Налог на прибыль

Задолженность, по которой истек срок исковой давности: порядок налогообложения

При осуществлении хозяйственной деятельности перед субъектами хозяйствования возникает важный вопрос, касающийся соблюдения сроков, в течение которых используется определенное законодательством право на защиту своих интересов. Такая возможность реализуется с учетом срока давности и срока исковой давности. Из практики применения понятие давность — это установленный законом срок, истечение которого влечет за собой определенные правовые последствия, а именно:

  • в гражданском праве — утрату права на иск, на выполнение решения;
  • в налоговом законодательстве истечение исковой давности увеличивает базу налогообложения у должника и уменьшает ее у кредитора.

Рассмотрим, как в налоговом учете контрагентов — продавца и покупателя отражается задолженность, по которой истек срок исковой давности, и как такая задолженность отражается в налоговой отчетности.


Сроки исковой давности

Исковая давность — это срок, в пределах которого лицо может обратиться в суд с требованием о защите своего гражданского права или интереса (ст. 256 Гражданского кодекса). Например, о взыскании с должника дебиторской задолженности, возникшей за невыполнение условий договора поставки товаров или выполнения работ.

Гражданским кодексом установлены два вида исковой давности: общая и специальная.

Общая  продолжается три года и применяется во всех (общих) случаях, для которых не установлена специальная исковая давность.

Специальная  продолжается более сокращенный или более длительный срок от общей исковой давности и устанавливается отдельными требованиями законодательства.

Начало течения исковой давности начинается со дня, когда лицо узнало либо могло узнать о нарушении своего права или о лице, которое его нарушило. В обязательствах, срок выполнения которых не определен или определен моментом требования, срок давности начинают исчислять с того времени, когда у кредитора возникает право требовать выполнение обязательства.

По обязательствам с определенным сроком выполнения течения исковой давности начинается с истечением срока выполнения. По обязательствам, срок выполнения которых не определен или определен моментом требования, течение исковой давности начинается со дня, когда у кредитора возникает право предъявить требование о выполнении обязательства. Если должнику предоставляется льготный срок для выполнения такого требования, течение исковой давности начинается с истечением этого срока.

Исковая давность кроме установленных сроков может быть увеличена по договоренности сторон. При этом договор об увеличении исковой давности составляется в письменной форме. Сокращение исковой давности, установленной законом, по договоренности сторон не допускается (ст. 259 Гражданского кодекса).

Перечень обстоятельств, являющихся основанием для остановления течения исковой давности, приведен в ст. 263 Гражданского кодекса. К ним, в частности, относятся такие обстоятельства, как чрезвычайное или необратимое при определенных условиях событие (непреодолимая сила), приостановление действия закона либо нормативного акта, регулирующего соответствующие отношения, установленная законодательством отсрочка выполнения обязательства (мораторий) и т. п.

Безнадежная и сомнительная задолженность

Одним из признаков того, что задолженность приобретает статус безнадежной, является задолженность по обязательствам, относительно которых истек срок исковой давности (пп. «а» пп. 14.1.11 п. 14.1 ст. 14 Налогового кодекса).

Согласно п. 4 Общих положений п. 4 ПБУ 10 сомнительный долг — это текущая дебиторская задолженность, относительно которой существует неуверенность в ее погашении должником.

Порядок урегулирования безнадежной и сомнительной задолженности для целей налогового учета определен п. 159.1 ст. 159 Налогового кодекса. Рассмотрим, как такая задолженность отражается в налоговом учете продавца и покупателя.

Налоговый учет у продавца

Продавец товаров, работ, услуг имеет право уменьшить сумму дохода отчетного периода на стоимость отгруженных товаров, выполненных работ, предоставленных услуг в текущем или предыдущих отчетных налоговых периодах в случае, если покупатель таких товаров, работ, услуг задерживает без согласования оплату их стоимости (предоставление других видов компенсации их стоимости). При этом право на уменьшение доходов продавец приобретает при условии, что в течение отчетного периода происходит любое из следующих событий:

  • продавец обращается в суд с иском (заявлением) о взыскании задолженности с такого покупателя или о возбуждении дела о его банкротстве либо взыскании заложенного им имущества;
  • по представлению продавца нотариус совершает исполнительную надпись о взыскании задолженности с покупателя или взыскании заложенного имущества (кроме налогового долга).

Следует обратить внимание на то, что если продавец уменьшает сумму дохода соответствующего отчетного периода на стоимость отгруженных товаров, выполненных работ, предоставленных услуг, то одновременно он обязан уменьшить сумму расходов этого отчетного периода на себестоимость таких товаров, работ, услуг (пп. 159.1.1 п. 159.1 ст. 159 Налогового кодекса).

Однако если по различным причинам суд не удовлетворяет иск (заявление) продавца или удовлетворяет его частично либо не принимает иск (заявление) к производству (рассмотрению), или удовлетворяет иск (заявление) покупателя о признании недействительными  требований относительно погашения задолженности либо ее части (кроме прекращения судом производства по делу полностью или частично в связи с погашением покупателем задолженности либо ее части после подачи продавцом иска (заявления)), то такой плательщик налога (продавец) обязан возобновить (увеличить) доход соответствующего налогового периода на сумму задолженности (ее части), предварительно отнесенной им к уменьшению дохода.

Вместе с тем необходимо увеличить расходы соответствующего налогового периода на себестоимость (ее часть, определенную пропорционально сумме задолженности, включенной в доход) товаров, работ, услуг, по которым возникла такая задолженность, предварительно отнесенную им к уменьшению расходов.

Об уменьшении дохода или расходов плательщик налога должен уведомить территориальные органы Миндоходов Украины по месту своей регистрации. Такое уведомление с копиями документов, подтверждающих наличие задолженности (договора куп-ли-продажи, решение суда и т. п.), предоставляется вместе с Декларацией по налогу на прибыль за отчетный налоговый период (пп. 159.1.3 п. 159.1 ст. 159 Налогового кодекса).

Налоговый учет у покупателя

В соответствии с пп. 159.1.2 п. 159.1 ст. 159 Налогового кодекса плательщик налога (покупатель), который по различным причинам своевременно не рассчитывается с продавцом за поставленный товар, полученные услуги, выполненные работы, обязан уменьшить налоговые расходы на  стоимость задолженности, признанную судом либо по исполнительной надписи нотариуса.

Уменьшение расходов в налоговом учете необходимо осуществить в налоговом периоде, на который приходится день вступления в законную силу решения суда о признании (взыскании) такой задолженности (ее части) или совершении нотариусом исполнительной надписи.

В случае если в следующих налоговых периодах покупатель погашает сумму признанной задолженности или ее часть (самостоятельно или согласно процедуре принудительного взыскания), то в таком периоде покупатель имеет основания увеличить (возобновить) расходы на сумму такой задолженности (ее части) по результатам налогового периода, на который приходится такое погашение (пп. 159.1.5 п. 159.1 ст. 159 Налогового кодекса).

Если задолженность признается безнадежной вследствие недостаточности активов покупателя, признанного банкротом в установленном порядке, или списывается по условиям мирового соглашения, заключенного в соответствии с законодательством, тогда плательщик налога — покупатель не изменяет свои налоговые обязательства, а плательщик налога — продавец не изменяет свои обязательства при условии, если задолженность была предварительно отнесена на уменьшение дохода согласно пп. 159.1.1 п. 159.1 ст. 159 вышеуказанного Кодекса.

Если покупатель самостоятельно погашает задолженность (ее часть) до наступления сроков, когда плательщик налога — продавец может уменьшить сумму доходов отчетного периода, или когда плательщик налога — покупатель может уменьшить сумму расходов, то вышеуказанные уменьшения доходов и расходов такими плательщиками не осуществляются (пп. 159.1.2 п. 159.1 ст. 159 Налогового кодекса).

То есть если покупатель все же погашает хотя бы часть своей задолженности до того, как продавец обращается в суд или к нотариусу, то в таком случае продавец не уменьшает свои доходы отчетного периода, а покупатель  не уменьшает свои расходы на такую часть погашенной задолженности.

Формирование резерва сомнительной задолженности

Поскольку в силу определенных причин часть долгов часто остается невозвращенной, субъекты хозяйствования создают на предприятии резерв сомнительных долгов.

В налоговом учете расходы на создание резерва сомнительной задолженности включаются в состав других расходов (кроме финансовых), как другие расходы обычной деятельности не связаны непосредственно с производством и/или реализацией товаров, выполнением работ, предоставлением услуг.

Для расчета и создания резерва сомнительных долгов используются правила, установленные пунктами 8 и 9 ПБУ 10. Согласно этим пунктам плательщик налога на прибыль имеет право при определении объекта налогообложения учитывать расходы на создание резерва сомнительной задолженности, рассчитанной по правилам бухгалтерского учета в сумме безнадежной дебиторской задолженности с учетом пп. 14.1.11 п. 14.1 ст. 14 Налогового кодекса.

Для разных видов дебиторской задолженности (по однородным ее группам) могут применяться разные методы расчета резерва сомнительных долгов, предусмотренные ПБУ 10.

К таким методам относятся: определение платежеспособности отдельных дебиторов, определение удельного веса безнадежных долгов в чистом доходе от реализации продукции, товаров, работ, услуг, метод на основании классификации дебиторской задолженности с определением коэффициента сомнительности по каждой группе дебиторской задолженности. Резерв сомнительных долгов относительно дебиторской задолженности за продукцию, товары, работы, услуги можно рассчитывать по одному из вышеперечисленных методов. Суммы сомнительных долгов по расчетам предприятия с другими предприятиями и организациями (включая иностранные), а также с отдельными лицами подлежат резервированию и отнесению в конце отчетного года на счет «Прибыли и убытки». В случае если сумма безнадежной задолженности не определялась в бухгалтерском учете и не был сформирован резерв сомнительных долгов относительно такой задолженности в порядке, определенном ПБУ 10, то она не учитывается в налоговом учете в составе расходов как расходы на создание резерва сомнительной задолженности.

Следует отметить, что в соответствии с требованиями пп. 159.3.1 п. 159.3 ст. 159 Налогового кодекса задолженность, по которой кредитор не обращается в суд или не принимает других мер, предусмотренных законодательством Украины, относительно ее взыскания до истечения сроков исковой давности, не уменьшает доходы кредитора согласно пп. 159.1.1 этого пункта Кодекса, не может быть возмещена  за счет его страховых резервов.

Признание безнадежной кредиторской задолженности  безвозвратной финансовой помощью

Сумма задолженности одного плательщика налога перед другим плательщиком, которая не взыскана по истечении срока исковой давности, считается безвозвратной финансовой помощью (пп. 14.1.257 п. 14.1 ст. 14 Налогового кодекса).

Для целей налогового учета согласно пп. 135.5.4 п. 135.5 ст. 135 этого Кодекса при определении объекта налогообложения в составе других доходов учитываются суммы безвозвратной финансовой помощи, полученной плательщиком налога в отчетном налоговом периоде, безнадежной кредиторской задолженности, кроме случаев, когда операции по предоставлению/получению безвозвратной финансовой помощи проводятся между плательщиком налога и его обособленными подразделениями, не имеющими статуса юридического лица.

Обобщающей налоговой консультацией относительно порядка списания кредиторской задолженности за неоплаченные товары, утвержденной приказом № 576, определено, что такие расходы корректировке не подлежат, в том числе если эти расходы возникли до 01.04.2011 г.

Выясним, почему это так происходит. Напомним, что раньше в соответствии с п. 5.9 ст. 5 Закона о прибыли, утратившего силу, плательщик налога вел налоговый учет прироста (убыли) балансовой стоимости товаров (кроме подлежащих амортизации и ценных бумаг), сырья, материалов, комплектующих изделий, полуфабрикатов, малоценных предметов (далее — запасов) на складах, в незавершенном производстве и остатках готовой продукции, расходы на приобретение и улучшение (преобразование, хранение) которых включались в состав валовых расходов согласно этому Закону (за исключением полученных бесплатно). То есть расходы на при-обретение товаров, понесенные покупателем, подлежали корректировке в соответствии с нормами п. 5.9 ст. 5 Закона о прибыли. Стоимость запасов оплаченных, но не полученных (не оприходованных) плательщиком налога — покупателем, в прирост запасов не включалась.

Отныне согласно правилам Налогового кодекса доход от реализации товара признается по дате перехода покупателю права собственности на такой товар, определенный в размере договорной (контрактной) стоимости, но не меньше суммы компенсации, полученной в любой форме, в том числе при уменьшении обязательств, с учетом особенностей для отдельных категорий налогоплательщиков или доходов от отдельных операций, установленных положениями раздела ІІІ этого Кодекса (п. 135.4 ст. 135 и п. 137.1 ст. 137 Кодекса).

Расходы, формирующие себестоимость реализованных товаров, признаются расходами того отчетного периода, в котором признаны доходы от реализации таких товаров (п. 138.4 ст. 138 Налогового кодекса).

Таким образом, расходы, понесенные плательщиком налога — покупателем на приобретение товаров в случае списания непогашенной кредиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности за такие товары, корректировке не подлежат, в том числе если эти расходы возникли до 01.04.2011 г.

При этом сумма списанной кредиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности, включается в состав других доходов такого покупателя как безвозвратная финансовая помощь в периоде признания ее безнадежной.

Порядок отражения безнадежной и сомнительной задолженности в Налоговой декларации по налогу на прибыль предприятия

Корректировки суммы доходов и расходов, возникающих в результате урегулирования сомнительной и безнадежной задолженности, отражаются в приложении СБ «Суми врегулювання сумнівної та безнадійної заборгованості» Налоговой декларации по налогу на прибыль предприятия, форма которой утверждена приказом № 1213 (далее — Декларация), к строке 03.11 приложения ІД «Інші доходи», если корректируются суммы доходов, и строки 06.4.24 приложения ІВ «Інші витрати звичайної діяльності та інші операційні витрати», если корректируются суммы расходов.

В случае заполнения приложения СБ к Декларации плательщики налога должны обязательно, в частности, указывать:

  • дату и номер договора, а также с кем он был заключен;
  • кем является плательщик налога по этому договору (продавцом или покупателем);
  • основания положений Налогового кодекса для такой корректировки и документы (например, решение суда и т. п.).

Приложение СБ к Декларации заполняется по каждому договору отдельно как продавцом, так и покупателем.

Плательщики налога — продавцы, осуществляющие корректировку на основании пп. 159.1.2 п. 159.1 ст. 159 или п. 5 подраздела 4 раздела ХХ Налогового кодекса и увеличивающие сумму доходов, должны наряду с увеличением суммы доходов начислить пеню и отразить в строке «П» приложения СБ к Декларации.

Уведомление об уменьшении доходов или расходов со ссылкой на положения пп. 159.1.1 и/или пп. 159.1.2 п. 159.1 ст. 159 Налогового кодекса плательщики налога — продавцы или покупатели представляют в территориальный орган Миндоходов Украины вместе с Декларацией за отчетный налоговый период и копиями документов, подтверждающих наличие задолженности  (договора куп-ли-продажи, решения суда и т. п.) (пп. 159.1.3 п. 159.1 ст. 159 этого Кодекса).

 

«Горячие линии»

Дата: 28 марта, четверг
Время проведения: с 10:00 до 16:00
Контактный номер: (044) 501-06-42