сроков и периодичности проведения инвентаризации учтены отраслевые и сезонные особенности сельского хозяйства. Например, инвентаризация основных средств, большую часть которых составляет сельскохозяйственная техника, проводится не раньше 1 октября, то есть после окончания жатвы, когда все единицы сельскохозяйственной техники (тракторы, комбайны, прицепы, сеялки и т. п.) находятся на станциях, в парках, других местах хранения. Инвентаризацию нефтепродуктов (а именно топлива, смазочных материалов) следует проводить ежемесячно, в связи с их интенсивным использованием — работой тракторов и комбайнов в ходе посевных и уборочных работ, использованием дизельного топлива в работе дизель-генераторов (при аварийных отключениях электросети и т. п.).

Для фермерских хозяйств, в которых производство осуществляет фермер и члены его семьи, и в хозяйствах со среднеучетной численностью работающих за отчетный период до 10 лиц включительно (не учитывая членов семьи) и объемом выручки не выше 1 млн. грн. в год рекомендуется для самоконтроля проводить полную инвентаризацию два раза в течение года:

  • перед началом весенне-полевых работ (март — апрель);
  • после окончания сбора урожая текущего года (октябрь — ноябрь).

Инвентаризация незавершенного производства

Инвентаризация незавершенного производства определяет объемы фактических расходов, понесенных в растениеводстве, животноводстве, промышленных и других производствах сельскохозяйственного предприятия, под урожай будущего года, а также наличие незаконченных деталей, узлов, агрегатов, бракованных деталей и т. п.

Перед началом инвентаризации все остатки незавершенного производства и полуфабрикатов должны быть приведены в соответствующее состояние и порядок для обеспечения правильности и удобства подсчета их наличия.

В соответствии с пп. 6.1 п. 6 Методических рекомендаций № 37 к незавершенному производству относятся:

  • в растениеводстве — расходы под урожай будущих периодов: зябь; пары; удобрения; посевы озимых культур; многолетние травы; подготовка парников, теплиц; озимые посевы; снегозадержание, необмолоченные культуры под урожай отчетного года и т. п.;
  • в животноводстве — инкубация яиц (в декабре), переходящие на выращивание в следующем году сеголетки рыбы, запасы меда в ульях;
  • в промышленных  производствах — выдержка сырья вина и т. п.; заделы (агрегаты, узлы, детали); изделия, обработка и сбор которых не завершены; готовые изделия, недоукомплектованные и не сданные на склад готовой продукции.

Инвентаризационная комиссия

При создании постоянно действующей инвентаризационной комиссии главный бухгалтер сельскохозяйственного предприятия при взаимодействии с ведущими специалистами и службами составляет рекомендованный проект календарного плана проведения инвентаризации по предприятию, в котором должны быть указаны конкретные даты проведения инвентаризации в разрезе объектов и состав рабочих инвентаризационных комиссий. Календарный план инвентаризации и состав комиссий утверждает приказом руководитель предприятия. Как правило, председателем постоянно действующей комиссии назначается либо руководитель предприятия, либо его заместитель (либо главный инженер, главный агроном), а членами комиссии — специалисты соответствующего профиля (зоотехники, агрономы, механики), а также специалисты экономических служб (экономисты, бухгалтеры, учетчики).

Оформление результатов инвентаризации

В сельском хозяйстве для оформления результатов инвентаризации используются как формы, применяемые на всех предприятиях и предусмотренные постановлением № 241 и другими нормативными документами общеотраслевого характера (например, инвентаризационная опись товарно-материальных ценностей, инвентаризационная опись основных средств), так и формы, отражающие специфику сельскохозяйственного производства и рекомендованные к применению Методическими рекомендациями № 37.

Незавершенное производство растениеводства

Согласно пп. 6.4 п. 6 Методических рекомендаций № 37 незавершенное производство растениеводства инвентаризируется по объектам — культурам, видам посевов, работ, причем площади многолетних трав инвентаризируются по годам посева.

В соответствии с пп. 6.5 этого пункта в незавершенное производство учитываются только удобрения, внесенные или только вывезенные осенью отчетного года (под урожай будущих лет). Стоимость удобрений, внесенных под озимые культуры урожая будущего года, полностью учитывается в расходах на посевы озимых культур и инвентаризации не подлежит.

Подпунктом 6.6 этого же пункта установлено, что результаты инвентаризации плодовых рассадников фиксируются в отдельной описи, в которую включаются:

  • незавершенное производство рассадников;
  • готовая продукция (сеянцы, саженцы);
  • материальные запасы (семена древесно-кустарниковых пород).

Опись составляется по производственным циклам выращивания рассадников, то есть по каждому полю (участку), начиная с посевного отделения.

В незавершенное производство плодовых рассадников учитывают: зябь и пары, подготовленные под закладку насаждений, посевы отчетного года, еще не давшие всходов, а также шпалеры и плантации закладки осени отчетного года; плантации с посадочным материалом, оставшимся в незавершенном производстве (сеянцы, саженцы, которые должны оставаться в рассаднике для доращивания).

К готовой продукции рассадников относится весь посадочный материал — сеянцы и саженцы, достигшие состояния пригодности для использования их в хозяйстве (для лесонасаждений, озеленения, плодоводства и т. п.) и для реализации. Сеянцы и саженцы, выкопанные и находящиеся в прикопке (реализация которых еще не оформлена), учитываются так же, как и имеющиеся в рассаднике, — в готовой продукции.

Невыкопанный посадочный материал следует учитывать по пробным площадям для каждой породы отдельно.

Стоимость сеянцев и саженцев, оставшихся в рассаднике для дальнейшего выращивания до необходимых технических условий, а также все расходы по посевам отчетного года, еще не давшие всходов, остаются на субсчете «Растениеводство» счета 23 «Производство» как незавершенное производство.

Инвентаризация рассадников в натуре проводится, как правило, до наступления зимы — обычно в IV квартале отчетного года (в октябре — ноябре).

Сеянцы и саженцы, непригодные к дальнейшему культивированию и использованию, считаются отходами производства и в инвентаризационную опись не включаются. Гибель посевов и насаждений оформляется актами в установленном порядке.

Незавершенное производство животноводства

Согласно пп. 6.7 п. 6 Методических рекомендаций № 37 инвентаризация незавершенного производства животноводства проводится по его видам в разрезе производственных подразделений и материально ответственных лиц.

Стоимость незавершенного производства по инкубации определяется в следующем порядке:

  • подсчитывают количество яиц, оставшихся на конец года в инкубации в разрезе видов (кур, уток, индеек, гусей и т. п.);
  • устанавливают дату закладки переходной партии яиц на инкубацию и количество дней инкубации в текущем году;
  • путем умножения плановой себестоимости одного дня инкубации (в разрезе видов яиц) на количество заложенных яиц и фактический период инкубации в текущем году определяют стоимость незавершенного производства.

В пчеловодстве стоимость незавершенного производства определяют исходя из количества оставленного кормового меда в ульях и фактической себестоимости меда.

В рыбоводстве стоимость незавершенного производства определяется путем умножения себестоимости 1 ц рыбы на количество центнеров выращенных сеголеток плюс расходы на выращивание сеголеток после облова прудов. Средняя расчетная масса сеголетки равна 30 г.

В опись незавершенного производства не включаются забракованные детали, некачественное сырье. Отдельно на них составляются акты, которые прилагаются к инвентаризационной описи для принятия окончательного решения комиссией. Окончательно забракованные детали в состав незавершенного производства не включаются.

Отражение в бухгалтерском учете результатов инвентаризации биологических активов

На основании Инструкции № 291 и приложения 2 к Методическим рекомендациям № 1315 результаты инвентаризации биологических активов отражаются в бухгалтерском учете следующими записями.

Недостачи и потери

Установленные недостачи и потери текущих биологических активов растениеводства (в приложении к ПБУ 30 приведены примеры текущих биологических активов растениеводства: зерновые, овощные, технические и кормовые культуры, рассадники), оцениваемых по справедливой стоимости, отражаются по дебету субсчета 947 «Недостачи и потери от порчи ценностей»  и кредиту субсчета 211 «Текущие биологические активы растениеводства, оцененные по справедливой стоимости».

Установленные недостачи и потери текущих биологических активов животноводства (в приложении к ПБУ 30 приведены примеры текущих биологических активов животноводства: животные на выращивании и откорме, рыба (рыборазведение), взрослая птица, семьи пчел), оцениваемых по справедливой стоимости, отражаются по дебету субсчета 947 «Недостачи и потери от порчи ценностей» и кредиту субсчета 212 «Текущие биологические активы животноводства, оцененные по справедливой стоимости».

Установленные недостачи и потери текущих биологических активов животноводства, оцениваемых по первоначальной стоимости, отражаются по дебету субсчета 947 «Недостачи и потери от порчи ценностей» и кредиту субсчета 213 «Текущие биологические активы животноводства, оцененные по первоначальной стоимости».

Установленные недостачи и потери долгосрочных биологических активов растениеводства (в приложении к ПБУ 30 приведены примеры долгосрочных биологических активов растениеводства: виноградники, сады, деревья в лесу), оцениваемых по справедливой стоимости, отражаются по дебету субсчета 947 «Недостачи и потери от порчи ценностей» и кредиту субсчета 161 «Долгосрочные биологические активы растениеводства, оцененные по справедливой стоимости».

Установленные недостачи и потери долгосрочных биологических активов животноводства (в приложении к ПБУ 30 приведены примеры долгосрочных биологических активов животноводства: основные стада овец, крупного рогатого скота, свиней, где к основному стаду относятся продуктивные животные, систематически дающие сельскохозяйственную продукцию и/или дополнительные биологические активы), оцениваемых по справедливой стоимости, отражаются по дебету субсчета 947 «Недостачи и потери от порчи ценностей» и кредиту субсчета 163 «Долгосрочные биологические активы животноводства, оцененные по справедливой стоимости».

Установленные недостачи и потери незрелых долгосрочных биологических активов, оцениваемых по справедливой стоимости, отражаются по дебету субсчета 947 «Недостачи и потери от порчи ценностей» и кредиту субсчета 165 «Незрелые долгосрочные биологические активы, оцениваемые по справедливой стоимости».

Вместе с тем с отражением сумм недостач и потерь в составе других расходов операционной деятельности на забалансовом субсчете 072 «Невозмещенные недостачи и потери от порчи ценностей» отражается увеличение сумм недостач и потерь. В соответствии с Инструкцией № 291 уменьшение сумм невозмещенных недостач и потерь от порчи ценностей на забалансовом субсчете 072 «Невозмещенные недостачи и потери от порчи ценностей» отражается после решения вопроса о виновниках с одновременными записями по дебету субсчета 375 «Расчеты по возмещению нанесенных убытков» и кредиту субсчета 716 «Возмещение ранее списанных активов» в сумме, подлежащей возмещению виновниками.

Излишки

Оприходованные излишки текущих биологических активов, установленные при инвентаризации, отражаются по дебету счета 21 «Текущие биологические активы» и кредиту субсчета 719 «Другие доходы от операционной деятельности» по справедливой стоимости (если учет активов ведется на субсчетах 211 «Текущие биологические активы растениеводства, оцененные по справедливой стоимости» и 212 «Текущие биологические активы животноводства, оцененные по справедливой стоимости») или по первоначальной стоимости (если учет активов ведется на субсчете 213 «Текущие биологические активы животноводства, оцененные по первоначальной стоимости»).

Оприходованные излишки долгосрочных биологических активов, оцениваемых по справедливой стоимости, отражаются по дебету субсчетов 161 «Долгосрочные биологические активы растениеводства, оцененные по справедливой стоимости», 163 «Долгосрочные биологические активы животноводства, оцененные по справедливой стоимости», 165 «Незрелые долгосрочные биологические активы, оцениваемые по справедливой стоимости» и кредиту субсчета 719 «Другие доходы от операционной деятельности» по справедливой стоимости.

Оприходованные излишки долгосрочных биологических активов, оцениваемых по первоначальной стоимости, отражаются по дебету субсчета 162 «Долгосрочные биологические активы растениеводства, оцененные по первоначальной стоимости», 164 «Долгосрочные биологические активы животноводства, оцененные по первоначальной стоимости», 166 «Незрелые долгосрочные биологические активы, оцениваемые по первоначальной стоимости» и кредиту субсчета 746 «Другие доходы от обычной деятельности» по первоначальной стоимости.

При составлении отчета о финансовых результатах согласно ПБУ 3, ПБУ 25, а также Инструкции № 291 стоимость недостающих биологических активов отражается в составе других расходов операционной деятельности (строка 090 «Інші операційні витрати» форм № 2 и № 2м, строка 100 «Інші витрати» формы № 2мс). Стоимость излишков биологических активов, выявленных при инвентаризации, отражается в составе других доходов от операционной деятельности (строка 060 «Інші операційні доходи» формы № 2, строка 040 «Інші операційні доходи» формы № 2м, строка 040 «Інші доходи» формы № 2мс).

Также п. 12 Инструкции № 69 установлено, что в примечаниях к финансовой отчетности приводятся сведения о результатах проведенных в отчетном году инвентаризаций по форме, приведенной в приложении №  3 (Ведомость результатов инвентаризации). В этой ведомости в разрезе видов активов и обязательств приводятся сводные данные о выявленных недостачах и излишках и принятые по ним решения: списано в рамках норм естественного убытка, зачислено по пересортице, отнесено на виновных лиц, списано на результаты финансово-хозяйственной деятельности.

Рассмотрим на примере порядок отражения в бухгалтерском и налоговом учете результатов инвентаризации биологических активов в сельском хозяйстве.

ПРИМЕР

Отражение в бухгалтерском и налоговом учете результатов инвентаризации биологических активов в сельском хозяйстве

При проведении инвентаризации в ООО «КСП Трудівник» (плательщик налога на прибыль и плательщик НДС) выявлены:

недостача двух голов крупного рогатого скота из основного стада справедливой стоимостью по 3500 грн. за каждую, всего на сумму 7000 грн. В налоговом учете налога на прибыль их стоимость, подлежащая амортизации, — 13 000 грн., сумма накопленной амортизации — 5000 грн.;

излишек трехмесячных поросят в количестве трех голов первоначальной стоимостью по 500 грн. за каждого, всего на сумму 1500 грн.

Виновный в недостаче установлен. По решению руководителя предприятия и согласно заявлению виновного работника о полном возмещении нанесенного убытка недостача 7000 грн. отнесена на такого виновного, денежные средства на погашение недостачи внесены виновным в кассу предприятия. Излишки оприходованы.

Бухгалтерский и налоговый учет по примеру приведен в таблице.


п/п

Содержание
хозяйственной операции

Бухгалтерский учет

Сумма, 
грн.

Налоговый учет

Дебет

Кредит

Доходы

Расходы

1

Списана с баланса стоимость отсутствующих двух голов крупного рогатого скота*

947

163

7000,00

-

8000**

2

Зачислена на забалансовый счет балансовая стоимость недостачи до принятия решений о конкретных виновниках

072

7000,00

 

 

-

 

 

-

3

Признана сумма к возмещению виновными

375

716

7000,00

7000,00*

-

5

Списана с забалансового счета сумма недостачи, подлежащая возмещению виновным лицом

072

7000,00

 

 

-

 

 

-

6

Внесена сумма недостачи в кассу предприятия

301

375

7000,00

-

-

7

Отражена недостача в составе финансового результата

791

947

7000,00

-

-

716

791

8

Оприходованы поросята в количестве трех голов, выявлены как излишки

213

719

1500,00

1500,00***

-

9

Сумма излишков отнесена на финансовый результат

719

791

1500,00

-

-

*НДС не начисляется согласно абзацу второму п. 189.9 ст. 189 Налогового кодекса
**13000 — 5000 = 8000 в соответствии с п. 146.16 ст. 146 Налогового кодекса
*** Согласно пп. 135.5.14 п. 135.5 ст. 135 и п. 137.16 ст. 137 Налогового кодекса

 

Отражение в налоговом учете результатов инвентаризации

Налог на прибыль

Для целей налогового учета недостачи незавершенного производства, недостачи и потери от порчи материальных ценностей в пределах норм естественной убыли включаются в состав общепроизводственных расходов и учитываются при определении объекта налогообложения (пп. «и» 138.8.5 п. 138.8 ст. 138 Налогового кодекса). Все другие недостачи являются сверхнормативными и при определении объекта налогообложения не учитываются.

В случае выявления излишков, установленных при  инвентаризации, их стоимость приравнивается к бесплатно полученным и подлежит включению в состав доходов, которые учитываются при определении налогооблагаемой прибыли как другие доходы плательщика налога за отчетный налоговый период (пп. 135.5.4 п. 135.5 ст. 135 Налогового кодекса).

Налог на добавленную стоимость

В случае выявления у субъекта хозяйствования в сфере сельского хозяйства — плательщика НДС при инвентаризации фактов недостачи, хищения товаров, основных средств могут возникнуть некоторые особенности налогового учета по НДС в связи со спецификой налогообложения. Остановимся на этом детальнее.

Напомним, что при осуществлении предпринимательской деятельности в сфере сельского хозяйства сельскохозяйственное предприятие — резидент может избрать специальный режим обложения НДС, установленный ст. 209 Налогового кодекса.

Для сельскохозяйственных предприятийсубъектов специального режима налогообложения Налоговым кодексом установлены особенности формирования налогового кредита при одновременном осуществлении операций, указанных в Свидетельстве о регистрации такого предприятия как субъекта специального режима налогообложения и в Свидетельстве о регистрации плательщика НДС на общих основаниях.

Так, в случае если товары/услуги, основные фонды, изготовленные и/или приобретенные, используются сельскохозяйственным предприятием частично для изготовления сельскохозяйственных товаров (услуг), а частично для других товаров/услуг, то сумма уплаченного (начисленного) налогового кредита распределяется исходя из удельного веса стоимости сельскохозяйственных товаров/услуг в общей стоимости всех товаров/услуг, поставленных за 12 предыдущих последовательных отчетных (налоговых) периодов.

При изменении направления использования товаров/работ, основных фондов плательщик налога проводит корректировку налогового кредита исходя из стоимости приобретения товаров/услуг, балансовой (остаточной) стоимости основных фондов, сложившейся по состоянию на начало отчетного (налогового) периода, в течение которого осуществлено изменение направления использования.

Операции, касающиеся специального режима, установленного ст. 209 Налогового кодекса, включаются только в налоговую декларацию по НДС (сокращенную), которая является неотъемлемой частью отчетности за соответствующий отчетный период. Операции, осуществляемые сельскохозяйственным предприятием — субъектом специального режима налогообложения товарами (услугами) несельскохозяйственного назначения, включаются в налоговую декларацию по НДС (общую).

При этом если сумма НДС, уплаченная (начисленная) сельскохозяйственным предприятием поставщику на стоимость производственных факторов, выше суммы налога, начисленной по операциям по поставке сельскохозяйственных товаров/услуг, то разность между такими суммами не подлежит бюджетному возмещению и зачисляется в состав налогового кредита следующего отчетного (налогового) периода.

Для сельскохозяйственных предприятий всех форм собственности, соответствующих критериям, определенным ст. 209 Налогового кодекса, но не избравших специальный режим налогообложения деятельности в сфере сельского, лесного хозяйства и рыболовства, предусмотренного указанной статьей, которые на общих основаниях считаются плательщиками НДС, также установлены особенности формирования налогового кредита. В частности, п. 209.18 ст. 209 Налогового кодекса предусмотрено, что в случае если товарно-материальные ценности, изготовленные и/или приобретенные, используются сельскохозяйственным предприятием частично для изготовления указанных в этом пункте товаров/услуг, а частично для других товаров/услуг, то сумма уплаченного (начисленного) налогового кредита распределяется исходя из доли использования таких товарно-материальных ценностей в операциях сельскохозяйственного производства и, соответственно, в других операциях.

При этом напомним, что сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет такими сельскохозяйственными предприятиями за реализованные ими молоко, скот, птицу, шерсть собственного производства, а также за молочные продукты, молочное сырье и мясопродукты, произведенные в собственных перерабатывающих цехах, полностью остается в распоряжении этих сельскохозяйственных предприятий и направляется в поддержку собственного производства животноводческой продукции.

В случаях установления при инвентаризации сельскохозяйственным предприятием (как субъектом специального режима обложения НДС, так и не избравшим этот режим) фактов хищения, недостач товаров, основных средств следует учитывать нормы п. 198.5 ст. 198 Налогового кодекса, согласно которым плательщик налога обязан начислить налоговые обязательства исходя из базы налогообложения, определенной в соответствии с п. 189.1 ст. 189 этого Кодекса, по товарам/услугам, необоротным активам, при приобретении или изготовлении которых суммы НДС были включены в состав налогового кредита, в случае если такие товары/услуги, необоротные активы начинают использовать в операциях, не являющихся хозяйственной деятельностью плательщика налога. При этом база налогообложения по необоротным активам определяется исходя из балансовой (остаточной) стоимости, сложившейся по состоянию на начало отчетного (налогового) периода, в течение которого осуществляются такие операции (в случае отсутствия учета необоротных активов — исходя из обычной цены), а по товарам/услугам — исходя из стоимости их приобретения. Отметим, что если похищенные основные производственные средства частично использовались для изготовления сельскохозяйственных товаров (услуг), а частично для других товаров/услуг, то налоговые обязательства отражаются частично в общей декларации по НДС, а частичнов сокращенной или в специальной декларации по НДС по тому удельному весу, который был рассчитан раньше при распределении налогового кредита по таким основным средствам.

В случае установления факта хищения основных производственных или непроизводственных средств и при наличии его документального подтверждения в соответствии с законодательством (пп. 14.1.191 п. 14.1 ст. 14 и абзац второй п. 189.9 ст. 189 Налогового кодекса) налоговые обязательства по НДС не начисляются, поскольку в целях обложения НДС хищение необоротных активов не считается поставкой товаров.

«Горячие линии»

Дата: 14 марта, четверг
Время проведения: с 14:00 до 16:00
Контактный номер: (044) 501-06-42