Бухучет

Представительские расходы

Содержание, документальное оформление, бухгалтерский и налоговый учет

Определение представительских расходов в законодательстве, их состав

В настоящее время в Украине нормативным актом, регулирующим такие вопросы, как состав и содержание расходов на представительские цели, являются Нормы № 1026, разработанные для бюджетных учреждений. Другие предприятия могут использовать этот документ как вспомогательный, так как до сих пор действующим законодательством не определен единый для всех предприятий документ, который бы регулировал определение, состав и порядок оформления представительских расходов. Аналогичное мнение высказано ГНС Украины в «Единой базе налоговых знаний».

В соответствии с п. 2 Норм № 1026 представительские расходы — это расходы бюджетных учреждений на прием и обслуживание иностранных представителей и делегаций, прибывших по приглашению для проведения переговоров в целях осуществления международных связей, установления и поддержания взаимовыгодного сотрудничества. К представительским расходам относятся расходы, связанные с проведением официального приема (завтрака, обеда, ужина) представителей, транспортным обеспечением, мероприятиями культурной программы, буфетным обслуживанием во время проведения переговоров, оплатой услуг переводчика, который не состоит в штате учреждения, оплатой номеров в гостиницах, а также расходы, связанные с бронированием номеров в гостиницах, в размере 50% стоимости номера за одни сутки.

Смету на прием и обслуживание иностранных представителей и делегаций утверждает руководитель учреждения с отнесением расходов за счет общей экономии по смете на содержание соответствующих учреждений. Указанные расходы не могут превышать 0,25% сметы, утвержденной для соответствующего учреждения на год (п. 3 Норм № 1026).

Вышеуказанные Нормы вступили в силу 31.10.2010 г. Одновременно утратили силу Нормы № 88, в соответствии с которыми ранее регулировались вопросы нормирования представительских расходов.

Документальное оформление представительских расходов

Для того чтобы расходы можно было классифицировать как представительские, необходимо иметь подтверждающие документы, оформленные надлежащим образом. Следует отметить, что какие-либо нормативные документы, регулирующие порядок документального оформления представительских расходов для бюджетных и/или хозрасчетных предприятий, отсутствуют. Поэтому прежде всего нужно помнить об общих требованиях к обязательным реквизитам первичных документов (счетов, билетов, квитанций, накладных и др.), содержащихся в части второй ст. 9 Закона о бухучете и в п. 2.4 ст. 2 Положения № 88. Такими реквизитами являются следующие:

  • название документа (формы);
  • дата и место составления;
  • название предприятия, от имени которого составлен документ;
  • содержание и объем хозяйственной операции, единица измерения хозяйственной операции;
  • должности лиц, ответственных за осуществление хозяйственной операции, и правильность ее оформления;
  • личная подпись или другие данные, позволяющие идентифицировать лицо, которое участвовало в осуществлении хозяйственной операции.

Кроме того, в комплект документов, необходимых для осуществления и оформления представительских расходов, могут входить следующие документы:

  • смета планируемых расходов на год, утвержденная руководителем предприятия, с детализацией планируемых мероприятий (встреч, презентаций и др.);
  • отчет о фактически осуществленных расходах за год также с детализацией планируемых мероприятий;
  • программа проведения мероприятия (презентации, подписания контрактов и др.) с указанием даты и места проведения;
  • список участников (как приглашенных лиц, так и работников предприятия) с указанием фамилии, имени, отчества, должности;
  • планируемая сумма расходов.

Распорядительным документом (приказом, распоряжением) руководителя предприятия определяются лица, ответственные за прием представителей других предприятий по вопросам коммерческой деятельности.

Программа проведения мероприятия должна содержать перечень планируемых мероприятий, дату и место их проведения, список приглашенных лиц и представителей принимающей стороны. Программу должен утвердить руководитель принимающей стороны.

Представители и делегации, которые прибудут на переговоры в качестве партнеров или потенциальных партнеров, независимо от того, отечественные они или зарубежные, должны быть официально приглашены на предприятие. Один из важных документов, подтверждающих обоснованность представительских расходов для прибывающих из-за рубежа и из других городов, — журнал учета прибывающих в командировку, необходимость ведения которого предусмотрена Инструкцией № 59.

Если в ходе проведения деловой встречи (переговоров) стороны не пришли к согласию и не составили договор, не будет лишним документально подтвердить этот факт. Для подтверждения эффективности и правомерности использования денежных средств следует завершать такие переговоры подписанием по меньшей мере протокола о намерении заключить договор (совершить операцию) в произвольной форме, подписанный представителями обеих сторон.

Бухгалтерский учет представительских расходов

Представительские расходы в соответствии с п. 18 ПБУ 16, как и общие корпоративные расходы, относятся к административным расходам. Если понесенные расходы классифицируются как расходы на рекламу и/или исследование рынка, то в соответствии с п. 19 ПБУ 16 их следует отнести к расходам на сбыт.

Согласно Инструкции № 291 представительские расходы отражаются в бухгалтерском учете следующими бухгалтерскими записями:

  • отнесены расходы на бронирование мест в гостинице и проживание, на транспортное и буфетное обслуживание в составе расходов: дебет счета 92 «Административные расходы» (дебет счета 93 «Расходы на сбыт») — кредит субсчета 685;
  • отражен НДС в составе налогового кредита (при наличии налоговой накладной, оформленной надлежащим образом): дебет субсчета 641/НДС — кредит субсчета 685;
  • перечислены денежные средства с расчетного счета предприятия на оплату бронирования мест в гостинице и проживание, за транспортное и буфетное обслуживание: дебет субсчета 685 «Расчеты с прочими кредиторами» — кредит субсчета 311 «Текущие счета в национальной валюте»;
  • начислено вознаграждение переводчику, задействованному на переговорах, в соответствии с договором гражданско-правового характера: дебет счета 92 (93) — кредит субсчета 661 «Расчеты по заработной плате»;
  • начислен единый сбор на общеобязательное государственное социальное страхование на вознаграждение: дебет счета 92 (93) — кредит субсчета 651 «Расчеты по общеобязательному государственному пенсионному страхованию» — кредит субсчета 685;
  • выданы деньги в подотчет на проведение культурной программы: дебет субсчета 372 «Расчеты с подотчетными лицами» — кредит субсчета 301 «Касса в национальной валюте»;
  • куплены билеты в театр и использованы при проведении культурной программы (к авансовому отчету приложены билеты), что подтверждено актом произвольной формы: дебет субсчета 92 (93) — кредит субсчета 372.

Налоговый учет представительских расходов

Налог на прибыль

С 01.04.2011 г. исчисление налога на прибыль регулируется положениями Налогового кодекса. В соответствии с его нормами представительские расходы включаются в состав расходов, учитываемых при определении объекта налогообложения, в качестве составной части административных расходов, связанных с обслуживанием и управлением производства (пп. «а» пп. 138.10.2 п. 138.10 ст. 138 Налогового кодекса), или как расходы на рекламу, которые относятся к расходам на сбыт (пп. «г» пп. 138.10.3 этого пункта). То есть в отличие от ранее действовавшего Закона о прибыли в Налоговом кодексе отсутствуют ограничения размера представительских расходов. Но при этом следует помнить, что представительские расходы могут быть учтены при определении объекта налогообложения только при условии их связи с собственной хозяйственной деятельностью. Поэтому при планировании и осуществлении представительских расходов налогоплательщикам следует позаботиться о наличии соответствующих документов, о чем указывалось выше в разделе «Документальное оформление представительских расходов».

Датой признания представительских расходов является отчетный период, в котором они были осуществлены, согласно правилам ведения бухгалтерского учета (п. 138.5 ст. 138 Налогового кодекса). В соответствии с п. 5 ПБУ 16 расходы отражаются в бухгалтерском учете одновременно с уменьшением активов или увеличением обязательств. Также следует иметь в виду, что расходы, которые невозможно прямо связать с доходами определенного периода, отражаются в составе расходов того отчетного периода, в котором они были осуществлены (п. 7 ПБУ 16). Из вышеизложенного следует, что представительские расходы отражаются в налоговом учете по факту оформления документов, подтверждающих их осуществление, независимо от их оплаты (по методу начисления).

Налог на добавленную стоимость

В соответствии с п. 198.3 ст. 198 Налогового кодекса налоговый кредит отчетного периода определяется исходя из договорной (контрактной) стоимости товаров/услуг, но не выше уровня обычных цен, и состоит из сумм налогов, начисленных (уплаченных) в связи с приобретением или изготовлением товаров (в том числе при их импорте) и услуг в целях их последующего использования в налогооблагаемых операциях в рамках хозяйственной деятельности плательщика налога. То есть НДС, уплаченный (начисленный) в связи с осуществлением представительских расходов, включается в состав налогового кредита при условии связи понесенных расходов с собственной хозяйственной деятельностью налогоплательщика. При этом в соответствии с п. 198.2 этой статьи датой возникновения права на налоговый кредит является дата события, состоявшегося ранее:

  • дата списания денежных средств с банковского счета плательщика налога на оплату товаров/услуг или
  • дата получения плательщиком налога товаров/услуг, подтвержденная налоговой накладной.

Налог на доходы физических лиц

При отражении в учете представительских расходов следует иметь в виду, что в соответствии с требованиями Налогового кодекса в состав налогооблагаемого дохода плательщика налога включаются:

  • сумма излишне израсходованных денежных средств, полученных плательщиком налога на командировку или под отчет и не возвращенных в установленные законодательством сроки (пп. 164.2.11 п. 164.2 ст. 164 Налогового кодекса);
  • суммы денежного или имущественного возмещения любых расходов или потерь плательщика налога, кроме тех, которые обязательно возмещаются согласно закону за счет бюджета или освобождаются от налогообложения согласно разделу IV Налогового кодекса (пп. «г» пп. 164.2.17 п. 164.2 ст. 164).

То есть если налогоплательщик не возвращает в течение установленного срока сумму, выданную ему под отчет, а также при несвоевременном представлении авансового отчета эти денежные средства подлежат обложению НДФЛ. При этом в соответствии с пп. «б» пп. 170.9.1 п. 170.9 ст. 170 Налогового кодекса налоговым агентом налогоплательщика является лицо, выдавшее такую сумму, а если деньги выдавались под отчет для выполнения отдельных гражданско-правовых действий от имени и за счет выдавшего их лица, объектом налогообложения будет сумма превышения над фактическими расходами налогоплательщика на выполнение таких действий.

В данные суммы превышения не включаются (а значит, не облагаются НДФЛ) документально подтвержденные расходы, осуществленные за счет наличных или безналичных денежных средств, предоставленных налогоплательщику под отчет работодателем на организацию и проведение приемов, презентаций, праздников, развлечений и отдыха, приобретение и распространение подарков, в границах предельного размера таких расходов, предусмотренных в разделе ІІІ Налогового кодекса, осуществленных таким плательщиком и/или другими лицами в рекламных целях.

Поэтому в целях избежания проблем при проверках органами ГНС рекомендуется получать аванс для осуществления расходов на хозяйственные нужды (в данном случае на представительские расходы) и отчитываться о его использовании до окончания пятого банковского дня, наступающего за днем, в котором налогоплательщик завершает выполнение отдельного гражданско-правового действия по поручению и за счет лица, выдавшего денежные средства под отчет (пп. «б» пп. 170.9.2 п. 170.9 ст. 170 Налогового кодекса).

Рассмотрим на условном примере порядок отражения представительских расходов в бухгалтерском и налоговом учете.

♦ Пример

ООО «Ласун» (г. Полтава), специализирующееся на оптовой торговле кондитерскими изделиями, в целях расширения круга покупателей провело деловую встречу в г. Полтаве с представителями ООО «Коробейник» (предприятие розничной торговли, г. Ривне). На организацию и проведение встречи были осуществлены расходы:

 

  • на проживание в гостинице — на сумму 3900 грн., в том числе НДС — 20%: 650 грн.;
  • на транспортное обслуживание — на сумму 900 грн., в том числе НДС — 20%: 150 грн.

 

Все расходы осуществлены по безналичному расчету.

В бухгалтерском и налоговом учете операции отражаются следующим образом (табл.):

п/п

Cодержание

хозяйственной операции

Бухгалтерский учет

Сумма,

грн.

Налоговый учет

Дт

Кт

Доходы

Расходы

1

Отражена стоимость полученных услуг

(проживание в гостинице, транспортное обслуживание)

93

685

4000,00

4000,00

2

Отражена сумма налогового кредита по НДС

641/НДС

685

800,00

3

Перечислена оплата за услуги

685

311

4800,00