НДС

Возмещение НДС

Вопросы порядка определения суммы НДС, подлежащей уплате (перечислению) или возмещению из Государственного бюджета Украины (бюджетному возмещению), рассматривались специалистами ГНС Украины в «Вестнике» № 41/2012 (с. 29). В этой статье остановимся на отдельных вопросах возмещения НДС.


Бюджетное возмещение

Напомним, что согласно пп. 14.1.18 п. 14.1 ст. 14 Налогового кодекса бюджетным считается возмещение отрицательного значения НДС на основании подтверждения правомерности сумм бюджетного возмещения НДС по результатам проверки плательщика, в том числе автоматическое бюджетное возмещение в порядке и по критериям, определенным в разделе V этого Кодекса.

Плательщик НДС, имеющий право на получение бюджетного возмещения и принявший решение о возврате суммы бюджетного возмещения, представляет в соответствующий орган ГНС налоговую декларацию (расчет суммы бюджетного возмещения) и заявление о возврате суммы бюджетного возмещения, которое отражается в строке 23 налоговой декларации (п. 200.7 ст. 200 Налогового кодекса).

 Формы этих документов, в частности расчета суммы бюджетного возмещения (Д3) и заявления о возврате суммы бюджетного возмещения (Д3), утверждены приказом № 1492 (приложения 3 и 4 к налоговой декларации по НДС соответственно).

Значение строки 3 (Д3) (приложение 3) переносится в строку 23 декларации за текущий отчетный (налоговый) период. В зависимости от избранного плательщиком направления возврата суммы бюджетного возмещения (на счет этого плательщика в банке или в уменьшение налоговых обязательств по НДС следующих налоговых периодов) такая сумма указывается или в строке 23.1, или в строке 23.2, или частично распределяется в строках 23.1 и 23.2 декларации.

Заявление о возврате суммы бюджетного возмещения (Д4) подается плательщиками НДС, имеющими право на получение бюджетного возмещения и принявшими решение о возврате суммы бюджетного возмещения на счет в банке (заполнена строка 23.1 декларации).

Также отметим, что в случае если плательщик налога экспортирует товары за пределы таможенной территории Украины, полученные от другого плательщика налога на условиях комиссии, консигнации, поручения или других видов договоров, не предусматривающих перехода права собственности на такие товары от такого другого плательщика к экспортеру, право на получение бюджетного возмещения имеет такой другой плательщик налога. При этом комиссионное вознаграждение, полученное плательщиком налога — экспортером от такого другого плательщика, включается в базу налогообложения по ставке, определенной пп. «а» п. 193.1 ст. 193 Налогового кодекса, и не включается в таможенную стоимость экспортируемых товаров (п. 200.16 ст. 200 этого Кодекса).

Автоматическое бюджетное возмещение

Право на автоматическое бюджетное возмещение налога имеют плательщики НДС, имеющие право на бюджетное возмещение согласно ст. 200 Налогового кодекса, подавшие заявление и соответствующие критериям, определенным п. 200.19 этой статьи.

Критерии оценки плательщика, соответствие которым предоставляет такому плательщику право на получение автоматического бюджетного возмещения сумм НДС, основываются на анализе данных его отчетных показателей и имеющейся налоговой информации.

Автоматическое бюджетное возмещение осуществляется по результатам камеральной проверки, которая проводится в течение 20 календарных дней, следующих за предельным сроком получения налоговой декларации, и согласно требованиям, определенным ст. 76 Налогового кодекса.

В частности, право на получение автоматического бюджетного возмещения НДС имеют плательщики налога, соответствующие одновременно следующим критериям:

  • плательщик не находится в судебных процедурах банкротства в соответствии с Законом № 2343. Для контроля за формированием указанного критерия используются сведения Единого государственного реестра юридических лиц и физических лиц — предпринимателей, сведения, внесенные в Единый банк данных о налогоплательщиках — юридических лицах, сформированные на основании судебных решений и объявлений о банкротстве;
  •  юридические лица и физические лица — предприниматели включены в Единый государственный реестр юридических лиц и физических лиц — предпринимателей, и в этот Реестр в отношении их не внесены записи о (для контроля за формированием указанного критерия используют сведения из Единого государственного реестра юридических лиц и физических лиц — предпринимателей согласно Закону № 755) отсутствии подтверждения сведений; отсутствии по местонахождению (месту жительства); принятии решений о выделении, прекращении юридического лица, предпринимательской деятельности физического лица — предпринимателя; признании полностью или частично недействительными учредительных документов или изменений к учредительным документам юридического лица; прекращении государственной регистрации юридического лица или предпринимательской деятельности физического лица — предпринимателя и в отношении таких лиц отсутствуют решения или сведения, на основании которых проводится государственная регистрация прекращения юридического лица или предпринимательской деятельности физического лица — предпринимателя;
  • плательщик осуществляет операции, к которым применяется нулевая ставка (удельный вес которых в течение предыдущих 12 последовательных отчетных налоговых периодов (месяцев) совокупно составляет не менее 40% общего объема поставок (для плательщиков налога с квартальным отчетным периодом — в течение предыдущих четырех последовательных отчетных периодов)). Для контроля за формированием указанного критерия используют данные налоговых деклараций плательщика по НДС (как декларации по НДС, по которой осуществляются расчеты с бюджетом, так и декларации по НДС предприятий, применяющих специальные режимы налогообложения) за предыдущие 12 последовательных отчетных налоговых периодов (месяцев)/предыдущие четыре последовательных отчетных налоговых периода (квартала) и уточняющих расчетов по НДС (как к декларации по НДС, по которой осуществляются расчеты с бюджетом, так и к декларации по НДС предприятий, применяющих специальные режимы налогообложения) в связи с самостоятельным исправлением ошибок таких отчетных периодов;
  • общая сумма расхождений между налоговым кредитом, сформированным плательщиком налога по приобретенным товарам/услугам и налоговым обязательствам его контрагентов, в части поставки таких товаров/услуг, возникшей в течение предыдущих трех последовательных календарных месяцев, не превышает 10% заявленной плательщиком налога суммы бюджетного возмещения (для контроля за формированием указанного критерия используются данные, отраженные плательщиком налога в приложениях к налоговой отчетности по НДС (деклараций и/или уточняющих расчетов): Расшифровке налоговых обязательств и налогового кредита в разрезе контрагентов, Расчете корректировки сумм НДС к налоговой декларации по НДС);
  • средняя заработная плата не менее чем в 2,5 раза превышает минимальный установленный законодательством уровень в каждом из последних четырех отчетных налоговых периодов (кварталов), установленных разделом IV Налогового кодекса (для контроля за формированием указанного критерия используются данные налогового расчета плательщика налога формы 1ДФ отдельно по каждому из последних четырех последовательных отчетных налоговых периодов (кварталов), по которым истек предельный срок представления налоговой отчетности).

Кроме того, право на получение бюджетного возмещения имеют плательщики, соответствующие одному из следующих критериев:

  • численность работников, состоящих в трудовых отношениях с такими плательщиками налога, превышает 20 человек в каждом из последних четырех отчетных налоговых периодов (кварталов), установленных разделом IV Налогового кодекса (для формирования данного критерия используются сведения налогового расчета налогоплательщика формы 1ДФ о количестве работников, получавших доходы в виде заработной платы (за исключением лиц, принятых/уволенных в отчетном периоде (квартале)), отдельно по каждому из последних четырех последовательных отчетных налоговых периодов (кварталов), по которым истек предельный срок представления налоговой отчетности);
  • имеющие основные фонды для ведения задекларированной деятельности, остаточная балансовая стоимость которых на отчетную дату по данным налогового учета превышает сумму налога, заявленную к возмещению за предыдущие 12 календарных месяцев (для формирования этого критерия используются данные налоговой отчетности по налогу на прибыль предприятий за последний отчетный налоговый период, по которому истек предельный срок представления, а именно: совокупная балансовая стоимость основных фондов (начиная с отчетности за II квартал 2011 г. — основных средств) на начало расчетного периода. Совокупная балансовая стоимость основных фондов (начиная с отчетности за II квартал 2011 г. — основных средств) должна быть больше общей суммы НДС, задекларированной плательщиком к возмещению за предыдущие 12 последовательных календарных месяцев суммарно);
  • уровень определения налогового обязательства по налогу на прибыль к уплате в бюджет (отношение уплаченного налога к объемам полученных доходов) является выше среднего по области в каждом из последних четырех отчетных налоговых периодов (кварталов), установленных разделом III Налогового кодекса (для формирования этого критерия используются данные налоговой отчетности по налогу на прибыль предприятий; расчет проводится отдельно по каждому из последних четырех последовательных отчетных налоговых периодов (кварталов), по которым истек предельный срок представления налоговой отчетности. Среднеотраслевой уровень определения налогового обязательства по налогу на прибыль к уплате в бюджет определяется ежеквартально и обнародуется на официальном сайте ГНС Украины (www.sts.gov.ua) на каждое первое число месяца, наступающего за предельным сроком представления налоговой отчетности);
  • не имеющие налогового долга (для формирования данного критерия (ПБ) используются сводные показатели общей суммы налогового долга налогоплательщиков в бюджеты всех уровней (с учетом суммы долга по основному платежу, пене, штрафным (финансовым) санкциям) на первое число месяца, следующего за отчетным периодом);
  • крупный налогоплательщик не декларировал отрицательного значения объекта обложения налогом на прибыль по итогам последнего отчетного (налогового) года. Указанный критерий дополнен в связи с принятием Закона № 5083 (эта норма вступила в силу 16.08.2012 г. и применяется к налоговым декларациям по НДС, представленным за август текущего года с предельным сроком представления 20.09.2012 г.).

Определение термина «крупный налогоплательщик» приведено в пп. 14.1.24 п. 14.1 ст. 14 Налогового кодекса. К таким плательщикам относятся юридические лица, у которых объем дохода от всех видов деятельности за последние четыре последовательных налоговых (отчетных) квартала превышает 500 млн. грн. или общая сумма уплаченных в Государственный бюджет Украины налогов по платежам, контролируемым органами ГНС, за такой же период превышает 12 млн. грн.

Следовательно, указанный критерий касается исключительно крупных налогоплательщиков, задекларировавших отрицательное значение объекта обложения налогом на прибыль за последний отчетный (налоговый) год и никоим образом не будет ограничивать право на получение автоматического бюджетного возмещения плательщиков среднего и малого бизнеса, а также крупных налогоплательщиков, которые по результатам последнего отчетного (налогового) года по налогу на прибыль задекларировали положительное значение объекта налогообложения.

Следовательно, установленные критерии можно считать своеобразными правилами, а сам факт их установления позволяет плательщику планировать свою деятельность с целью достижения соответствия указанным критериям.

Порядок определения соответствия плательщика налога критериям, дающим право на получение автоматического бюджетного возмещения НДС, утвержден приказом № 1178.

Определение соответствия плательщика налога указанным критериям проводится в автоматизированном режиме в течение 15 календарных дней после предельного срока представления отчетности (п. 4 Порядка № 1178).

Орган ГНС в течение 17 календарных дней после предельного срока представления отчетности направляет/вручает плательщику налога письменное уведомление о несоответствии критериям, определенным в Налоговом кодексе, которые дают право на автоматическое бюджетное возмещение, с предоставлением подробного объяснения и расчетов по критериям, значение которых не соблюдено (по форме согласно приложению к Порядку № 1178, которая формируется на основании данных перечня плательщиков налога, не соответствующих критериям, определенным в Налоговом кодексе, и не имеющим права на автоматическое бюджетное возмещение НДС).

При этом такое решение может быть обжаловано плательщиком налога в установленном порядке.

Если орган налоговой службы в установленный срок не направил плательщику налога указанное уведомление, считается, что такой плательщик соответствует критериям для получения права на автоматическое бюджетное возмещение налога.

По окончании проверки орган налоговой службы обязан в течение трех рабочих дней предоставить заключение с указанием суммы, подлежащей автоматическому возмещению из бюджета, органу, осуществляющему казначейское обслуживание бюджетных средств, который в свою очередь предоставляет плательщику НДС сумму автоматического бюджетного возмещения путем перечисления средств с бюджетного счета на текущий банковский счет плательщика налога в обслуживающем банке в течение трех операционных дней после получения вышеуказанного заключения.

Следует учитывать то, что плательщики, представившие налоговую декларацию по НДС с указанием в ней суммы бюджетного возмещения на текущий счет с нарушением предельных сроков представления отчетности, не могут претендовать на сумму такого бюджетного возмещения в автоматическом режиме. Не имеют также право на получение бюджетного возмещения в автоматическом режиме плательщики, у которых за последние 12 последовательных месяцев есть факты непредставления отчетности по НДС.

Плательщики налога, которые в течение предыдущих 36 последовательных месяцев соответствуют вышеуказанным критериям, считаются имеющими положительную налоговую историю.

Суммы НДС, не возмещенные плательщикам в течение определенного этой статьей срока, считаются задолженностью бюджета по возмещению НДС, на сумму которой начисляется пеня на уровне 120% учетной ставки Нацбанка Украины, установленной на момент возникновения пени, в течение срока ее действия, включая день погашения.

Камеральные и документальные проверки

Окончательно наличие права у плательщика на бюджетное возмещение НДС (в том числе автоматическое) будет выяснено с учетом результатов камеральной проверки, поскольку согласно п. 200.10, абзацу второму п. 200.18 ст. 200 Налогового кодекса зарегистрированные в налоговой инспекции декларации с заявленными суммами бюджетного возмещения НДС подлежат обязательной камеральной проверке, которая остается обязательным этапом.

Правомерность начисления сумм бюджетного возмещения НДС на основании надлежащим образом оформленных документов плательщика подтверждается исключительно на основании данных, указанных в налоговых декларациях (расчетах) плательщика налога.

Согласно п. 200.10 ст. 200 Налогового кодекса в течение 30 календарных дней, наступающих за предельным сроком получения налоговой декларации, налоговый орган проводит камеральную проверку заявленных в ней данных.

Как и раньше, налоговая служба продолжает направлять деятельность на совершенствование условий для добровольной уплаты налогов. Одним из аспектов этого являются уменьшение количества проверок субъектов хозяйствования и сосредоточение внимания на рисковых операциях, выявлении и ликвидации схем уклонения от налогообложения.

В ходе проверки достоверности начисления сумм бюджетного возмещения НДС основным направлением этой работы стало проведение встречных проверок контрагентов (встречных сверок), в том числе по цепочкам поставок. Весомым инструментом в контрольно-проверочной работе является Система сопоставления налоговых обязательств и налогового кредита в разрезе контрагентов.

При наличии достаточных оснований, свидетельствующих, что расчет суммы бюджетного возмещения был сделан с нарушением норм налогового законодательства, налоговый орган имеет право провести документальную внеплановую выездную проверку плательщика для определения достоверности начисления такого бюджетного возмещения в течение 30 календарных дней, наступающих за предельным сроком проведения камеральной проверки.

Перечень достаточных оснований, предоставляющих право налоговым органам на внеплановую выездную документальную проверку плательщика НДС для определения достоверности начисления бюджетного возмещения налога, устанавливается Кабинетом Министров Украины.

Необходимо помнить, что в соответствии с пп. 78.1.3 п. 78.1 ст. 78 Налогового кодекса факт представления налогоплательщиком органу ГНС уточняющего расчета по соответствующему налогу за период, который проверялся органом ГНС, является одним из обстоятельств для проведения документальной внеплановой выездной проверки. Соответственно орган налоговой службы по месту регистрации плательщика должен осуществлять контроль за достоверностью формирования отчетных данных и, как следствие, достоверностью данных Системы сопоставлений.

Если по результатам камеральной или документальной внеплановой выездной проверки орган налоговой службы выявляет несоответствие суммы бюджетного возмещения сумме, заявленной в налоговой декларации, то он:

  • направляет плательщику налога налоговое уведомление, в котором указываются сумма занижения и основания для ее вычета  (в случае занижения заявленной плательщиком суммы бюджетного возмещения относительно суммы, определенной органом налоговой службы по результатам проверок). В этом случае считается, что плательщик налога добровольно отказывается от получения такой суммы занижения в качестве бюджетного возмещения и учитывает ее согласно п. 200.6 ст. 200 Налогового кодекса в уменьшение налоговых обязательств по этому налогу в следующих налоговых периодах;
  • направляет плательщику налога налоговое уведомление, в котором указываются сумма превышения и основания для ее вычета  (в случае превышения заявленной плательщиком налога суммы бюджетного возмещения над суммой, определенной органом ГНС по результатам проверок);
  • направляет плательщику налоговое уведомление, в котором указываются основания для отказа в предоставлении бюджетного возмещения (в случае выяснения по результатам проведения проверок факта, по которому плательщик налога не имеет права на получение бюджетного возмещения).

При этом заметим, что в соответствии с п. 200.15 ст. 200 Налогового кодекса в случае если по результатам проверки сумм НДС, заявленных к возмещению, плательщик налога или орган налоговой службы начинает процедуру административного или судебного обжалования, орган ГНС не позднее следующего рабочего дня после получения соответствующего уведомления от плательщика или определения суда о нарушении производства по делу обязан уведомить об этом орган, осуществляющий казначейское обслуживание бюджетных средств, который временно прекращает процедуру возмещения в части обжалованной суммы до вступления в законную силу судебного решения.

По окончании процедуры административного или судебного обжалования орган налоговой службы в течение пяти рабочих дней, наступивших за днем получения соответствующего решения, обязан представить органу, осуществляющему казначейское обслуживание бюджетных средств, заключение с указанием суммы налога, подлежащей возмещению из бюджета (п. 200.15 ст. 200 Налогового кодекса).

Согласно п. 200.12 ст. 200 этого Кодекса налоговый орган обязан в тот же срок представить вышеуказанное заключение органу, осуществляющему казначейское обслуживание бюджетных средств, и по окончании проверки.

На основании полученного заключения орган, осуществляющий казначейское обслуживание бюджетных средств, выдает плательщику налога указанную в нем сумму бюджетного возмещения путем перечисления средств с бюджетного счета на текущий банковский счет плательщика налога в обслуживающем банке в течение пяти операционных дней после получения вышеуказанного заключения (п. 200.13 ст. 200 Налогового кодекса).

Особенности возмещения НДС плательщикам, применяющим специальные режимы налогообложения, определенные статьями 209 и 211, п. 1 подраздела 2 раздела ХХ Налогового кодекса

Сельскохозяйственные товаропроизводители — субъекты специального режима налогообложения, определенные ст. 209 Налогового кодекса, и перерабатывающие предприятия, применяющие режим налогообложения, определенный п. 1 раздела ХХ этого Кодекса, по операциям по поставке продукции собственного производства на таможенной территории Украины, которые отражаются в налоговой декларации по НДС (сокращенной) и в налоговой декларации по НДС (перерабатывающего предприятия) соответственно, не имеют права на получение бюджетного возмещения на текущий счет.

В случае если по этим операциям у вышеуказанных субъектов хозяйствования возникает отрицательное значение НДС, то такое значение зачисляется в состав налогового кредита следующего отчетного (налогового) периода.

 При этом сельскохозяйственные товаропроизводители — субъекты специального режима налогообложения и перерабатывающие предприятия имеют право на получение бюджетного возмещения по операциям по вывозу продукции собственного производства в таможенном режиме экспорта. Такое возмещение осуществляется в общем порядке.

Следует обратить внимание, что к операциям по поставке зерновых культур товарных позиций 1001 — 1008 согласно УКТ ВЭД и технических культур товарных позиций 1205 и 1206 согласно УКТ ВЭД, а также отходов и лома черных и цветных металлов и древесины товарных позиций 4401, 4403, 4404 согласно УКТ ВЭД (кроме брикетов и гранул товарной подкатегории УКТ ВЭД 4401 30 90 00) в таможенном режиме экспорта применяется режим освобождения от обложения НДС (нулевая ставка не применяется) и бюджетное возмещение по таким операциям не осуществляется.

Возмещение НДС плательщикам, которые заключили контракт с лицом-нерезидентом, заключившим контракт с реципиентом, и которые задействованы на выполнении работ, услуг по подготовке к снятию и снятию энергоблоков Чернобыльской АЭС с эксплуатации и преобразованию объекта «Укрытие» в экологически безопасную систему, выполняемых за счет средств международной технической помощи, осуществляется из бюджета в течение месяца, наступающего после месяца, в котором представляется налоговая декларация, при условии наличия надлежащим образом оформленных документов и подтверждения их материалами документальной проверки.

Определение права лица на получение бюджетного возмещения в случае приобретения или сооружения (строительства) основных фондов

В соответствии со ст. 139 Хозяйственного кодекса имущественные ценности приобретают экономическую форму (основные фонды, оборотные средства, денежные средства, товары) в процессе осуществления хозяйственной деятельности.

В частности, к основным фондам производственного и непроизводственного назначения законодательством отнесены дома, сооружения, машины и устройства, оборудование, инструмент, производственный инвентарь и принадлежности, хозяйственный инвентарь и другое  имущество длительного использования.

В целях налогообложения налогоплательщики согласно п. 44.1 ст. 44 Налогового кодекса обязаны вести учет доходов, расходов и других показателей, связанных с определением объектов налогообложения и/или налоговых обязательств, на основании первичных документов, регистров бухгалтерского учета, финансовой отчетности, других документов, связанных с исчислением и уплатой налогов и сборов, ведение которых предусмотрено законодательством.

Так, ПБУ 18 определено, что строительство — это сооружение нового объекта, реконструкция, расширение, достройка, реставрация и ремонт объектов, выполнение монтажных работ. То есть строительство является процессом, в результате которого создаются основные фонды (средства) или товары. Согласно приказу № 89 процесс — это совокупность действий для достижения какого-либо результата.

Инструкцией № 291 для учета расходов на приобретение или создание материальных и нематериальных необоротных активов предназначен счет 15 «Капитальные инвестиции», для учета и обобщения информации о наличии и движении объектов и имущественных комплексов, отнесенных к составу основных средств, — счет 10 «Основные средства». К основным средствам относятся материальные активы, которые предприятие содержит с целью использования их  в процессе производства или поставки товаров и услуг, предоставления в аренду  другим лицам, ожидаемый срок полезного использования (эксплуатации) которых больше одного года. Зачисление на баланс собственного построенного объекта отражается по дебету счета 10 «Основные средства» и кредиту счета 15.

Следовательно, при определении права плательщика на получение бюджетного возмещения учитывается наличие имущества, которое учитывается на счете 10 «Основные средства», независимо от процесса его получения (приобретение или их сооружение (строительство) самостоятельно).

«Горячие линии»

Дата: 5 сентября, четверг
Время проведения: с 14:00 до 16:00
Контактный номер: (044) 501-06-42