Налог на прибыль

Страховая деятельность: особенности налогообложения

Налоговый учет у страховых компаний существенно отличается от других предприятий — плательщиков налога на прибыль. В 2014 г. страховщики получили новую форму Налоговой декларации по налогу на доходы (прибыль) страховщика, утвержденную приказом № 84 (далее — Декларация).
В п. 4 этого приказа указано, что он вступает в силу со дня официального опубликования. Если руководствоваться п. 46.6 ст. 46 Налогового кодекса, то Декларацию плательщики налога, для которых базовым налоговым периодом является квартал, должны были представлять по итогам полугодия 2014 г., а за годовой налоговый период — вообще за 2015 г. Вместе с тем с целью правильности исчисления налоговых обязательств по налогу на доходы (прибыль) страховщика плательщикам было рекомендовано использовать новую форму Декларации для составления налоговой отчетности уже по итогам 2013 г., поскольку ее показатели учитывают практически все изменения и дополнения, внесенные в Налоговый кодекс, в том числе связанные со страховой сферой.
В данной статье предлагаем рассмотреть изменения, касающиеся заполнения показателей самой формы Декларации и отдельных ее приложений, которые определены особенностями налогообложения страховой деятельности.


Новая Декларация: изменения к основной части

Состоит эта Декларация из основной формы и 12 приложений. В предыдущей декларации страховщика, утвержденной приказом № 759, было 8 приложений. Среди приложений в приказе № 84 есть претерпевшие незначительные изменения (ІВ, АМ, ПН, РН, СВ, ВО), приложение ДС — это обновленное приложение ІД из предыдущей декларации, а также новые по смыслу приложения СБ, ЦП, ТЦ, ПС, ПП.

В основной части Декларации страховщика:

  • доходы от страховой деятельности (строка 01 ДС) отражаются по результатам показателей табл. 1 приложения ДС к Декларации;
  • форма Декларации дополнена новой строкой 10 для расчета налога на прибыль от операций с ценными бумагами по новым правилам. Соответственно расчет налогового обязательства страховщика (строка 11) состоит из суммы начисленного налога на прибыль по ставке 3% (строка 02), начисленного налога по основной ставке (строка 09) и начисленного налога на прибыль по операциям с ценными бумагами, находящимися/не находящимися в обращении на фондовой бирже (строка 10);
  • в форме Декларации приведен новый алгоритм расчета авансового взноса, уплачиваемого ежемесячно, который несколько отличается от аналогичного расчета в декларации предприятия, утвержденной приказом № 872. Новый алгоритм по сравнению с предыдущим — более понятен и логичен. База для расчета определяется следующим образом: сумма строк 02 (начисленная сумма налога по ставке 3%), 09 (начисленная сумма налога по основной ставке, являющаяся разностью между суммой налога на прибыль от другой деятельности и показателем строки 8.1), строка 10 ЦП (начисленная сумма налога на прибыль за отчетный (налоговый) период по операциям с ценными бумагами, находящимися/не находящимися в обращении на фондовой бирже) увеличивается на строку 8.1 (уплаченная сумма авансового взноса в связи с выплатой дивидендов, которая относится на уменьшение начисленной суммы налога) и уменьшается на строку 12.2 (сумма налога на прибыль, уплаченная субъектами хозяйствования за рубежом, которая засчитывается при уплате ими налога в Украине в размере, не превышающем сумму налога, которая подлежит уплате таким плательщиком в течение такого отчетного периода). Затем расчетная база делится на 12;
  • новая форма Декларации страховщика аналогично Декларации предприятия содержит соответству-ющие строки 34 — 38 для самостоятельного исправления ошибок, допущенных при расчете ежемесячных авансовых взносов по налогу на доходы (прибыль) страховщика.

Приложение ДС к Декларации: страховые и нестраховые доходы

Это приложение состоит из двух таблиц:

  • табл. 1 «Доходи від страхової діяльності»;
  • табл. 2 «Доходи від іншої діяльності, не пов’язаної із страховою діяльністю, та доходи, отримані страховиком-цедентом від перестраховиків за договорами перестрахування».

Напомним, что изменениями, внесенными Законом № 5412 в ст. 156 Налогового кодекса, для страхового рынка введены принципиально важные нормы, которыми действующая система налогообложения страховщиков закреплена 3-процентным налогом со страховых премий.

В целях налогообложения к налогооблагаемой базе отнесены страховые платежи (взносы, премии), начисленные по договорам страхования, совместного страхования и перестрахования рисков на территории Украины или за ее пределами в течение отчетного периода, уменьшенные на страховые премии, начисленные по договорам перестрахования, а также ряд других доходов, начисленных страховщиком при осуществлении им страховой деятельности. Перечень этих доходов из ст. 156 Налогового кодекса полностью перенесен в табл. 1 приложения ДС к Декларации. Рассмотрим эти доходы более подробно.

Страховые премии

Страховые платежи (взносы, премии), начисленные страховщиком по договорам страхования, совместного страхования и перестрахования рисков на территории Украины или за ее пределами, за исключением страховых платежей (взносов, премий), начисленных по договорам перестрахования, в соответствии с пп. 156.1.1 п. 156.1 ст. 156 Налогового кодекса являются основным доходом страховщика и относятся к страховым доходам без каких-либо исключений. Вместе с тем в строке 01 приложения ДС к Декларации отражаются страховые премии по договорам страхования, кроме договоров долгосрочного страхования жизни и пенсионного страхования в рамках негосударственного пенсионного обеспечения (о чем есть сноска), поскольку последние облагаются налогом по ставке 0%.

Доход от деятельности по выполнению договоров долгосрочного страхования жизни и пенсионного страхования в рамках негосударственного пенсионного обеспечения отражается справочно в строке 22 основной части Декларации.

Инвестиционный доход

Инвестиционный доход, начисленный страховщиком от размещения денежных средств резервов страхования жизни, — вторая позиция в перечне страховых доходов. Размещение страховых резервов — это вложение денежных средств сформированных резервов страхования жизни в разрешенные законодательством активы. В соответствии со ст. 31 Закона № 85 этот доход включает проценты по банковским вкладам (депозитам), денежным средствам на текущих счетах, облигациям, государственным ценным бумагам, от сдачи в аренду недвижимого имущества, кредитам страхователей — физических лиц, заключивших договоры страхования жизни, и другим доходам от инвестирования денежных средств страховых резервов страхования жизни (математических резервов), размещенных согласно распоряжению № 2875.

Подпунктом 156.4.1 п. 156.4 ст. 156 Налогового кодекса определено, что объектом налогообложения от осуществления страховой деятельности по страхованию жизни является доход от страховой деятельности по страхованию жизни, определенный в соответствии с этой статьей, при условии выполнения требований к заключению договоров долгосрочного страхования жизни, определенных пп. 14.1.52 п. 14.1 ст. 14 этого Кодекса. То есть необходимо вести отдельный учет доходов от введения долгосрочного страхования жизни и от других видов страхования жизни.

Учитывая изложенное, инвестиционный доход от размещения денежных средств резервов страхования жизни при условии выполнения требований к заключению договоров долгосрочного страхования жизни облагается налогом по ставке 3%, а по рисковым договорам страхования (non-life), а также другим договорам страхования жизни указанные выше проценты (по депозитам, ценным бумагам, кредитам и т. п.) облагаются налогом по общей ставке налога на прибыль.

Вознаграждения страховщика

К суммам вознаграждений, надлежащих страховщику по заключенным договорам страхования, совместного страхования, перестрахования, относятся комиссионные вознаграждения цеденту за передачу им рис-ков на перестрахование либо вознаграждения одному из сострахователей от других сострахователей — участников договора совместного страхования за деятельность по представлению всех других участников во взаимоотношениях со страхователем.

Регрессные выплаты

Доходы от реализации права регрессного требования страховщика к страхователю или другому лицу, ответственному за причиненные убытки, в целях налогообложения уменьшаются на выплаченные страховые возмещения по каждому договору страхования. В соответствии с действующим страховым законодательством свидетельствовать о получении страховщиком права регрессного требования могут документы, подтверждающие фактическую выплату страхового возмещения, размер возмещения и получение его страхователем (правопреемником страхователя или лицом, определенным условиями договора), а именно: страховой акт, платежные документы, счета и выписки из них и т. п.

Проценты на депонированные премии

Начисленные проценты на депонированные премии по рискам, принятым в перестраховании, также включены в доход от страховой деятельности. Если условиями договора перестрахования предусматривается депонирование у цедента всей или части страховой премии по договорам, переданным в перестрахование, то по истечении срока действия договора при его безубыточном прохождении сумма премии, которая депонировалась, перечисляется перестраховщику вместе с начисленными на нее процентами.

Санкции

Показатель «сума санкцій за невиконання умов договору страхування, визначена боржником добровільно або за рішенням суду» означает начисленную сумму санкций, надлежащих страховщику за невыполнение страхователем условий договора страхования, совместного страхования, а также сумму санкций, надлежащих перестраховщику за невыполнение перестрахователем (цедентом) условий договора перестрахования.

Вознаграждения за страховое посредничество и другие услуги

Суммы вознаграждений, начисленных страховщиком за предоставление им услуг сюрвейера, аварийного комиссара и аджастера, страхового брокера и агента, являются важным показателем в перечне страховых доходов. Страховщику кроме выполнения уставной деятельности (страховой, перестраховой и финансовой деятельности, связанной с формированием, размещением и управлением страховыми резервами) страховым законодательством разрешается выполнение указанных видов деятельности в виде предоставления услуг для других страховщиков на основании заключенных гражданско-правовых соглашений, предоставление услуг (выполнение работ), если это непосредственно связано с указанными видами деятельности.

Исходя из этого страховщик, выполняя посредническую деятельность, может получать доходы в виде вознаграждений за предоставление услуг сюрвейера (обследование имущества, которое принимается на страхование, и выдача заключения об оценке страхового риска), аварийного комиссара (выяснение причин наступления страхового случая, определение размера убытков), аджастера (определение вопросов по урегулированию заявленных претензий страхователя в связи с наступлением страхового случая, осуществление оценки убытка и определение суммы страхового возмещения), а также выполнять функции страхового посредника — страхового агента.

Возврат доли страховых платежей

Следующий показатель — это «сума повернення частки страхових платежів (внесків, премій) за договорами перестрахування у разі їх дострокового припинення». В случае досрочного прекращения договоров страхования (перестрахования), кроме договоров страхования жизни, страховщик (перестраховщик) должен возвратить страхователю (цеденту) надлежащие ему доли страховых платежей (взносов, премий) за период, оставшийся до истечения действия договора. Поэтому начисленные страховщиком-цедентом суммы надлежащих к возврату перестраховочных платежей считаются его доходом от страховой деятельности.

Тантьемы

Вознаграждения и тантьемы (формы вознаграждения страховщика со стороны перестраховщика) по договорам перестрахования также включены в страховые доходы. Тантьема является особой формой вознаграждения страховщика со стороны перестраховщика за предоставление участия в договорах перестрахования и осмотрительное ведение дела. Выплачивается она ежегодно в определенном проценте суммы чистой прибыли, полученной перестраховщиком от прохождения договоров перестрахования, в которых он принимает участие.

Поскольку перечень доходов страховщика, установленный пп. 156.1.1 п. 156.1 ст. 156 Налогового кодекса, не является исчерпывающим, в нем предусмотрены другие доходы, начисленные страховщиком в рамках страховой деятельности.

Другие доходы, начисленные страховщиком в рамках страховой деятельности

Перечень доходов от другой деятельности, не связанной со страховой, приведен в табл. 2 приложения ДС к Декларации, и он дополнен такими новыми показателями:

  • сумма самостоятельной корректировки (строка 03.22) и сумма пропорциональной и/или обратной корректировки (строка 03.23), которые формируются по показателям приложения ТЦ к Декларации;
  • положительное значение общего финансового результата от операций с корпоративными правами в иной, нежели ценные бумаги, форме и отдельными видами ценных бумаг (строка 03.15), а также положительное значение общего финансового результата от операций РЕПО и операций с деривативами (строка 03.16), которые формируются по показателям приложения ЦП к Декларации;
  • сумма страхового возмещения застрахованных убытков (строка 03.18) включается в состав доходов плательщика в отчетном периоде получения такой суммы (зачисления на текущий счет). При этом следует добавить, что сумма застрахованных убытков может быть отнесена к налоговым расходам страховщика частично в соответствии с размером удельного веса дохода от другой деятельности в общем доходе страховщика, поскольку деятельность страховщика по страхованию своего имущества либо других рисков другим страховщиком является его собственной хозяйственной деятельностью.

Следует отметить, что в табл. 2 наряду с доходами от другой деятельности отражаются страховые доходы, полученные цедентом от перестраховщиков в виде долей от страховых выплат, уменьшенные на сумму осуществленных страховщиком-цедентом страховых выплат согласно пп. 156.2.3 п. 156.2 ст. 156 Налогового кодекса (строка 03.19), которые облагаются налогом по общей ставке, тогда как все другие суммы доходов, которые могут быть получены цедентом от перестраховщиков по договорам перестрахования, отражаются в табл. 1 и облагаются налогом по ставке 3%.

Приложение ІВ к Декларации: расчет и состав доли других расходов

В соответствии с п. 156.3 ст. 156 Налогового кодекса страховщики ведут отдельный учет доходов и расходов, связанных с осуществлением страховой деятельности и другой деятельности, не связанной со страховой. Расходы, начисленные при осуществлении страховой деятельности, не принимают участия в налоговом учете. При этом с целью исчисления расходов от другой деятельности начисленные за отчетный период расходы страховщика, связанные одновременно с получением доходов от страховой деятельности и другой деятельности, не связанной со страховой, распределяются пропорционально удельному весу дохода, начисленного от страховой деятельности и другой деятельности, не связанной со страховой.

Приложение ІВ состоит из двух таблиц:

  • табл. 1 «Розрахунок питомої ваги доходу від діяльності, не пов’язаної із страхуванням, у загальному доході страховика»;
  • табл. 2 «Склад частки інших витрат».

В табл. 1 приложения ІВ к Декларации доход от долгосрочного страхования жизни и негосударственного пенсионного обеспечения не включается в доход от страховой деятельности, то есть не влияет на расчет и, соответственно, на долю расходов.

В табл. 2 приложения ІВ к Декларации следует обратить внимание на строку 04.3.12, в котором отражаются расходы работодателей на долгосрочное страхование жизни, доверительное управление, негосударственное пенсионное обеспечение любого вида с ограничением в размере 25% заработной платы (п. 142.2 ст. 142 Налогового кодекса). В абзаце четвертом этого пункта указано, что его нормы применяются с учетом положений п. 11 подраздела 4 раздела XX этого Кодекса, согласно которому размер расходов работодателя, осуществленных в связи с уплатой взносов на негосударственное пенсионное обеспечение, доверительное управление или долгосрочное страхование жизни за наемного работника, ограничен не 25%, а 15% зарплаты, начисленной такому работнику в течение налогового года, на который приходятся такие налоговые периоды. При этом 15-процентное ограничение будет действовать до введения накопительной системы общеобязательного государственного пенсионного страхования. По данному вопросу в приложении ІВ к Декларации есть сноска о применении нормы п. 142.2 ст. 142 Налогового кодекса.

Кроме того, в расходы работодателя-страховщика включается только пропорционально распределенная объемам доходов доля страховых взносов.

Состав доли других расходов в табл. 2 приложения ІВ к Декларации дополнен следующими новыми показателями:

  • сумма самостоятельной корректировки (строка 04.3.20) и сумма пропорциональной и/или обратной корректировки (строка 04.3.21), которые формируются по показателям приложения ТЦ к Декларации;
  • отрицательное значение финансового результата от операций с корпоративными правами в иной, нежели ценные бумаги, форме и отдельными видами ценных бумаг (строка 04.3.15), а также отрицательное значение финансового результата от операций РЕПО и операций с деривативами (строка 04.3.16), которые формируются по показателям приложения ЦП к Декларации.

Приложение ПН к Декларации: доходы нерезидентов

Приложение ПН вместе с приложениями РН и СВ к Декларации предусмотрено для контроля за расчетом налоговых обязательств, исчисляемых в соответствии с п. 160.6 ст. 160 Налогового кодекса. Приложение ПН к Декларации включает в себя три таблицы:

  • табл. 1 «Розрахунок (звіт) податкових зобов’язань нерезидентів, якими отримано доходи із джерелом походження з України»;
  • табл. 2 «Розрахунок прибутку від операцій з безпроцентними (дисконтними) облігаціями чи казначейськими зобов’язаннями»;
  • табл. 3 «Розрахунок (звіт) податкових зобов’язань при здійсненні страхових платежів (страхових внесків, страхових премій), страхових виплат (страхових відшкодувань) у межах договорів страхування або перестрахування ризиків, у тому числі страхування життя на користь нерезидентів, відповідно до пункту 160.6 статті 160 разділу ІІІ Податкового кодексу України».

Для страховых компаний более интересна, конечно, табл. 3 приложения ПН к Декларации.

Для ее заполнения используются данные из приложения РН «Інформація про суми страхових платежів на користь нерезидентів, рейтинг фінансової надійності яких відповідає установленим вимогам, за договорами страхування (перестрахування) ризиків» и приложения СВ «Інформація про суми страхових виплат (страхових відшкодувань) з обов’язкових видів страхування».

Приложение РН несколько изменилось, что связано со вступлением в силу распоряжения № 2262, которым утверждены новые Требования к рейтингам финансовой надежности (устойчивости) страховщиков и перестраховщиков-нерезидентов и порядок их подтверждения (вместо трех прежних распоряжений, регламентировавших эти вопросы). Благодаря этому документу таблицы 1 и 2 в приложении РН уменьшены на одну графу, которая стала ненужной, поскольку рейтинги финансовой надежности страховщиков (перестраховщиков) стран — членов Единого экономического пространства и стран — не членов Единого экономического пространства стали одинаковыми.

Больше никакие изменения приложения ПН, СВ и РН к Декларации не претерпели.

Отметим, что поскольку в приложении ПН к Декларации необходимо предоставлять информацию отдельно по каждому нерезиденту, то данные по каждому «рейтинговому» нерезиденту-перестраховщику из приложения РН переносятся в строку 19.4 табл. 3 приложения ПН. В свою очередь, в строке 191.1 табл. 3 приложения ПН декларируются страховые платежи, уплаченные в перестрахование отдельным зарубежным партнерам, не имеющим надлежащего рейтинга.

Кроме того, в приложении СВ к Дек-ларации страховщики предоставляют информацию о суммах страховых выплат (страховых возмещений) по обязательным видам страхования, в которой общей суммой проставляется сумма выплаченных денежных средств по договорам обязательных видов страхования физических лиц — нерезидентов и отдельно — сумма денежных средств по договорам страхования в рамках системы международных договоров «Зеленая карта».

Поскольку информацию о страховых выплатах по обязательным видам страхования необходимо перенести в строку 19.3 табл. 3 приложения ПН к Декларации, то плательщикам нужно идентифицировать каждого нерезидента по страховым выплатам (страховым возмещениям) с целью проставления этих данных в строку 19.3 табл. 3 как льготные выплаты, которые не облагаются налогом. Также в строке 19.2 табл. 3 приложения ПН отражаются страховые выплаты отдельным нерезидентам, которые облагаются налогом по ставке 4%.

Приложения СП и ПП к Декларации: информация в разрезе контрагентов

Новым Приложением СП преду-сматривается предоставление страховщиком в налоговый орган информации о начисленных и полученных суммах страховых и перестраховочных платежей в разрезе страхователей и перестрахователей — юридических лиц (с указанием кода ЕГРПОУ) и страхователей — физических лиц по всем договорам страхования.

Кстати, термин «перестрахователь» или «цедент» означает сторону, которая передает риск в перестрахование. При этом перестрахователь — это или страховщик, который принял на себя риск по оригинальному договору страхования или совместного страхования (страхового полиса) и передает его в перестрахование, или ретроцедент — если сам принял риск в перестрахование и частично передает его другому перестраховщику (ретроцессионеру) в ретроцессию, то есть дальнейшее перестрахование.

Поскольку обобщенная сумма начисленных страховых (перестраховочных) платежей из приложения СП переносится в строку 01.1 табл. 1 приложения ДС к Декларации, то плательщикам нужно предоставлять информацию обо всех платежах по договорам страхования, перестрахования и совместного страхования, которые включаются в доход от страховой деятельности, за исключением договоров долгосрочного страхования жизни.

Новым приложением ПП предусмотрено предоставление информации о суммах начисленных и уплаченных перестраховочных платежей в разрезе контрагентов-перестраховщиков. Обобщенная сумма начисленных платежей в перестрахование переносится в строку 01.1.1 табл. 1 приложения ДС к Декларации.

Приложение ТЦ к Декларации: корректировка налоговых обязательств

Приложение ТЦ состоит из двух таблиц:

  • табл. 1 «Самостійне коригування податкових зобов’язань платника податку з метою трансфертного ціноутворення»;
  • табл. 2 «Пропорційне та/або зворотне коригування податкових зобов’язань платника податку з метою трансфертного ціноутворення».

Если сравнить это приложение с одноименным приложением ТЦ к Декларации предприятия, утвержденной приказом № 872, то каждая из двух таблиц этого приложения дополнена подразделом «Доходи від страхової діяльності». Результаты корректировок такого подраздела отражаются в строке 01.13 табл. 1 приложения ДС (сумма самостоятельной корректировки в соответствии со ст. 39 Налогового кодекса) и строке 01.14 этой же таблицы (сумма пропорциональной и/или обратной корректировки в соответствии со ст. 39 Налогового кодекса).

С целью соблюдения требований ст. 39 этого Кодекса распоряжением № 4370 утверждена новая Методика определения цены страхового тарифа, которая разработана взамен одноименной Методики № 3259. Документ содержит порядок определения цены страхового тарифа в контролируемых операциях по договорам обязательного страхования, а также по договорам добровольного страхования и перестрахования.

Так, при заключении договоров по видам обязательного страхования, кроме обязательного страхования гражданско-правовой ответственности владельцев наземных транспортных средств (автогражданка), страховщики применяют страховой тариф в пределах максимальных размеров страховых тарифов или согласно методике актуарных расчетов, установленных Кабинетом Министров Украины для соответствующего вида обязательного страхования.

Страховой тариф, который применяется в контролируемых операциях, рассчитанный согласно методике актуарных расчетов, установленной Кабинетом Министров Украины, должен быть удостоверен подписью актуария, который соответствует требованиям законодательства.

При заключении договоров автогражданки размер страхового платежа (взноса, премии) устанавливается страховщиком самостоятельно путем произведения размера базового страхового платежа и значений соответствующих корректирующих коэффициентов. В случае заключения договоров международной автогражданки страховщики применяют единые размеры страховых платежей, установленные Моторным (транспортным) страховым бюро Украины для своих полных членов, в пределах максимальных размеров страховых платежей, установленных Кабинетом Министров Украины.

При заключении договоров по видам добровольного страхования определение цены страхового тарифа в контролируемой операции (кроме операций по перестрахованию) осуществляется страховщиком методом сравнительной неконтролируемой цены (аналогов продажи). Метод основан на сравнении страхового тарифа, примененного страховщиком при контролируемой операции, с диапазоном размеров страховых тарифов, примененных по договорам страхования, заключенным этим страховщиком с несвязанными с ним лицами. С этой целью страховщик проводит сопоставление контролируемой операции с другими договорами страхования, заключенными им с несвязанными лицами. В случае отсутствия таких договоров признается, что цена страхового тарифа, примененная страховщиком при контролируемой операции, соответствует обычной цене, но с учетом следующего ограничения: величина нагрузки к нетто-тарифу, который применяется при определении цены страхового тарифа, должна составлять от 20 до 50%.

Определение цены страхового тарифа в контролируемой операции по перестрахованию у страховщиков (перестраховщиков)-резидентов также осуществляется методом сравнительной неконтролируемой цены (аналогов продажи).

При определении цены перестраховочного тарифа в контролируемой операции по перестрахованию у страховщиков (перестраховщиков)-нерезидентов страховой тариф, примененный страховщиком при контролируемой операции, сравнивается с диапазоном размеров страховых тарифов, примененных по договорам перестрахования, заключенным страховщиками (перестраховщиками)-нерезидентами, которые соответствуют условиям, предусмотренным Порядком № 124, с несвязанными лицами.

Выдача такого распоряжения будет способствовать введению в Украине общепризнанных в мире механизмов контроля по определению цены страхового тарифа в операциях между связанными лицами и недопущению потерь доходов Государственного бюджета Украины.

Кроме того, законодательством предусмотрен срок отчетности по контролируемым операциям — до 1 мая года, следующего за отчетным (в 2014 г. — до 1 октября). Форма и Порядок составления Отчета о контролируемых операциях утверждены приказом № 669.

«Горячие линии»

Дата: 2 августа, четверг
Время проведения: с 14:00 до 16:00