Єдиный налог

Особенности налогообложения и ведения учета туристических агентов

В последнее время стало больше вопросов и дискуссий относительно применения отдельных норм налогового и регуляторного законодательства субъектами, осуществляющими деятельность туристических агентов. Рассмотрим вопросы применения упрощенной системы налогообложения и отчетности туристическими агентами и субагентами, а также ведения ими учета доходов.


Применение упрощенной системы налогообложения туристическими агентами и избрание группы плательщиков единого налога

Субъект хозяйствования, осуществляющий деятельность туристического агента, может применять упрощенную систему налогообложения в том случае, если он не осуществляет видов деятельности, определенных в п. 291.5 ст. 291 Налогового кодекса.

Избрание группы плательщика единого налога туристическим агентом — физическим лицомпредпринимателем имеет некоторые особенности, связанные с тем, что туристический агент предоставляет агентские услуги туристическому оператору.

Согласно п. 291.4 ст. 291 Налогового кодекса туристический агент — физическое лицо — предприниматель может избрать вторую группу плательщика единого налога только в том случае, если туристический оператор, которому предоставляет услуги такой туристический агент, является плательщиком единого налога.

Если туристический оператор применяет общую систему налогообложения, туристический агент может избрать третью или пятую группы плательщиков единого налога.

Туристический агент — юридическое лицо может избрать только четвертую или шестую группы плательщиков единого налога.

В соответствии с п. 292.1 ст. 292 этого Кодекса доходом плательщика единого налога физического лица — предпринимателя является доход, полученный в течение налогового (отчетного) периода в денежной (наличной и/или безналичной), материальной или нематериальной форме, определенной п. 292.3 этой статьи. При этом в доход не включаются полученные таким физическим лицом пассивные доходы в виде процентов, дивидендов, роялти, страховые выплаты и возмещения, а также доходы, полученные от продажи движимого и недвижимого имущества, принадлежащего на правах собственности физическому лицу и используемого в его хозяйственной деятельности.

Вместе с тем п. 292.4 ст. 292 Налогового кодекса статьи определено, что по агентским договорам доходом является сумма полученного вознаграждения поверенного (агента).

Агентские отношения

Согласно ст. 295 Хозяйственного кодекса коммерческое посредничество (агентская деятельность) является предпринимательской деятельностью, которая заключается в предоставлении коммерческим агентом услуг субъектам хозяйствования при осуществлении ими хозяйственной деятельности путем посредничества от имени, в интересах, под контролем и за счет представляющего его субъекта.

Коммерческим агентом может быть субъект хозяйствования (гражданин или юридическое лицо), который согласно полномочию, основанному на агентском договоре, осуществляет коммерческое посредничество.

Не являются коммерческими агентами предприниматели, действующие хотя и в чужих интересах, но от собственного имени.

Статьей 296 Хозяйственного кодекса определено, что агентские отношения возникают в случае:

  • предоставления субъектом хозяйствования на основании договора полномочий коммерческому агенту на совершение соответствующих действий;
  • одобрения субъектом хозяйствования, которого представляет коммерческий агент, соглашения, заключенного в интересах этого субъекта агентом без полномочия на его заключение или с превышением предоставленного ему полномочия.

Согласно агентскому договору одна сторона (коммерческий агент) обязуется предоставить услуги второй стороне (субъекту, которого представляет агент) в заключении соглашений или содействовать их заключению (предоставление фактических услуг) от имени этого субъекта и за его счет.

Агентский договор должен определять сферу, характер и порядок выполнения коммерческим агентом посреднических услуг, права и обязанности сторон, условия и размер вознаграждения коммерческому агенту, срок действия договора, санкции при нарушении сторонами условий договора, другие необходимые условия, определенные сторонами (ст. 297 Хозяйственного кодекса).

Взаиморасчеты в агентских отношениях

Статьей 301 Хозяйственного кодекса предусмотрено, что в соответствии с агентским договором коммерческий агент получает агентское вознаграждение за посреднические операции, осуществляемые им в интересах представляемого его субъекта в размере, предусмотренном договором.

Агентское вознаграждение уплачивается коммерческому агенту после оплаты третьим лицом по соглашению, заключенному с его посредничеством, если иное не предусмотрено договором сторон.

Стороны могут предусмотреть в договоре, что коммерческому агенту уплачивается дополнительное вознаграждение в случае, если он берет на себя обязательства гарантировать выполнение соглашения, заключенного им в интересах представляемого его субъекта.

Субъект, которого представляет коммерческий агент, рассчитывает вознаграждение, на которое имеет право коммерческий агент, согласно размерам и срокам, предусмотренным договором сторон.

Коммерческий агент имеет право требовать для расчета бухгалтерское извлечение по всем соглашениям, за которые ему полагается агентское вознаграждение.

Особенности применения упрощенной системы налогообложения в случае привлечения агентами третьих лиц (субагентов) для выполнения агентского договора

В практике бывают случаи, когда туристический агент привлекает третьих лиц для выполнения агентского договора. Следует отметить, что Законом о туризме такое привлечение не предусмотрено, но и не запрещено. В литературе и деловой практике такие третьи лица, как правило, носят название субагентов.

Привлечение третьих лиц для выполнения агентского договора должно соответствовать условиям ст. 300 Хозяйственного кодекса.

Положениями этой статьи установлено, что коммерческий агент должен лично выполнить действия, на которые он уполномочен представляемым его субъектом. Если агентским договором не предусмотрено иное, коммерческий агент не может передавать на свое усмотрение другим лицам права, которыми он владеет в интересах того, кого он представляет.

Поскольку правовая структура субагентского договора законодательно не определена, то порядок налогообложения таких договоров будет отличаться в каждом конкретном случае в зависимости от объема переданных субагенту обязанностей и характера взаимоотношений с туристическим оператором и туристическим агентом.

Чаще всего имеют место виды организации взаимоотношений между туристическим агентом, туристическим оператором и субагентом.

При первом виде взаимоотношений туристический агент передоверяет выполнение услуг агента субагенту и оставляет себе только функцию контроля за деятельностью субагента. Как правило, при взаимоотношениях такого рода расчет за предоставленные субагентом услуги осуществляет непосредственно туристический оператор.

В таком случае и туристический агент, и субагент предоставляют услуги туристическому оператору, и избрание группы такими плательщиками единого налога будет зависеть от того, является ли туристический оператор плательщиком единого налога. Если туристический оператор является плательщиком единого налога, агент или субагент — физическое лицо — предприниматель может избрать вторую группу плательщиков единого налога. Если туристический оператор применяет общую систему налогообложения, то агент и/или субагент — физическое лицо может избрать только третью или пятую группу плательщиков единого налога.

При этом доходом у плательщика единого налога — агента и субагента является то вознаграждение, которое каждый из них получил на собственный расчетный счет.

При втором виде взаимоотношений туристический агент привлекает субагента в качестве соисполнителя своих собственных агентских функций. Расчеты за предоставленные субагентом услуги, как правило, осуществляются следующим образом: туристический оператор перечисляет вознаграждение туристическому агенту, а затем туристический агент по полученному вознаграждению перечисляет определенную долю субагенту.

В таком случае туристический агент предоставляет услуги туристическому оператору, а туристический субагент — туристическому агенту.

Избрание группы налогообложения для туристического субагента будет зависеть от того, какой способ налогообложения избрал туристический агент (а избрание группы туристическим агентом будет зависеть от того, какой способ налогообложения избран туристическим оператором). Если туристический агент является плательщиком единого налога, субагент — физическое лицо может избрать вторую группу плательщиков единого налога. Если туристический агент применяет общую систему налогообложения, то субагент — физическое лицо может избрать только третью или пятую группу плательщика единого налога.

Объектом налогообложения у туристического агента в таком случае будет вся сумма агентского вознаграждения, полученного от туристического оператора. Эта сумма не уменьшается на сумму вознаграждения, уплаченную туристическим агентом субагентам.

Ведение учета туристическими агентами (субагентами)

Туристический агент — физическое лицо — предприниматель или субагент — физическое лицо — предприниматель ведет Книгу учета доходов, форма которой утверждена приказом № 1637. Данные этой Книги используются плательщиком для заполнения налоговой декларации плательщика единого налога.

В Книге учета доходов ежедневно, по итогам рабочего дня, отражают полученные доходы, в частности денежные средства, поступившие на текущий счет плательщика налога и/или полученные наличностью в качестве оплаты за предоставленные услуги.

Следует отметить, что в Книге учета доходов должны отражаться именно доходы, то есть агентское (субагентское) вознаграждение. Часть стоимости туристического продукта, не принадлежащая туристическому агенту, в Книге учета доходов не отражается. Впрочем, основанием для неотражения такой суммы являются надлежащим образом оформленные первичные документы, соответствующие требованиям, установленным Законом о бухучете. Такими документами могут быть: акт о предоставлении агентских услуг, отчет агента, подписанный им и акцептованный оператором, отчет субагента, предоставленный им и акцептованный оператором или агентом либо другие документы, содержащие все обязательные реквизиты первичного документа.

При отсутствии соответствующих первичных документов у налоговых органов отсутствуют основания для того, чтобы на свое усмотрение распределять денежные средства, полученные агентом (субагентом) на агентское вознаграждение, и сумму денежных средств, принадлежащих оператору. В таком случае налоговые органы будут требовать включения в Книгу учета доходов и уплаты единого налога из всей суммы денежных средств, полученных от реализации туристического продукта.


Сергей КРУХМАЛЕВ,
директор Департамента налогового и таможенного аудита
Министерства доходов и сборов Украины,
Наталия ЛИТОВЧЕНКО,
заместитель директора Департамента доходов и сборов с физических лиц
Министерства доходов и сборов Украины,
и Алексей ШМАТКО,
президент ООО «Аксіома Консалтинг Груп»

«Горячие линии»

Дата: 5 сентября, четверг
Время проведения: с 14:00 до 16:00
Контактный номер: (044) 501-06-42