Юридическая практика

Фактическое движение активов является последствием для налогового учета

Суть дела. По результатам документальной внеплановой невыездной проверки ООО «А» по вопросам соблюдения требований налогового и другого законодательства в части правильности начисления и своевременности уплаты в бюджет НДС при осуществлении финансово-хозяйственных взаимоотношений с ООО «С» за период с 01.01.2011 г. по 31.12.2011 г. налоговым органом установлено занижение НДС на общую сумму 85 280,67 грн. за март 2011 г.
ООО «А», не соглашаясь с контролирующим органом, считает, что обжалованные налоговые уведомления-решения вынесены с нарушением действующего законодательства, обоснованы неправильным применением норм налогового законодательства, а потому подлежат отмене.


Решение суда. Апелляционный административный суд, отказывая в иске по делу № 826/4699/13-а, установил следующее.

Судом первой инстанции установлено, что в период с 31.01.2013 г. по 06.02.2013 г. ГНИ была проведена документальная внеплановая невыездная проверка ООО «А» по вопросам соблюдения требований налогового и другого законодательства в части правильности начисления и своевременности уплаты в бюджет НДС при осуществлении финансово-хозяйственных взаимоотношений с ООО «С» за период с 01.01.2011 г. по 31.12.2011 г.

По результатам проведенной проверки составлен акт от 13.02.2013 г. На основании указанного акта было принято налоговое уведомление-решение от 27.02.2013 г., которым истцу за нарушение п. 185.1 ст. 185, пунктов 198.1, 198.3 ст. 198 Налогового кодекса увеличена сумма налогового обязательства по НДС в размере 85 282,00 грн., в том числе по основному платежу 85 281,00 грн. и по штрафным санкциям — 1 грн.

Проверкой установлено, что ООО «А» на основании хозяйственного договора с ООО «С» была отнесена к составу налогового кредита по НДС  сумма НДС, уплаченная им в стоимости работ в пользу ООО «С». При осуществлении хозяйственных операций были составлены первичные документы: счет-фактура, акт приемки-передачи, налоговая накладная. Согласно заключенному между сторонами хозяйственному договору проведены расчеты в полном объеме.

Кроме этого, проверяющими была получена информация о том, что приговором районного суда г. Киева от 01.10.2012 г. в уголовном деле признан виновным в совершении преступления, предусмотренного частью первой ст. 205 «Фиктивное предпринимательство» и частью второй ст. 358 «Подделка документов, печатей, штампов и бланков, сбыт или использование поддельных документов, печатей, штампов» Уголовного кодекса, учредитель и руководитель ООО «С» Лицо 1 за создание субъекта предпринимательской деятельности (юридического лица) — ООО «С» в целях прикрытия незаконной деятельности и подделки официального документа, удостоверенного частным нотариусом, который предоставляет права или освобождает от обязанностей, и в целях использования его как подделывателем, так и другим лицом, совершенного повторно по предварительному сговору группой лиц.

В связи с изложенным ГНИ пришла к выводу, что первичные документы, составленные для оформления хозяйственной операции истца с ООО «С», не могут быть основанием для отражения в учетных регистрах бухгалтерского и налогового учета указанной операции, поскольку реальность совершения хозяйственной операции между ООО «А» и ООО «С» отсутствует, так как ООО «С» является фиктивным предприятием, созданным для конвертации безналичных денежных средств в наличные путем осуществления бестоварных хозяйственных операций. Поскольку последствием для налогового учета является только фактическое движение активов, а не задекларированное на бумаге, у ООО «А» не было оснований для налогового учета указанной хозяйственной операции.

Учитывая изложенное, ответчик пришел к выводу о нарушении ООО «А» пп. 14.1.181 п. 14.1 ст. 14, пунктов 201.4, 201.10 ст. 201, пунктов 198.1, 198.3, 198.6 ст. 198 и п. 200.1 ст. 200 Налогового кодекса, в результате чего занижен НДС в проверяемом периоде на общую сумму 85 280,67 грн. за март 2011 г.

Отказывая в удовлетворении исковых требований, суд первой инстанции исходил из следующего.

Указаным судом установлено, что между ООО «А» (заказчик) в лице директора — Лица 2, действующего на основании устава, с одной стороны, и ООО «С» (исполнитель) в лице директора — Лица 1, действующего на основании устава, с другой стороны, был заключен договор от 07.03.2011 г. По условиям этого договора исполнитель обязался по заданию заказчика предоставить услуги по ламинации профиля в порядке и на условиях, определенных договором. Стоимость услуг определяется сторонами по факту их предоставления по ценам, указанным в счетах-фактурах исполнителя и согласованными с заказчиком.

Во исполнение условий договора ООО «С» выписаны по адресу истца акт сдачи-приемки работ от 31.03.2011 г., счет-фактура от 09.03.2011 г. на общую сумму 511 684,00 грн. и налоговая накладная от 31.03.2011 г. на сумму 511 684,00 грн., использованные истцом для формирования налогового кредита в марте 2011 г.

Суд первой инстанции установил, что договор, акт выполненных работ и налоговая накладная по хозяйственным операциям между ООО «А» и ООО «С» подписаны от имени последнего — Лица 1.

Вместе с тем судом первой инстанции установлено, что лицо, значившееся директором и учредителем ООО «С» (Лицо 1), в нарушение действующего законодательства финансово-хозяйственной деятельностью не занималось, никаких договоров, налоговых накладных, актов приемки работ и других документов первичного бухгалтерского учета не подписывало, выполнение работ и предоставление услуг не осуществляло и никому не поручало совершать какие-либо действия от своего имени.

Приговором районного суда г. Киева от 01.10.2012 г. в уголовном деле, вступившим в законную силу, учредитель и директор ООО «С» — Лицо 1 был признан виновным в совершении преступления, предусмотренного частью первой ст. 205 и частью второй ст. 358 Уголовного кодекса за создание субъекта предпринимательской деятельности (юридического лица) ООО «С» в целях прикрытия незаконной деятельности и подделки официального документа, удостоверенного частным нотариусом, который дает право или освобождает от обязанностей, в целях использования его как подделывателем, так и другим лицом, совершенного повторно по предварительному сговору группой лиц.

В судебном заседании подсудимый — Лицо 1 свою вину в совершенных инкриминируемых ему преступных действиях признал полностью и рассказал, что из-за затруднительного материального положения в ноябре 2010 г. по предложению Лица 3, решил за денежное вознаграждение зарегистрировать на свое имя ООО «С», после чего вместе с Лицом 3, находясь в помещении нотариальной конторы, подписал устав указанного общества. Также Лицо 1 сообщило суду, что оно совместно с неустановленным судебным следствием лицом ездило в помещение банковских учреждений, где подписывало документы для открытия счетов ООО «С».

Таким образом, материалами дела и проверкой установлено, что ООО «С» зарегистрировано и осуществляло финансово-хозяйственную деятельность без ведома и согласия его учредителя и назначенного в законном порядке руководителя.

Указанным приговором доказан факт создания ООО «С» в целях прикрытия незаконной деятельности (фиктивное предпринимательство) и то, что от имени этого предприятия действовали лица, не имевшие законных полномочий на его представительство, на совершение от его имени юридически значимых действий, поскольку не были наделены такими полномочиями учредителя общества.

Судом первой инстанции установлено и подтверждено письменными объяснениями директора ООО «А» — Лица 2, что последний общался с руководством компании ООО «С» только устно — имел телефонный разговор. При этом Лицо 2 не сообщило ни имен и фамилий такого руководства, ни их должностей. Проект договора от 07.03.2011 г. с мокрой печатью ООО «С» и подписью руководителя с их стороны согласно объяснениям директора предприятием был получен через курьера.

В соответствии с п. 44.1 ст. 44 Налогового кодекса для целей налогообложения налогоплательщики обязаны вести учет доходов, расходов и других показателей, связанных с определением объектов налогообложения и/или налоговых обязательств, на основании первичных документов, регистров бухгалтерского учета, финансовой отчетности, других документов, связанных с исчислением и уплатой налогов и сборов, ведение которых предусмотрено законодательством.

Налогоплательщикам запрещается формирование показателей налоговой отчетности, таможенных деклараций на основании данных, не подтвержденных определенными документами.

Вместе с тем ст. 1 Закона о бухучете определено, что первичный документ — это документ, содержащий сведения о хозяйственной операции и подтверждающий ее осуществление.

Таким образом, какие-либо документы (в том числе договоры, накладные, счета и т. п.) имеют силу первичных документов только в случае фактического осуществления хозяйственной операции.

Если же фактического осуществления хозяйственной операции не было, соответствующие документы не могут считаться первичными документами для целей ведения налогового учета даже при наличии всех формальных реквизитов таких документов, что предусмотрено действующим законодательством.

Для подтверждения данных налогового учета можно принять во внимание только первичные документы, составленные в случае фактического осуществления хозяйственной операции.

Статьей 1 Закона о бухучете установлено, что хозяйственной операцией является действие или событие, вызывающее изменения в структуре активов и обязательств, собственном капитале предприятия.

Следовательно, определяющим признаком хозяйственной операции является то, что она должна служить причиной реальных изменений имущественного положения налогоплательщика.

Требование о реальных изменениях имущественного положения налогоплательщика как обязательный признак хозяйственной операции корреспондирует с нормами Налогового кодекса.

Согласно п. 138.2 ст. 138 Налогового кодекса расходы, которые учитываются для определения объекта налогообложения, признаются на основании первичных документов, подтверждающих осуществление плательщиком налога расходов, обязательность ведения и хранения которых предусмотрена правилами ведения бухгалтерского учета, и других документов, установленных разделом II этого Кодекса.

При этом в соответствии с пп. 139.1.9 п. 139.1 ст. 139 Налогового кодекса в состав расходов не включаются расходы, не подтвержденные соответствующими расчетными, платежными и другими первичными документами, обязательность ведения и хранения которых предусмотрена правилами ведения бухгалтерского учета и начисления налога.

Необходимым условием для отнесения уплаченных в цене товаров (услуг) сумм НДС является факт приобретения товаров и услуг в целях их использования в хозяйственной деятельности.

Таким образом, расходы для целей определения объекта обложения налогом на прибыль, а также налоговый кредит для целей определения объекта обложения НДС должны быть фактически осуществлены и подтверждены надлежащим образом составленными первичными документами, отражающими реальность хозяйственной операции, которая является основанием для формирования налогового учета налогоплательщика.

Вместе с тем при отсутствии факта приобретения товаров или услуг либо в случае если приобретенные товары или услуги не предназначены для использования в хозяйственной деятельности плательщика налога, соответствующие суммы нельзя включать в состав расходов для целей обложения налогом на прибыль или налогового кредита по НДС даже при наличии формально составленных, но недостоверных документов или уплаты денежных средств.

Указанная позиция суда согласуется с позицией Высшего административного суда Украины, изложенной в письме № 742/11/13-11.

При отсутствии факта осуществления хозяйственной операции соответствующие суммы нельзя включать в состав налогового кредита по НДС даже при наличии формально составленных, но недостоверных документов или уплаты денежных средств. При этом об отсутствии факта осуществления хозяйственной операции могут свидетельствовать, в частности, следующие обстоятельства:

  • результаты, отраженные в данных налогового учета кого-нибудь из участников хозяйственной операции, фактически не наступили вследствие отсутствия соответствующих действий кого-нибудь из участников такой операции (имитация покупки товара у лица, которое никогда его не продавало);
  • отсутствие физических, технических и технологических возможностей определенного лица для совершения тех или иных действий, составляющих содержание хозяйственной операции (наличие квалифицированного персонала, основных фондов, в том числе транспортных средств для перевозки или производства, помещений для хранения товаров и т. п.);
  • отсутствие возможности осуществления операций с соответствующим количеством определенного товара в соответствующие сроки с учетом срока его пригодности, доступности на рынке и т. п. и другие обстоятельства.

Кроме того, судом первой инстанции установлено, что ООО «С» создано в целях прикрытия незаконной деятельности (фиктивное предпринимательство), что от лица этого предприятия действовали лица, не имевшие законных полномочий на его представительство, на совершение от его имени юридически значимых действий, поскольку они не были наделены такими полномочиями учредителем общества.

Согласно требованиям ст. 201 Налогового кодекса налоговая накладная является отчетным налоговым документом и одновременно расчетным документом и подписывается лицом, уполномоченным налогоплательщиком осуществлять поставку товаров (услуг), и скрепляется печатью такого налогоплательщика-продавца.

По нормам Порядка № 969 (действующего на момент осуществления спорного правоотношения) налоговую накладную составляет лицо, зарегистрированное в качестве плательщика налога в налоговом органе, которому присвоен индивидуальный налоговый номер плательщика НДС.

Пунктом 5 этого Порядка определено, что налоговая накладная считается недействительной при ее заполнении другим лицом, нежели указанное в п. 2 Порядка № 969.

Судом первой инстанции установлено, что ООО «С», налоговые накладные которого стали основанием для формирования ООО «А» налогового кредита, зарегистрировано в Едином государственном реестре предприятий и организаций Украины и Реестре плательщиков НДС по обращению неустановленных лиц от имени лиц, возражающих против своего участия в создании и деятельности этого общества, в частности в подписании каких-либо первичных документов. Следовательно, выписанные от его имени налоговые накладные нельзя считать правильно оформленными и подписанными уполномоченным лицом отчетными документами, удостоверяющими факт приобретения товаров, работ или услуг, а потому отнесение отраженных в них сумм НДС к налоговому кредиту является безосновательным.

Таким образом, коллегия судей апелляционной инстанции соглашается с выводом суда первой инстанции, что хозяйственная операция по выполнению работ по ламинации фактически не имела реального характера, оформлена только документально и не направлена на реальное наступление правовых последствий, обусловленных заключенным договором.

Ссылка истца на отсутствие решения суда о признании сделки между ООО «А» и ООО «С» недействительной или ничтожной судом первой инстанции не принята во внимание и указано следующее.

Отсутствие судебного решения о признании недействительным договора, заключенного между истцом и ООО «С», само по себе не свидетельствует о реальности выполнения этого договора указанным субъектом, а заключение договора не является доказательством его выполнения.

Последствия нарушения налогового законодательства применяются независимо от того, признаны ли соответствующие гражданские или хозяйственные обязательства недействительными, поскольку ответственность за нарушение норм налогового законодательства является самостоятельным видом юридической ответственности и применяется независимо от ответственности за нарушение правил осуществления хозяйственной деятельности.

В связи с изложенным коллегия судей апелляционной инстанции соглашается с выводом суда первой инстанции об отсутствии совокупности условий, обстоятельств и оснований, с которыми Налоговый кодекс во взаимосвязи с положениями Закона о бухучете связывает возникновение у истца права на спорные суммы валовых расходов и налогового кредита по НДС.

Поэтому наличие у истца необходимых документов, которые в соответствии с требованиями Налогового кодекса являются основанием для отнесения определенных сумм к налоговому кредиту (налоговые накладные, счета, акты выполненных работ и т. п.) само по себе не является основанием для их включения в состав налогового кредита, поскольку судом установлено, что хозяйственных правоотношений в действительности не было.

На основании изложенного коллегия судей апелляционной инстанции соглашается с выводом суда первой инстанции о правомерности вынесения налоговым органом налогового уведомления-решения от 27.02.2013 г., а потому исковые требования удовлетворению не подлежат и являются необоснованными.

Согласно правилам ст. 200 Кодекса административного судопроизводства суд апелляционной инстанции оставляет жалобу без удовлетворения, а постановление суда — без изменений, если признает, что суд первой инстанции правильно установил обстоятельства дела и утвердил судебное решение с соблюдением норм материального и процессуального права.

Таким образом, коллегия судей считает, что суд первой инстанции пришел к правильному выводу об отказе в удовлетворении исковых требований, поэтому основания для отмены решения отсутствуют. Доводы апелляционной жалобы выводов суда первой инстанции не опровергают.

«Горячие линии»

Дата: 28 марта, четверг
Время проведения: с 10:00 до 16:00
Контактный номер: (044) 501-06-42