Расходы на питание работников на предприятии: налоговый и бухгалтерский учет

Организационно-правовые принципы питания работников на работах с вредными условиями труда

Обязанность руководителя предприятия обеспечить бесплатное питание работникам, занятым на работах с вредными и особо вредными условиями труда, закреплена ст. 166 КЗоТ. На работах с вредными условиями труда работникам выдаются бесплатно по установленным нормам молоко или другие равноценные пищевые продукты. На работах с особо вредными условиями труда предоставляется бесплатно по установленным нормам лечебно-профилактическое питание.

Основанием для отнесения условий труда к категории вредных и тяжелых являются результаты аттестации рабочих мест. Аттестация рабочих мест по условиям труда проводится согласно Порядку № 442 и Методическим рекомендациям № 41.

Основная цель аттестации состоит в регулировании отношений между работодателем и работниками в сфере реализации прав на здоровые и безопасные условия труда, льготное пенсионное обеспечение, льготы и компенсации за работу в неблагоприятных условиях.

Аттестацией рабочих мест устанавливается степень вредности и опасности труда и его характер по гигиеничной классификации.

Также Порядком № 442 предусмотрено обоснование отнесения рабочего места к категории c вредными (особо вредными), тяжелыми (особо тяжелыми) условиями труда.

Аттестация рабочих мест должна проводиться с периодичностью, установленной предприятием в коллективном договоре, но не реже одного раза в пять лет.

В случае если проведенной аттестацией установлено, что рабочее место относится к категории вредных, работникам выдаются бесплатно по установленным нормам молоко или другие равноценные пищевые продукты (далее — молоко) в соответствии с Порядком № 731 и Перечнем № 4430.

Молоко выдается по 0,5 л за смену независимо от ее продолжительности в дни фактической работы работника на работах, связанных с производством или применением химических веществ. Компенсация стоимости молока денежными средствами, замена его другими продуктами, кроме равноценных, выдача молока за несколько смен наперед и за прошедшие смены, а также выдача домой запрещаются (пп. «а» п. 1 Порядка № 731).

Денежная компенсация стоимости приобретения лечебно-профилактического питания, молока выплачивается работникам при разъездном характере работы на условиях, предусмотренным коллективным договором (ст. 7 Закона об охране труда). В других случаях выплата денежной компенсации вместо спецпитания запрещена.

Выдается молоко также работникам, занятым на работах с применением радиоактивных веществ в открытом виде, которые используются по первому и второму классах работ. Кроме того, работникам, получающим бесплатно лечебно-профилактическое питание в связи с особо вредными условиями труда, молоко не выдается. Лечебно-профилактическое питание выдается согласно нормам, установленным в Рационе лечебно-профилактического питания, приведенном в приложении 2 к постановлению № 4/П-1.

В соответствии с этим постановлением лечебно-профилактическое питание выдается рабочим, инженерно-техническим работникам и служащим в целях укрепления их здоровья и предупреждения профессиональных заболеваний.

Выдача осуществляется бесплатно только работникам, непосредственно занятым в химическом производстве, пищевой промышленности, черной металлургии, электротехнических и радиотехнических производствах, на работах в условиях повышенного атмосферного давления и т. п. (приложение 1 к указанному постановлению).

Питание работников за счет предприятия

Руководитель предприятия (работодатель) может за собственные средства дополнительно устанавливать по коллективному договору (соглашению, трудовому договору) работнику льготы и компенсации, не предусмотренные законодательством (ст. 7 Закона об охране труда).

Бесплатное питание или питание с частичной оплатой стоимости (льготное) является одной из таких льгот. Предприятие вправе использовать разные виды организации льготного питания. Как правило, это:

• питание работников в собственной столовой или буфете;
• заказ обедов в офис (цех, на строительную площадку) на основании договоров с заведениями ресторанного хозяйства;
• питание работников в заведениях ресторанного хозяйства на основании договора.

Действующее законодательство не регулирует порядок выдачи и учета льготного питания. Поэтому такой порядок желательно оформить приложением к коллективному договору, где должны определяться размеры льготного питания, порядок его получения и учета. Такое приложение должно быть утверждено руководителем предприятия и согласовано с представителем трудового коллектива.

В приложении должна содержаться следующая информация:

• круг работников, которым предоставляется льгота (все рабочие предприятия или только задействованные на определенных работах);
• место получения льготного питания;
• порядок предоставления льготы (талон на комплексный обед, дотация на питание, сумма на день и т. п.);
• форма оплаты (бесплатное, с частичной оплатой);
• при питании с частичной оплатой — сроки и порядок расчетов за питание, предоставленное работнику (удержание из заработной платы текущего месяца, взнос в кассу предприятия в срок до 15 числа месяца, следующего за отчетным, и т. п.).

Для большей конкретики на предприятии нужно разработать механизм предоставления питания, в приказе (распоряжении) есть смысл обусловить следующие вопросы:

• порядок ежемесячного расчета потребности работников в питании (например, по количеству работающих на предприятии без учета временно отсутствующих (отпуска, командировки, больничные и т. п.));
• порядок заказа питания (например, кафе (столовая) на оплаченную сумму выдает количество талонов; при питании в собственной столовой необходимы ежедневные данные о количестве работников к определенному времени (например, к девяти часам утра) и т. п.);
• порядок подневного расчета за полученное питание (например, ответственное лицо предприятия при получении комплексных обедов передает ресторанному хозяйству (кафе, столовой) соответствующее количество проштампованных талонов);
• порядок окончательного расчета работниками за питание (например, бухгалтерия предприятия составляет ведомость полученного работниками в отчетном месяце питания с подписями работников и представляет на утверждение руководителю предприятия. Этот документ является основанием для отражения в бухгалтерском учете расходов на питание и/или удержание стоимости питания из заработной платы работников. Поскольку такая ведомость является первичным документом, фиксирующим хозяйственные операции, она должна соответствовать требованиям части второй ст. 9 Закона о бухучете к обязательным реквизитам первичных документов, то есть содержать такие реквизиты, как название (ведомость получения питания), дата и место составления, название предприятия, содержание и объем хозяйственной операции, единица измерения хозяйственной операции, должности лиц, ответственных за осуществление хозяйственной операции и правильность ее оформления, личная подпись или другие данные, позволяющие идентифицировать лицо, которое принимало участие в осуществлении хозяйственной операции (как уже указывалось выше, нужны подписи работника, получившего питание)).

Бухгалтерский учет расходов на питание работников

В соответствии с Инструкцией № 291 основными корреспондирующими счетами при отражении расходов на питание работников (как бесплатное, так и льготное) являются:

Налоговый учет расходов на питание работников

Налог на прибыль

В соответствии с пп. 140.1.1 п. 140.1 ст. 140 Налогового кодекса расходы плательщика налога на обеспечение наемных работников продуктами специального питания по перечню, устанавливаемому Кабинетом Министров Украины (Перечень № 994), относятся в налоговом учете к расходам двойного назначения.

В п. 6 Перечня № 994 указано, что в такие расходы включаются расходы на предоставление работникам, занятым на работах с вредными условиями труда, специального питания, молока или равноценных пищевых продуктов, а также газированной соленой воды как мероприятия по охране труда.

В налоговом учете согласно пп. 138.8.5 п. 138.8 ст. 138 Налогового кодекса расходы на охрану труда включаются в состав общепроизводственных расходов.

При этом по правилам указанного Кодекса расходы, учитываемые для определения объекта налогообложения, признаются на основании первичных документов, подтверждающих осуществление плательщиком налога расходов, обязательность ведения и хранения которых предусмотрена правилами ведения бухгалтерского учета, а также других документов, установленных разделом II Кодекса (п. 138.2 ст. 138).

Отметим, что в случае если работодатель по собственной инициативе осуществляет расходы на питание наемных работников, занятых на работах, подпадающих под категорию вредных условий труда, обедами, отличающимися от специального питания, или осуществляет расходы на питание работников, занятых на работах, не подпадающих под категорию вредных условий труда, то такие расходы на основании пп. 139.1.1 п. 139.1 ст. 139 Налогового кодекса считаются расходами на финансирование личных потребностей физических лиц, за исключением выплат, предусмотренных статьями 142 и 143 этого Кодекса, а также в других случаях, предусмотренных нормами раздела III Кодекса, и не включаются в состав расходов.

Налог на добавленную стоимость

Что касается обложения НДС операций по бесплатному обеспечению определенных категорий работников лечебно-профилактическим питанием, отметим следующее. Согласно п. 185.1 ст. 185 Налогового кодекса объектом налогообложения являются операции плательщиков налога по поставке товаров и услуг, место поставки которых расположено на таможенной территории Украины, в соответствии со ст. 186 этого Кодекса.

В целях обложения НДС поставкой товаров также считаются операции по бесплатной передаче имущества другому лицу (пп. 14.1.191 п. 14.1 ст. 14 Налогового кодекса).

При этом база налогообложения таких операций определяется согласно п. 189.1 ст. 189 Налогового кодекса исходя из их договорной (контрактной) стоимости, но не ниже обычных цен.

Датой возникновения налоговых обязательств в данном случае является дата отпуска работникам продуктов питания (пп. «б» п. 187.1 ст. 187 вышеуказанного Кодекса).

Следовательно, бесплатное обеспечение определенных категорий работников на работах с тяжелыми и вредными условиями труда лечебно-профилактическим питанием, в частности молоком, считается операцией по продаже такого молока и является объектом обложения НДС в общеустановленном порядке.

Отметим, что по операциям по приобретению такого молока плательщик будет иметь право на налоговый кредит на условиях, установленных ст. 198 Налогового кодекса.

В частности, в соответствии с п. 198.3 ст. 198 этого Кодекса налоговый кредит отчетного периода определяется исходя из договорной (контрактной) стоимости товаров/услуг, но не выше уровня обычных цен, определенных согласно ст. 39 Кодекса, и состоит из сумм налогов, начисленных (уплаченных) плательщиком налога по ставке 20% или нулевой ставке в течение такого отчетного периода в связи с приобретением или изготовлением товаров (в том числе при их импорте) и услуг с целью их дальнейшего использования в налогооблагаемых операциях в рамках хозяйственной деятельности плательщика налога.

Единый взнос на общеобязательное государственное социальное страхование

В соответствии с п. 1 части первой ст. 7 Закона о ЕСВ для работодателей, в частности предприятий, учреждений, организаций и других юридических лиц, базой для начисления единого взноса являются суммы начисленной заработной платы по видам выплат, которые включают основную и дополнительную заработную плату, другие поощрительные и компенсационные выплаты, в том числе в натуральной форме, определяемые согласно Закону об оплате труда, а также суммы вознаграждения физическим лицам за выполнение работ (предоставление услуг) по гражданско-правовым договорам.

Согласно п. 5 раздела второго Перечня № 1170 суммы возмещения работникам расходов на приобретение ими спецодежды и других средств индивидуальной защиты в случае невыдачи их работодателем или стоимость выданной в соответствии с действующими нормами спецодежды, спецобуви и других средств индивидуальной защиты, моющих и обезвреживающих средств, молока и лечебно-профилактического питания не являются базой для начисления единого взноса.

Вместе с тем стоимость питания работников согласно условиям коллективного договора является базой для начисления единого взноса, поскольку в соответствии с пп. 2.3.4 п. 2.3 Инструкции № 5 оплата или дотации на питание работников, в том числе в столовых, буфетах, профилакториях, относятся к другим поощрительным и компенсационным выплатам в составе фонда оплаты труда.

Налог на доходы физических лиц

Объектом налогообложения резидента является общий месячный налогооблагаемый доход (пп. 163.1.1 п. 163.1 ст. 163 Налогового кодекса).

В соответствии с пп. 165.1.9 п. 165.1 ст. 165 этого Кодекса в общий месячный (годовой) налогооблагаемый доход плательщика налога не включаются стоимость бесплатного лечебно-профилактического питания, молока или равноценных ему пищевых продуктов, газированной соленой воды, которыми работодатель обеспечивает плательщика налога согласно Закону об охране труда.

Нормы обеспечения лечебно-профилактическим питанием, молоком или равноценными ему пищевыми продуктами, газированной соленой водой, моющими и обезвреживающими средствами разрабатываются центральным органом исполнительной власти, обеспечивающим формирование государственной политики в сфере здравоохранения.

Статьей 7 Закона об охране труда определено, что работники, занятые на работах с тяжелыми и вредными условиями труда, бесплатно обеспечиваются лечебно-профилактическим питанием, молоком или равноценными пищевыми продуктами, газированной соленой водой.

При разъездном характере работы работнику может выплачиваться денежная компенсация на приобретение лечебно-профилактического питания, молока или равноценных ему пищевых продуктов на условиях, предусмотренных коллективным договором.

Работодатель также может за собственные средства дополнительно устанавливать по коллективному договору (соглашению, трудовому договору) работнику льготы и компенсации, не предусмотренные законодательством.

Согласно пп. «г» пп. 164.2.17 п. 164.2 ст. 164 Налогового кодекса в общий месячный (годовой) налогооблагаемый доход плательщика налога включается, в частности, доход, полученный плательщиком налога как дополнительное благо (кроме случаев, предусмотренных ст. 165 этого Кодекса) в виде суммы денежного или имущественного возмещения любых расходов или потерь плательщика налога, кроме тех, которые обязательно возмещаются в соответствии с законом за счет бюджета или освобождаются от налогообложения согласно разделу ІV этого Кодекса.

Таким образом, сумма денежной компенсации на приобретение лечебно-профилактического питания, молока или равноценных ему пищевых продуктов, выплачиваемая работнику при разъездном характере работы, не включается в общий месячный (годовой) налогооблагаемый доход работника.

В случае обеспечения работников питанием, не предусмотренного законодательством, за собственные средства работодателя, что подтверждено условиями коллективного договора, стоимость такого питания включается в общий месячный налогооблагаемый доход работника как дополнительное благо и облагается налогом по ставкам, установленным п. 167.1 ст. 167 Налогового кодекса (15 и 17%) с применением повышающего коэффициента в соответствии с п. 164.5 ст. 164 этого Кодекса.

Вместе с тем если бесплатное питание, предоставляемое за счет средств работодателя, предназначено для употребления любым работником, и указанный доход в виде дополнительного блага не может быть персонифицирован, то стоимость такого питания не может рассматриваться как объект обложения налогом на доходы физических лиц.

Рассмотрим на условных примерах порядок отражения в налоговом и бухгалтерском учете операций по предоставлению питания работникам предприятия.

♦ Пример 1

ООО «Полимерпласт» специализируется на производстве пластмассовой фурнитуры. Отдельной категории работников, занятых непосредственно в производстве (аппаратчики, мастера, наладчики оборудования и т. п.), обеспечено лечебно-профилактическое питание. Предприятием заключен договор с ООО «Наша кухня» (предприятие ресторанного хозяйства) о ежемесячном предоставлении такого питания в рабочие дни. В соответствии с соглашением осуществляется предоплата стоимости питания до начала текущего месяца исходя из количества работников, которые пользуются правом на такое питание, и фиксированной суммы в расчете на одного работника. Такая сумма составляет 5000 грн., кроме того, НДС 20% — 1000 грн., всего — 6000 грн. Учет отпущенного питания осуществляется на основании ведомостей, предоставляемых ООО «Полимерпласт», которые составляются ежедневно предприятием ресторанного хозяйства согласно списку работников.

Бухгалтерский и налоговый учет по примеру 1 представлен в табл. 1.

Таблица 1

♦ Пример 2

Согласно коллективному договору в ООО «Промсервис» предусмотрено питание работников предприятия как выплата социального характера в натуральной форме в составе фонда заработной платы (пп. 2.3.4 п. 2.3 Инструкции № 5). Для выполнения данного условия коллективного договора с предприятием ресторанного хозяйства ООО «Гурман» заключен договор. Согласно договору до начала месяца после получения ООО «Гурман» предоплаты за питание ответственному лицу ООО «Промсервис» выдаются талоны на питание на текущий месяц исходя из предоставленных данных о количестве работников. Обслуживание осуществляется в обусловленное время (в обеденный перерыв). Ежедневно работники получают талоны, выдача которых проводится по раздаточным ведомостям. Предоплата за питание на текущий месяц составляет 1500 грн., кроме того, НДС 20% — 300 грн., всего — 1800 грн.

Бухгалтерский и налоговый учет по примеру 2 представлен в табл. 2.

Таблица 2