Юридическая практика

Правильность отражения в бухгалтерском и налоговом учете результатов операций по реализации лома черных и цветных металлов

Суть дела. В ГФС Украины поступила жалоба ПАО «Д» на налоговое уведомление-решение СГНИ по обслуживанию крупных плательщиков в г. Днепропетровске Межрегионального главного управления Миндоходов, при рассмотрении которой было установлено следующее.

СГНИ по обслуживанию крупных плательщиков в г. Днепропетровске Межрегионального главного управления Миндоходов была проведена документальная внеплановая невыездная проверка ПАО «Д» по вопросу правильности отражения в бухгалтерском и налоговом учете операций по реализации лома черных и цветных металлов в период с 01.01.2014 г. по 31.01.2014 г., по результатам которой составлен акт проверки.
Проверкой были установлены нарушения ПАО «Д»:п. 23 подраздела 2 раздела ХХ Налогового кодекса в части завышения объемов поставки по операциям по реализации металлолома в январе 2014 г. на сумму 282 657 грн.;
п. 185.1 ст. 185, п. 193.1 ст. 193, ст. 194 с учетом п. 10 подраздела 2 раздела ХХ Налогового кодекса в части занижения объемов поставки по операциям на таможенной территории Украины, облагаемым налогом по ставке 20%, в январе 2014 г. на сумму 282 657 грн., кроме того, НДС — 56 531 грн.

Это, в свою очередь, привело к нарушению п. 200.1 ст. 200 Налогового кодекса в части завышения разности между суммой налогового обязательства и суммой налогового кредита за январь 2014 г. на сумму 56 531 грн. и соответственно к нарушению п. 200.3 указанной статьи в части завышения отрицательного значения суммы, зачисляемой в состав налогового кредита следующего отчетного (налогового) периода, а именно за январь 2014 г. в размере 56 531 грн.

На основании заключений акта проверки СГНИ по обслуживанию крупных плательщиков в г. Днепропетровске Межрегионального главного управления Миндоходов было принято налоговое уведомление-решение об уменьшении суммы отрицательного значения по НДС на 56 531 грн.

Не соглашаясь с указанным налоговым уведомлением-решением, ПАО «Д» обжаловало его в административном порядке к ГФС Украины.

Позиция плательщика. В жалобе ПАО «Д» просит отменить налоговое уведомление-решение СГНИ по обслуживанию крупных плательщиков в г. Днепропетровске Межрегионального главного управленияМиндоходов, утверждая, что заключения акта проверки о необходимости применения в период с 1 января по 17 февраля 2014 г. общего порядка налогообложения операций по поставке отходов и лома черных и цветных металлов, в том числе их импорта, и начисление НДС по ставке 20% не соответствуют требованиям действующего законодательства Украины.

По мнению ПАО «Д», постановление № 15 (в редакции от 18.01.2011 г.) не утратило силу, поскольку его действие невозможно было бы продлить постановлением № 43. А изменениями, внесенными в Налоговый кодекс Законом № 713, законодатель отсрочил срок окончания действия постановления № 15 без изменений его содержания, следовательно, срок действия льготы был продлен на 2014 г.

Извлечение из решения. В соответствии с пунктами 30.1 и 30.2 ст. 30 Налогового кодекса налоговая льгота — предусмотренное налоговым и таможенным законодательством освобождение налогоплательщика от обязанности по начислению и уплате налога и сбора, уплата им налога и сбора в меньшем размере при наличии оснований, определенных п. 30.2 этой статьи.

Основаниями для предоставления налоговых льгот являются особенности, характеризующие определенную группу налогоплательщиков, вид их деятельности, объект налогообложения или характер и общественное значение осуществляемых ими расходов.

Согласно пп. «г» п. 30.9 ст. 30 Налогового кодекса налоговая льгота предоставляется путем освобождения от уплаты налога.

Налогоплательщик имеет право использовать налоговую льготу с момента возникновения соответствующих оснований для ее применения и в течение всего срока ее действия (п. 30.3 указанной статьи).

Так, абзацем первым п. 23 подраздела 2 раздела ХХ Налогового кодекса (в редакции от 28.04.2012 г.) установлено временное, до 1 января 2014 г., освобождение от обложения НДС операций по поставке, в том числе операций по импорту, отходов и лома черных и цветных металлов и древесины товарных позиций 4401, 4403, 4404 согласно УКТ ВЭД (кроме брикетов и гранул товарной подкатегории УКТ ВЭД 4401 30 90 00).

Указанная норма Налогового кодекса была полной нормой права по способу (полноте) изложения, поскольку не содержала каких-либо ссылок на другие статьи указанного Кодекса или другие нормативно-правовые акты.

Законом № 4834, вступившим в силу 01.07.2012 г., указанная норма Налогового кодекса была изменена и изложена в новой редакции, в частности п. 97 этого Закона было установлено дополнить абзац первый п. 23 подраздела 2 раздела ХХ Налогового кодекса (в редакции от 28.04.2012 г.) предложением следующего содержания: «Перечни таких отходов и лома черных и цветных металлов утверждаются Кабинетом Министров Украины».

Следует отметить, что вследствие внесения такого дополнения по способу (полноте) изложения абзац первый п. 23 подраздела 2 раздела ХХ Налогового кодекса (в редакции от 01.07.2012 г.) стал бланкетной нормой права, поскольку в гипотезе этой нормы Кодекса были размещены ссылки на другой нормативный акт, в котором должны были определяться конкретные условия, при которых норма вступает в силу.

Таким образом, срок действия льготы, установленной абзацем первым п. 23 подраздела 2 раздела ХХ Налогового кодекса (в редакции от 28.04.2012 г.), истек 30.06.2012 г.

Перечни отходов и лома черных и цветных металлов, операции по поставке которых, в частности операции по импорту, временно, до 1 января 2014 г., освобождаются от обложения налогом на добавленную стоимость, были утверждены постановлением № 15, срок действия которого ограничивался 31.12.2013 г.

Следовательно, срок действия льготы, установленной абзацем первым п. 23 подраздела 2 раздела ХХ Налогового кодекса (в редакции от 01.07.2012 г.), тоже истек 31.12.2013 г.

В соответствии с решением № 1-рп/99 действие нормативно-правового акта во времени начинается с момента вступления в силу этого акта и прекращается с утратой им силы, то есть к событию, факту применяется тот закон или другой нормативно-правовой акт, во время действия которого они наступили или имели место.

Законом № 713 в абзац первый п. 23 подраздела 2 раздела ХХ Налогового кодекса были внесены изменения, в частности цифры и слова «1 января 2014 года» были заменены на цифры и слова «1 января 2015 года», а после слов и цифр «(кроме брикетов и гранул товарной подкатегории УКТ ВЭД 4401 30 90 00)» были дополнены словами и цифрами «а также бумаги и картона для утилизации (макулатуры и отходов) товарной позиции 4707 согласно УКТ ВЭД».

Таким образом, вышеуказанным Законом правовая норма, установленная в абзаце первом п. 23 подраздела 2 раздела ХХ Налогового кодекса, была изменена и изложена в новой редакции.

Закон № 713 вступил в силу 01.01.2014 г.

Кроме того, в п. 3 раздела ІІ Закона № 713 Кабинету Министров Украины в течение двух месяцев со дня вступления в силу этого Закона было поручено привести свои нормативно-правовые акты в соответствие с ним, а также обеспечить пересмотр и приведение соответствующими центральными органами исполнительной власти их нормативно-правовых актов в соответствие с этим Законом.

Кабинетом Министров Украины постановлением № 43:

1. В названии и п. 1 постановления № 15 цифры и слово «1 января 2014» заменены на цифры и слово «1 января 2015».

2. В приложениях к постановлению № 15:

1) в названии приложений 1 и 2 цифры и слово «1 января 2014» заменены на цифры и слово «1 января 2015»;

2) в приложении 2

исключены следующие позиции:

«8112 30 40 00

Отходы и лом из германия

8112 40 10 00

Ванадий необработанный; отходы и лом; порошки»;

 

дополнено приложение следующими позициями:

«8112 92 21 00

Отходы и лом из германия и ванадия

8112 92 91 00

Ванадий необработанный; порошки».

 

Таким образом, содержание постановления № 15 было изменено.

Постановление № 43 вступило в силу со дня опубликования (газета «Урядовий кур’єр» № 31), а именно 18.02.2014 г.

Следовательно, постановлением № 43 действие постановления № 15 было возобновлено с 18.02.2014 г. путем изложения в новой редакции, а не продлено, как утверждает ПАО «Д» в жалобе.

Учитывая указанное, в период с 01.01.2014 г. по 17.02.2014 г. никакого нормативно-правового акта Кабинета Министров Украины, который бы определял перечень отходов и лома черных и цветных металлов, операции по поставке которых освобождаются от обложения НДС, или продлевал бы действие постановления № 15, принято не было.

То есть конкретных условий, при которых норма, определенная в п. 23 подраздела 2 раздела ХХ Налогового кодекса, вступает в силу в период с 01.01.2014 г. по 17.02.2014 г., не было, а следовательно, не было и правовых оснований для применения льготы, определенной в этой норме.

Операции по поставке, в том числе операции по импорту, отходов и лома черных и цветных металлов, которые осуществлялись субъектами хозяйствования с 01.01.2014 г. по 17.02.2014 г. (включительно), подлежали обложению НДС в общеустановленном порядке с начислением налога по основной ставке (20%).

С 18.02.2014 г. до 01.01.2015 г. к операциям по поставке, в том числе операциям по импорту, отходов и лому черных и цветных металлов, включенным в соответствующие перечни, применялся режим освобождения от обложения НДС, определенный п. 23 подраздела 2 раздела XX Налогового кодекса (в редакции от 01.01.2014 г.).

Аналогичная позиция изложена в письме № 7066/7/99-99-10-04-02-1, подготовленном в дополнение к письму № 1134/7/99-99-10-04-02-17, на которое ссылается ПАО «Д». Письмо № 7066/7/99-99-10-04-02-1 опубликовано, в частности, в журнале «Вестник Министерства доходов и сборов Украины» № 45/2014.

В соответствии со ст. 58 Конституции законы и другие нормативно-правовые акты не имеют обратного действия во времени, кроме случаев, когда они смягчают или отменяют ответственность лица.

Поскольку постановлением № 43 было только возобновлено право налогоплательщика на применение налоговой льготы, то в связи с этим является неправильным утверждение налогоплательщика о том, что постановление № 43 имеет обратное действие во времени, поскольку отменяет ответственность налогоплательщика за неприменение в период с 01.01.2014 г. по 17.02.2014 г. 20-процентной ставки НДС при налогообложении операций по поставке отходов и лома черных и цветных металлов.

Учитывая изложенное, ГФС Украины решением о результатах рассмотрения повторной жалобы ПАО «Д» оставила обжалованное налоговое уведомление-решение СГНИ по обслуживанию крупных плательщиков в г. Днепропетровске Межрегионального главного управления Миндоходов без изменений, а жалобу налогоплательщика — без удовлетворения.

«Горячие линии»

Дата: 6 сентября, четверг
Время проведения: с 14:00 до 16:00