Юридическая практика
Тема: Налог на прибыль

Определение налогоплательщику суммы налогового обязательства по налогу на прибыль предприятий по результатам заключения ничтожных договоров

Суть дела. При проведении проверки налоговым органом установлено, что налогоплательщик осуществлял операции с акциями, эмитированными предприятиями, деятельность которых прекращена либо в отношении которых судом признаны недействительными записи о проведении государственной регистрации, учредительные документы, свидетельства о государственной регистрации с момента их выдачи и признаны недействительными регистрации выпуска акций и свидетельства о регистрации выпуска акций с момента их выдачи. Поскольку такие акции не могут быть объектами гражданских прав и не соответствуют термину «ценные бумаги», установленному действующим законодательством, решением налогового органа начислена сумма налогового обязательства по налогу на прибыль предприятий.Налогоплательщик не согласился с позицией налогового органа, поскольку считает, что правомерно отразил операции с ценными бумагами в налоговом учете и сформировал объект налогообложения по налогу на прибыль предприятий.

 Решение суда. Высший административный суд Украины (далее — ВАСУ), поддерживая позицию налогового органа, отметил следующее. Руководствуясь нормами законодательства Украины, налоговый орган провел выездную внеплановую проверку истца по вопросам соблюдения требований налогового, валютного и другого законодательства, по результатам которой составлен акт, и на основании последнего вынес налоговое уведомление-решение, которым плательщику налога определена сумма налогового обязательства по налогу на прибыль предприятий.

Не соглашаясь с доначисленной суммой налогового обязательства, субъект хозяйствования обратился в суд с иском о признании недействительным налогового уведомления-решения.

Решениями судов первой и апелляционной инстанций в иске отказано полностью.

По результатам пересмотра кассационной жалобы субъекта хозяйствования ВАСУ сделал вывод, что решения судов предыдущих инстанций соответствуют требованиям законодательства, учитывая следующее.

Согласно п. 1.4 ст. 1 Закона о прибыли ценная бумага — документ, который удостоверяет право владения или отношения займа и соответствует требованиям, установленным законодательством о ценных бумагах.

В соответствии с частью первой ст. 3 Закона о ценных бумагах ценные бумаги — документы установленной формы с соответствующими реквизитами, которые удостоверяют денежные или другие имущественные права, определяют взаимоотношения разместившего (издавшего) их лица и владельца и предусматривают возникновение обязательств согласно условиям их размещения, а также возможность передачи прав, вытекающих из этих документов, другим лицам.

Акция — именная ценная бумага, удостоверяющая имущественные права ее владельца (акционера), относительно акционерного общества, включая право на получение части прибыли акционерного общества в виде дивидендов и право на получение части имущества акционерного общества в случае его ликвидации, право на управление акционерным обществом, а также неимущественные права, предусмотренные Гражданским кодексом (часть первая ст. 6 Закона о ценных бумагах).

Статьей 177 Гражданского кодекса определено, что объектами гражданских прав являются вещи, в том числе деньги и ценные бумаги, другое имущество, имущественные права, результаты работ, услуги, результаты интеллектуальной, творческой деятельности, информация, а также другие материальные и нематериальные блага.

Согласно части первой ст. 178 Гражданского кодекса объекты гражданских прав могут свободно отчуждаться или переходить от одного лица к другому в порядке правопреемства или наследования либо иным образом, если они не изъяты из гражданского оборота, или не ограничены в обороте, или они не являются неотъемлемыми от физического либо юридического лица.

Учитывая вышеуказанное, суды предыдущих инстанций пришли к заключению, что при осуществлении субъектами хозяйствования операций с акциями, эмитированными предприятиями, деятельность которых прекращена или в отношении которых судом признаны недействительными записи о проведении государственной регистрации, учредительные документы и свидетельства о государственной регистрации с момента их выдачи и признаны недействительными регистрации выпуска акций и свидетельства о регистрации выпуска акций с момента их выдачи, такие акции не могут быть объектами гражданских прав и не соответствуют термину «ценные бумаги», установленному действующим законодательством.

В соответствии с частью пятой ст. 203 Гражданского кодекса сделка должна быть направлена на реальное наступление правовых последствий, обусловленных ею.

Частью второй ст. 215 этого Кодекса определено, что недействительной является сделка, если ее недействительность установлена законом (ничтожная сделка). В таком случае признания такой сделки недействительной судом не требуется.

Оформление субъектами хозяйственной деятельности договоров и первичных документов о приобретении и (или) отчуждении акций в период, с которого или прекратилась деятельность эмитента, или признаны судом недействительными регистрация выпуска акций и свидетельство о регистрации выпуска акций, является противоречащим указанным нормам Гражданского кодекса и не может быть направлено на реальное наступление правовых последствий. В соответствии со ст. 215 Гражданского кодекса такие договоры являются ничтожными.

Как указано судами предыдущих инстанций, оформление актов приемки-передачи ценных бумаг к договорам и списание со счета в ценных бумагах акций предприятий, регистрация выпуска которых отменена с момента выдачи свидетельства о регистрации выпуска акций, противоречит законодательству и не направлено на реальное наступление правовых последствий.

При совершении истцом сделок в рамках договоров купли-продажи не соблюдены требования частей первой и пятой ст. 203 Гражданского кодекса, поэтому такие сделки являются ничтожными в силу закона. Указанные хозяйственные операции не являются операциями по продаже ценных бумаг, поскольку право собственности на такие акции не может перейти к новым владельцам, а следовательно, отсутствуют законные основания отражения в отдельном налоговом учете финансовых результатов операций с ценными бумагами.

Подпунктом 7.6.1 п. 7.6 ст. 7 Закона о прибыли определено, что плательщик налога ведет отдельный учет результатов операций с ценными бумагами и деривативами в разрезе отдельных видов ценных бумаг, а также фондовых и товарных деривативов. При этом учет операций с акциями ведется вместе с другими, нежели ценные бумаги, корпоративными правами.

В соответствии с пп. 7.6.4 этого пункта под термином «доходы» следует понимать сумму денежных средств или стоимость имущества, полученную (начисленную) плательщиком налога от продажи, обмена или других способов отчуждения ценных бумаг и деривативов, увеличенную на стоимость каких-либо материальных ценностей или нематериальных активов, которые передаются плательщику налога в связи с такой продажей, обменом или отчуждением.

Статьей 656 Гражданского кодекса определено, что предметом договора купли-продажи могут быть имущественные права. К договору купли-продажи имущественных прав применяются общие положения о купле-продаже, если иное не следует из содержания или характера этих прав. К договору купли-продажи на биржах, конкурсах, аукционах (публичных торгах), к договору купли-продажи валютных ценностей и ценных бумаг применяются общие положения о купле-продаже.

Согласно ст. 1 Закона о ценных бумагах обращение ценных бумаг — совершение сделок, связанных с переходом прав собственности на ценные бумаги и прав по ценным бумагам, за исключением договоров, заключенных при размещении ценных бумаг.

В соответствии со ст. 39 указанного Закона эмитенты, осуществившие открытое (публичное) размещение ценных бумаг, обязаны своевременно и в полном объеме раскрывать информацию о финансово-хозяйственном состоянии и результатах деятельности эмитента в сроки, установленные законодательством.

Годовая информация об эмитенте должна содержать следующие сведения: наименование и местонахождение, размер уставного капитала; орган управления; должностные лица и учредители; хозяйственная и финансовая деятельность; ценные бумаги (вид, форма выпуска, тип, количество), размещение и листинг ценных бумаг; годовая финансовая отчетность; аудиторское заключение (ст. 41 Закона о ценных бумагах).

Следовательно, операции согласно договорам купли-продажи ценных бумаг, заключенным между истцом и другими субъектами хозяйствования относительно купли-продажи акций эмитентов, государственная регистрация которых отменена, а финансово-хозяйственная деятельность не велась, не могут считаться торговлей ценными бумагами в соответствии с действующим законодательством. Согласно п. 7.6 ст. 7 Закона о прибыли основания для обложения налогом таких операций отсутствуют.

Учитывая указанное, ВАСУ отказал в удовлетворении кассационной жалобы субъекту хозяйствования и признал правомерным определение органом ГНС суммы налогового обязательства по налогу на прибыль предприятий.


Ольга СИРОТИНА,
заместитель начальника отдела представительства интересов органов
ГНС в судах кассационной инстанции и обобщения судебной практики
Юридического управления Департамента правовой работы ГНС Украины