Налог на прибыль

Особенности формирования страхового резерва банковскими учреждениями и его влияние на финансовый результат

Уже не первый год значительное внимание со стороны государства уделяется вопросам формирования страхового резерва банковскими учреждениями, его влияния на финансовый результат и объект обложения налогом на прибыль. В условиях перехода банковской системы на формирование отчетности согласно рекомендациям международных стандартов финансовой отчетности государством готовятся системные изменения к законодательству, касающиеся формирования и отражения в финансовой и налоговой отчетности страхового резерва банковскими и небанковскими финансовыми учреждениями.


На сегодня для повышения надежности и стабильности банковской системы Нацбанком Украины установлен порядок формирования и использования банками резервов для возмещения возможных потерь по активным банковским операциям, утвержденный постановлением № 23.

В этой статье предлагаем рассмотреть, как формируются страховые резервы для возмещения возможных потерь по банковским кредитам, по каким категориям качества оцениваются финансовые обязательства, как используются банковские резервы и другие вопросы.

Формирование страхового резерва для возмещения возможных потерь по кредитам

В соответствии с п. 159.2 ст. 159 Налогового кодекса банки формируют резервы для возмещения возможных потерь по всем видам кредитных операций (за исключением внебалансовых, кроме гарантий) денежными средствами, размещенными на корреспондентских счетах в других банках, приобретенными ценными бумагами (в том числе ипотечными сертификатами с фиксированной доходностью), другим активным банковским операциям согласно законодательству, включая начисленные по всем этим операциям проценты и комиссии (далее — страховой резерв).

Размер страхового резерва, который создается за счет увеличения расходов банковского учреждения, не может превышать 20% (на период с 01.04.2011 г. до 01.01.2013 г.30%) суммы задолженности по всем видам операций, а именно: суммы непогашенной основной суммы долга и начисленных процентов и комиссий, а также суммы предоставленных гарантий на последний рабочий день отчетного налогового периода.

В случае если по результатам отчетного налогового периода совокупный размер страхового резерва уменьшился (кроме случаев его уменьшения вследствие возмещения банком безнадежной задолженности заемщика в установленном законодательством порядке за счет страхового резерва кредитора и уменьшения норматива формирования резерва согласно законодательству), избыточная сумма страхового резерва, включенная в расходы, направляется на увеличение дохода банка по результатам такого отчетного периода.

Страховой резерв формируется и списывается банком самостоятельно в размере и порядке, преду-смотренных постановлением № 23.

В соответствии с этим постановлением банковское учреждение в целях определения возможных потерь (убытков) невыполнения должником/контрагентом обязательств осуществляет оценку риска невыполнения им таких обязательств (то есть риска того, что выполнение должником обязательства будет осуществляться с превышением сроков, предусмотренных условиями договора, или в объемах меньших, чем предусмотрено договором, или вообще не будет осуществляться) по всем активным банковским операциям и предоставленным банком финансовым обязательствам.

Резервы делятся на резервы по активам (по финансовым активам и по дебиторской задолженности по хозяйственной деятельности банка) и резервы по предоставленным финансовым обязательствам.

Резервы по активам (по финансовым активам и по дебиторской задолженности по хозяйственной деятельности банка) являются специальными (оценочными) резервами, которые уменьшают балансовую стоимость активов и необходимость формирования которых вызвана уменьшением полезности таких активов.

Резервы по предоставленным финансовым обязательствам являются обеспечением их выполнения в будущем, что признается в балансе банка как обязательство и свидетельствует о возможных потерях вследствие выбытия ресурсов, связанного с выполнением банком таких финансовых обязательств.

Оценка рисков финансовых обязательств

С целью расчета резервов активы/предоставленные финансовые обязательства классифицируются по следующим категориям качества:

I (самая высокая) — нет риска или риск минимален;

II — умеренный риск;

III — значительный риск;

IV — высокий риск;

V (самая низкая) — реализованный риск.

Задолженность по активам/предоставленным финансовым обязательствам, отнесенным к V категории, является безнадежной.

Банковское учреждение самостоятельно устанавливает порядок определения показателя риска актива в пределах диапазонов, определенных для соответствующих категорий качества активов/предоставленных финансовых обязательств, в том числе с учетом кредитной истории должника, а также другой информации, обеспечивающей объективную оценку событий и обстоятельств, которые могут свидетельствовать о наличии рисков погашения долга должником с превышением сроков, предусмот-ренных условиями договора, или невыполнением договорных условий.

Актив, по которому больше 50% долга просрочено свыше 90 дней, классифицируется не выше V категории качества.

В целях обеспечения финансовой устойчивости и своевременного формирования резервов банк осуществляет оценку финансового положения должника по следующим направлениям:

  • оценка финансового положения должника, определение его платежеспособности;
  • определение кредитоспособности должника при предоставлении кредита и в случае изменения первоначальных условий договора, в том числе связанных с финансовыми трудностями должника;
  • определение платежеспособности должника в течение срока действия договора с периодичностью.

Классификация финансовых активов

В соответствии с требованиями постановления № 23 банковское учреждение имеет право разделять финансовые активы на существенные активы и активы, не являющиеся существенными.

К финансовым активам, не являющимся существенными, относятся кредиты, предоставленные физическому лицу, в том числе как субъекту предпринимательской деятельности, общая сумма долга по которым не превышает 50 000 грн. или эквивалент этой суммы в иностранной валюте, определенный по официальному валютному курсу, установленному Нацбанком Украины на дату формирования резервов.

Банковскому учреждению предоставлено право объединять финансовые активы, не являющиеся существенными, в группы финансовых активов и оценивать риск по ним на портфельной основе, основываясь на количестве дней просрочки долга.

Все другие активы являются существенными. По существенным финансовым активам банк оценивает риск на индивидуальной основе.

Требования постановления № 23 не дают права банковскому учреждению включать в группы финансовых активов актив, возникший вследствие замены актива.

Учет формирования резервов по кредитам

Формирование резервов по кредитам, предоставленным физическим и юридическим лицам (в том числе банкам), учитывается по балансовым счетам следующих групп: срочные вклады (депозиты), размещенные в других банках; кредиты, предоставленные другим банкам; денежные средства по требованию других банков (активные остатки); кредиты, предоставленные по операциям РЕПО субъектам хозяйствования; кредиты, предоставленные по учтенным векселям субъектам хозяйствования; требования, приобретенные по операциям факторинга с субъектами хозяйствования; кредиты в текущую деятельность, предоставленные субъектам хозяйствования; кредиты в инвестиционную деятельность, предоставленные субъектам хозяйствования; ипотечные кредиты, предоставленные субъектам хозяйствования; кредиты, предоставленные органам государственной власти; кредиты, предоставленные органам местного самоуправления; ипотечные кредиты, предоставленные органам государственной власти; ипотечные кредиты, предоставленные органам местного самоуправления; кредиты на текущие нужды, предоставленные физическим лицам; финансовый лизинг (аренда), предоставленный физическим лицам; кредиты, предоставленные по учтенным векселям физическим лицам; ипотечные кредиты, предоставленные физическим лицам; денежные средства по требованию субъектов хозяйствования (активные остатки); денежные средства по требованию физических лиц (активные остатки); средства небанковских финансовых учреж-дений (активные остатки).

Постановление № 23 не дает права банковскому учреждению формировать резервы по кредитным операциям между учреждениями в системе одного банка (для банков со 100% иностранного капитала — по расчетам с материнской компанией, если эта компания имеет кредитный рейтинг не ниже «инвестиционного класса») и по денежным средствам, перечисленным Нацбанку Украины.

Использование банковского резерва

Сформированный банковским учреждением резерв используется для списания (возмещения) долга по активу, отнесенному к V (самой низкой/безнадежной) категории качества (далее — безнадежная задолженность), в порядке, установленном Нацбанком Украины.

Решение о списании безнадежной задолженности по активу принимается правлением банка.

Использование резервов по предоставленным гарантиям, поручительствам, аккредитивам и акцептам осуществляется банком в случае необходимости выполнения им предоставленного финансового обязательства.

Резерв по предоставленным гарантии, поручительству, авалю, аккредитиву и акцепту банк использует только для выполнения обязательства, по которому такой резерв был сформирован.

Выполнение предоставленных гарантии, поручительства, аваля, аккредитива и акцепта за счет резерва не является основанием для прекращения требований банка к принципалу (должнику).

Банк расформировывает (сторнирует) сформированный ранее резерв по предоставленному обязательству по кредитованию в случае выполнения банком этого обязательства и одновременно в соответствии с требованиями Положения, утвержденного постановлением № 23, оценивает риск по финансовому активу, который он признал в результате выполнения такого обязательства, с целью расчета резерва, подлежащего формированию.

Предлагаем рассмотреть ответы на вопросы, возникающие у налогоплательщиков об особенностях обеспечения возможных рисков деятельности банковского учреждения.

Расходы на формирование страхового резерва

Имеет ли право банковское учреждение учесть при определении объекта налогообложения как расходы на формирование страхового резерва по кредиту, так и расходы, понесенные на страхование такого кредита?

В соответствии с пп. 159.2.1 п. 159.2 ст. 159 Налогового кодекса банки и небанковские финансовые учреждения, кроме страховых компаний, негосударственных пенсионных фондов, корпоративных инвестиционных фондов и администраторов негосударственных пенсионных фондов, формируют резервы для возмещения возможных потерь по всем видам кредитных операций (за исключением забалансовых, кроме гарантий) денежными средствами, размещенными на корреспондентских счетах в других банках, приобретенными ценными бумагами (в том числе ипотечными сертификатами с фиксированной доходностью), другим активным банковским операциям согласно законодательству, включая начисленные по всем этим операциям проценты и комиссии.

Для целей этого подпункта под комиссией понимают платежи, уплаченные финансовому учреждению за осуществление операций с кредитами, ценными бумагами и другими активными банковскими операциями.

Страховой резерв формируется и списывается банком самостоятельно в размере и порядке, преду-смотренных методикой, которая определяется для банков Нацбанком Украины, а для небанковских финансовых учреждений — Национальной комиссией, осуществляющей государственное регулирование в сфере рынков финансовых услуг (Нацфин-услуг), и Национальной комиссией по ценным бумагам и фондовому рынку в соответствии с полномочиями, и включается в состав расходов.

Следовательно, расходы на формирование страхового резерва, сформированного в порядке, предусмот-ренном п. 159.2 ст. 159 Налогового кодекса, включаются при исчислении объекта налогообложения банковского учреждения в состав расходов.

Согласно абзацу «з» пп. 138.1.1 п. 138.1 ст. 138 этого Кодекса к составу расходов банковских учреждений относятся другие расходы, предусмотренные разделом ІІІ Кодекса.

В частности, пп. 140.1.6 п. 140.1 ст. 140 Налогового кодекса преду-смотрено, что при определении объекта налогообложения учитываются расходы двойного назначения, в частности любые расходы по страхованию финансовых, кредитных и других рисков плательщика налога, связанных с осуществлением им хозяйственной деятельности, в пределах обычной цены страхового тарифа соответствующего вида страхования, действующего на момент заключения такого страхового договора, за исключением страхования жизни, здоровья или других рисков, связанных с деятельностью физических лиц, состоящих в трудовых отношениях с плательщиком налога, обязательность которого не предусмотрена законодательством, или любых расходов по страхованию сторонних физических либо юридических лиц.

Таким образом, расходы банковского учреждения по страхованию кредитных рисков учитываются в составе расходов такого учреждения в соответствии с пп. 140.1.6 п. 140.1 ст. 140 Налогового кодекса. При этом в составе расходов учитываются расходы на формирование страхового резерва банка по всем кредитам (с учетом ограничений, установленных п. 159.2 ст. 159 этого Кодекса) независимо от того, застрахованы риски невозврата кредитных средств по таким кредитам или нет.

Списание банками безнадежной задолженности

Какая безнадежная задолженность может быть списана банками за счет страхового резерва и надо ли увеличивать доходы в случае погашения должником списанной задолженности?

Cогласно пп. 159.4.1 п. 159.4 ст. 159 Налогового кодекса за счет созданного страхового резерва банк возмещает задолженность, определенную безнадежной в соответствии с методикой, установленной Нацбанком Украины. Порядок возмещения безнадежной задолженности за счет страховых резервов для банков устанавливается Нацбанком Украины по согласованию с Минфином Украины.

Нацбанк Украины в соответствии с указанными нормами Налогового кодекса установил Методику определения безнадежной задолженности по активным банковским операциям и утвердил Порядок № 172.

Пунктом 7 этого Порядка установлено, что возмещение (списание) за счет резерва безнадежной задолженности не является основанием для прекращения требований банка к заемщику/контрагенту. Банк обязан продолжать работу по возмещению списанной за счет резерва безнадежной задолженности.

Если дебитор полностью или час-тично погашает безнадежную задолженность, ранее возмещенную за счет страхового резерва, кредитор увеличивает доход на сумму компенсации, полученной от дебитора, в налоговый период, в течение которого состоялся возврат указанной задолженности или ее части (пп. 159.5.1 п. 159.5 ст. 159 Налогового кодекса).

Таким образом, руководствуясь нормами пп. 159.4.1 п. 159.4 этой статьи, банки согласно Порядку № 172 имеют право списывать за счет страхового резерва задолженность, определенную безнадежной в соответствии с нормативно-правовыми актами Нацбанка Украины, в том числе в случае ее несоответствия признакам, определенным пп. 14.1.11 п. 14.1 ст. 14 Налогового кодекса, без отнесения в дальнейшем этого страхового резерва на доход налогоплательщика.

Вместе с тем в случае погашения безнадежной задолженности, возмещенной (списанной) за счет страхового резерва, банки должны увеличить доходы на сумму компенсации, полученной от должника или от отчуждения объекта залога, и соответственно уплатить налог на прибыль.

 

«Горячие линии»

Дата: 28 марта, четверг
Время проведения: с 10:00 до 16:00
Контактный номер: (044) 501-06-42