Бухучет

Предприятие компенсирует работникам аренду жилья: изучаем бухгалтерские и налоговые последствия операции

В «Вестник» поступило письмо следующего содержания: «Предприятие имеет сезонный характер производства. Из-за особой специфики этого производства (отсутствие необходимых трудовых ресурсов) и сезонного характера труда большинство работников приезжают работать из других городов Украины. С ними заключается срочный трудовой договор. Коллективный договор предусматривает, что предприятие компенсирует работникам плату за пользование жильем согласно заключенному договору найма (аренды) в сумме, не превышающей 2000 грн. в месяц. Жилье работники нанимают самостоятельно. Как отразить эту операцию в бухгалтерском учете и к каким последствиям она приведет в налоговом учете?» Рассмотрим ответ на этот вопрос.


Юридические основы

При заключении договора найма (аренды) следует руководствоваться положениями главы 59 «Наем (аренда) жилья» Гражданского кодекса, нормы которой являются специальными по сравнению с нормами главы 58 «Наем (аренда)» этого Кодекса.

По договору найма (аренды) жилья одна сторона — собственник жилья (наймодатель) передает или обязуется передать второй стороне (нанимателю) жилье для проживания в нем на определенный срок за плату (ст. 810 Гражданского кодекса). Размер платы за пользование жильем устанавливается в договоре найма жилья.

Предметом договора найма жилья могут быть помещение, в частности квартира или ее часть, жилой дом или его часть. Это помещение должно быть пригодным для постоянного проживания в нем.

Сторонами в договоре найма жилья могут быть физическое и юридическое лица. Однако если нанимателем является юридическое лицо, оно может использовать жилье только для проживания в нем физических лиц.

Договор найма жилья составляется в письменной форме. Вместе с тем ст. 811 Гражданского кодекса не требует обязательного нотариального удостоверения такого договора (за исключением договора аренды жилья с выкупом). А часть первая ст. 209 этого Кодекса определяет, что сделка, совершенная в письменной форме, подлежит нотариальному удостоверению только в случаях, установленных законом или договоренностью сторон. Следовательно, договор найма жилья может нотариально удостоверяться только по договоренности сторон договора.

Практический аспект

В вопросе указывается, что работники самостоятельно нанимают (арендуют) жилье.То есть они заключают договор аренды с арендодателем и оплачивают ему стоимость проживания, а предприятие только компенсирует ее работникам. Возникает вопрос: на основании каких документов предприятие может компенсировать стоимость проживания?

Логично, что работник должен предоставить предприятию договор аренды, акт приемки-передачи помещения и документ, подтверждающий фактическую уплату денежных средств арендодателю (предоставить копии и подтвердить их оригиналами).

Поскольку арендодателями выступают большей частью обычные физические лица (не предприниматели), подтверждающим документом фактического получения денежных средств может быть расписка арендодателя. В расписке следует обязательно указать, за какой период получены денежные средства и за что именно (за аренду жилья). Если же денежные средства перечисляются работником со своего банковского счета на счет арендодателя, подтверждающим документом может быть выписка банка, где в назначении платежа указывается, что это платеж по договору аренды (с указанием его номера и периода, за который производится оплата).

Вместе с тем следует отметить, что есть и другой вариант уплаты арендной платы. Например, работник может написать заявление на имя руководителя предприятия с просьбой осуществлять перечисление в пользу арендодателя. В таком случае работник кроме заявления должен предоставить предприятию договор аренды и акт приемки-передачи помещения (предоставить копии и подтвердить их оригиналами). На основании этих документов предприятие осуществляет начисление компенсации и перечисление ее арендодателю. В этой ситуации заявление работника будет служить договором поручения, которым работник поручает предприятию осуществить соответствующее перечисление. Важно, что указанное перечисление по своей сути является выплатой заработной платы или другой выплаты в пользу работника, которая по его поручению выплачивается не ему лично, а третьему лицу. Это важно, ведь в таком случае в форме № 1ДФ подобная выплата отражается в пользу работника, а не арендодателя, с указанием налогового номера работника (или серии и номера паспорта для физических лиц, которые из-за своих религиозных убеждений отказываются от принятия регистрационного номера учетной карточки налогоплательщика и уведомили об этом соответствующий орган доходов и сборов и имеют отметку в паспорте) с соответствующим кодом выплаты (зарплата или другая выплата такому работнику).

Договор аренды может заключаться и предприятием с целью проживания в съемном помещении работников. В таком случае стоимость аренды перечисляет арендодателю предприятие. Этот вариант аналогичен предыдущему.

Налоговый учет

Налог на прибыль

Согласно п. 142.1 ст. 142 Налогового кодекса в состав расходов плательщика налога включаются расходы на оплату труда физических лиц, состоящих в трудовых отношениях с таким плательщиком налога, которые включают начисленные расходы на выплату основной и дополнительной заработной платы и других видов поощрений и выплат исходя из тарифных ставок, в виде премий, поощрений, возмещений стоимости товаров, работ, услуг, расходы на выплату авторского вознаграждения и за выполнение работ, услуг согласно договорам гражданско-правового характера, любая другая оплата в денежной или натуральной форме, установленная по договоренности сторон, кроме сумм материальной помощи, которые освобождаются от налогообложения согласно нормам раздела IV этого Кодекса.

Вместе с тем согласно п. 139.1 ст. 139 Налогового кодекса не включаются в состав расходов плательщика налога расходы, не связанные с осуществлением хозяйственной деятельности, в частности финансирование личных нужд физических лиц, за исключением выплат, предусмотренных статьями 142 и 143 этого Кодекса, и в других случаях, предусмотренных нормами раздела ІІІ Кодекса.

Таким образом, если:

  • предприятие компенсирует проживание всем или большинству работников (например, если в городе, где размещено предприятие, отсутствуют необходимые трудовые ресурсы), то сумму расходов на оплату стоимости аренды жилья относят к расходам, которые учитываются при исчислении объекта налогообложения;
  • предприятие компенсирует проживание одному или нескольким работникам, то расходы на оплату стоимости аренды жилья не будут учитываться при исчислении объекта налогообложения, поскольку они не связаны с осуществлением хозяйственной деятельности и направлены на финансирование личных нужд физических лиц.

Налог на доходы физических лиц

В общий месячный (годовой) налогооблагаемый доход плательщика налога включается доход, полученный плательщиком налога как дополнительное благо (кроме случаев, предусмотренных ст. 165 Налогового кодекса) в виде стоимости использования жилья, других объектов материального или нематериального имущества, которые принадлежат работодателю, предоставленных плательщику налога в бесплатное пользование, или компенсации стоимости такого использования, кроме случаев, когда такое предоставление обусловлено выполнением плательщиком налога трудовой функции в соответствии с трудовым договором (контрактом) или предусмотрено нормами коллективного договора либо в соответствии с законом в установленных ими пределах (пп. «а» пп. 164.2.17 п. 164.2 ст. 164 Налогового кодекса).

Подпунктом 14.1.47 п. 14.1 ст. 14 этого Кодекса дано определение, что дополнительные блага — это денежные средства, материальные или нематериальные ценности, услуги, другие виды дохода, которые выплачиваются (предоставляются) плательщику налога налоговым агентом, если такой доход не является заработной платой и не связан с выполнением обязанностей трудового найма или не является вознаграждением по гражданско-правовым договорам (соглашениям), заключенным с таким плательщиком налога (кроме случаев, прямо предусмотренных нормами раздела IV Налогового кодекса).

Следовательно, если предприятие компенсирует наемному работнику денежные средства, уплаченные за аренду жилья, при этом нормами коллективного договора или трудового договора (контракта) предусмотрена компенсация ее стоимости, указанный доход плательщика не может рассматриваться как дополнительное благо, потому что связан с выполнением обязанностей трудового найма.

Согласно пп. «є» пп. 14.1.54 п. 14.1 ст. 14 Налогового кодекса доход с источником происхождения из Украины — это любой доход, полученный резидентами или нерезидентами, в том числе от любых видов их деятельности на территории Украины (включая выплату (начисление) вознаграждения иностранными работодателями), ее континентальном шельфе, в исключительной (морской) экономической зоне, в том числе, но не исключительно, доход в виде заработной платы, других выплат и вознаграждений, выплаченных в соответствии с условиями трудового и гражданско-правового договора.

В соответствии со ст. 21 КЗоТ трудовой договор — это соглашение между работником и собственником предприятия, учреждения, организации или уполномоченным им органом либо физическим лицом, по которому работник обязуется выполнять работу, определенную этим соглашением, с подчинением внутреннему трудовому распорядку, а собственник предприятия, учреждения, организации или уполномоченный им орган либо физическое лицо обязуется выплачивать работнику заработную плату и обеспечивать условия труда, необходимые для выполнения работы, предусмотренные законодательством о труде, коллективным договором и соглашением сторон.

В коллективном договоре устанавливаются взаимные обязательства сторон по регулированию производственных, трудовых, социально-экономических отношений, в частности обеспечению жилищно-бытового, культурного, медицинского обслуживания, организации оздоровления и отдыха работников (ст. 13 КЗоТ).

Например, предоставление работодателем указанных льгот предусмотрено работникам, добросовестно выполняющим свои трудовые обязанности (ст. 145 КЗоТ), молодым специалистам (ст. 200 КЗоТ), при переезде на работу в другую местность в связи с переводом на другую работу (п. 6 постановления № 255).

Подпунктом 164.2.1 п. 164.2 ст. 164 Налогового кодекса установлено, что доходы в виде заработной платы, начисленные (выплаченные) плательщику налога в соответствии с условиями трудового договора (контракта), включаются в состав общего месячного (годового) налогооблагаемого дохода плательщика налога и являются базой обложения налогом на доходы физических лиц.

Согласно пп. 14.1.48 п. 14.1 ст. 14 Налогового кодекса заработная плата для целей раздела ІV этого Кодекса — это основная и дополнительная заработная плата, другие поощрительные и компенсационные выплаты, которые выплачиваются (предоставляются) плательщику налога в связи с отношениями трудового найма согласно закону.

При начислении доходов в форме заработной платы база налогообложения определяется как начисленная заработная плата, уменьшенная на сумму единого взноса на общеобязательное государственное социальное страхование, страховых взносов в накопительный фонд, а в случаях, предусмотренных законом, — обязательных страховых взносов в негосударственный пенсионный фонд, которые в соответствии с законом уплачиваются за счет заработной платы работника, а также на сумму налоговой социальной льготы при ее наличии (п. 164.6 ст. 164 Налогового кодекса).

Следовательно, если компенсация предприятием аренды жилья наемному работнику предусмотрена трудовым (коллективным) договором, то такую выплату следует рассматривать как доход налогоплательщика в виде заработной платы, которая включается в общий месячный налогооблагаемый доход плательщика и облагается налогом на доходы физических лиц по ставке 15 (17)%.

Поскольку компенсация стоимости использования жилья, не принадлежащего работодателю, уменьшается на сумму налога на доходы физических лиц, то для того, чтобы работник получил сумму, не уменьшенную на налог, необходимо использовать коэффициент из п. 164.5 ст. 164 Налогового кодекса. Он исчисляется по следующей формуле:

К = 100 : (100Сн),

где К — коэффициент;

Сн — ставка налога, установленная для таких доходов на момент их начисления.

Для ставки налога 15% коэффициент составляет 1,176471, для ставки 17% — 1,204819.

Единый социальный взнос

Для работодателей базой начисления ЕСВ является сумма начисленной заработной платы по видам выплат, включающим основную и дополнительную заработную плату, другие поощрительные и компенсационные выплаты, в том числе в натуральной форме, которые определяются в соответствии с Законом № 108, и сумма вознаграждения физическим лицам за выполнение работ (предоставление услуг) по гражданско-правовым договорам (п. 1 части первой ст. 7 Закона № 2464).

Определение видов выплат, относящихся к основной, дополнительной заработной плате и другим поощрительным и компенсационным выплатам, при начислении ЕСВ предусмотрено Инструкцией № 5.

Согласно пп. 2.3.4 п. 2.3 этой Инструкции к другим поощрительным и компенсационным выплатам относятся выплаты социального характера в денежной и натуральной формах, в том числе оплата квартиры и съемного жилья, общежитий.

Учитывая изложенное, оплата съемного жилья работникам (компенсация стоимости проживания) является базой для начисления и удержания единого взноса. Аналогичный вывод доведен письмом № 100/03-20.

Рассмотрим ситуацию на примере.

Пример. Контролер пищевой продукции перерабатывающего предприятия с сезонным характером производства нанимает жилье, за которое ежемесячно уплачивает 1500 грн. Коллективным договором предусмотрено, что предприятие компенсирует работникам из других городов плату за пользование жильем согласно заключенному договору найма (аренды), но не больше 2000 грн. в месяц. Большинство работников приезжают работать из других городов Украины, поэтому нанимают жилье по месту расположения предприятия. Месячный оклад работника составляет 4000 грн.

В учете ситуация будет отражаться так:


п/п

Содержание хозяйственной операции

Бухгалтерский учет

Налоговый учет

Дебет

Кредит

Сумма, грн.

Доходы

Расходы

1

Работнику начислена:

 

 

 

 

 

    заработная плата

23

661

4000,00

-

4000,00

    компенсация за наем жилья (1500 грн. х 1,176471*)

23

661

1764,71

-

1764,71

2

Начислен ЕСВ на суммы заработной платы и компенсации за наем жилья.
Предположим, что на предприятии установлен 50 класс профессионального риска производства (5500 грн.** х 38,45%)

23

651

2114,75

-

2114,75

3

Произведено удержание ЕСВ из суммы выплаты работнику (5500 грн.** х 3,6%)

661

651

198,00

-

-

4

Произведено удержание НДФЛ ((5764,71 грн. — 198,00 грн.) х 15%)

661

641

835,01

-

-

5

Выплачена заработная плата (в том числе сумма компенсации за наем жилья)

661

301

4731,70

-

-

*В целях НДФЛ сумма компенсации за наем жилья увеличивается на коэффициент, рассчитанный по формуле, приведенной в п. 164.5 ст. 164 Налогового кодекса.
**При начислении и удержании ЕСВ сумма компенсации за наем жилья не увеличивается на коэффициент, приведенный в п. 164.5 ст. 164 Налогового кодекса. Такой подход определен в письмах № 6288/03-30 и № 19693/03-30.

«Горячие линии»

Дата: 19 сентября, четверг
Время проведения: с 14:00 до 16:00
Контактный номер: (044) 501-06-42