Бухучет

Комп’ютерні програми: бухгалтерський та податковий облік

Нині важко уявити сучасне життя без комп’ютерів та комп’ютерних програм. Адже наявність відповідної комп’ютерної програми значною мірою полегшує роботу, зокрема, бухгалтерам, юристам та іншим працівникам підприємств.
Водночас комп’ютерна програма є не тільки досягненням сучасної цивілізації, а й об’єктом обліку. Про те, як слід відображати комп’ютерні програми у бухгалтерському та податковому обліку, йтиметься в цій статті.


Правові основи

Комп’ютерні програми належать до об’єктів права інтелектуальної власності (частина перша ст. 420 Цивільного кодексу). Крім того, комп’ютерні програми є творами, що належать до об’єктів авторського права (п. 2 частини першої ст. 433 цього Кодексу, п. 3 частини першої ст. 8 Закону про авторське право).

Відповідно до визначення, наведеного у ст. 1 вищезазначеного Закону, комп’ютерна програма — набір інструкцій у вигляді слів, цифр, кодів, схем, символів чи у будь-якому іншому вигляді, виражених у формі, придатній для зчитування комп’ютером, які приводять його у дію для досягнення певної мети або результату (це поняття охоплює як операційну систему, так і прикладну програму, виражені у вихідному або об’єктному кодах). Комп’ютерні програми охороняються як літературні твори (частина четверта ст. 433 Цивільного кодексу).

Схема

 

Щодо майнових прав інтелектуальної власності, у тому числі на комп’ютерні програми, то відповідно до ст. 424 Цивільного кодексу такими правами є:

  • право на використання об’єкта права інтелектуальної власності. Зауважимо, що відповідно до частини першої ст. 441 цього Кодексу використанням твору є, зокрема, його відтворення будь-яким способом та у будь-якій формі, переробка, продаж, передання в найм (оренду) тощо;
  • виключне право дозволяти використання об’єкта права інтелектуальної власності;
  • виключне право перешкоджати неправомірному використанню об’єкта права інтелектуальної власності, в тому числі забороняти таке використання;
  • інші майнові права інтелектуальної власності, встановлені законом.

Виключним правом є майнове право особи, яка має щодо, зокрема, твору, виконання, постановки тощо авторське право та (або) суміжні права, на використання цих об’єктів авторського права та (або) суміжних прав лише нею і на видачу лише цією особою дозволу чи заборону їх використання іншим особам у межах строку, встановленого Законом про авторське право.

Згідно з частиною третьою ст. 426 Цивільного кодексу використання об’єкта права інтелектуальної власності іншою особою здійснюється з дозволу особи, яка має виключне право дозволяти використання об’єкта права інтелектуальної власності, крім випадків правомірного використання без такого дозволу, передбачених цим Кодексом та іншим законом.

Слід також враховувати, що майнові права інтелектуальної власності на комп’ютерну програму можуть бути передані іншій особі не лише повністю, а й частково, при цьому умови передання майнових прав інтелектуальної власності можуть бути визначені договором, який укладається відповідно до Цивільного кодексу та іншого закону (ст. 427 цього Кодексу). Таким чином, про обсяг придбаних майнових прав інтелектуальної власності на комп’ютерну програму, а також про умови передання цих майнових прав можна дізнатися з відповідного договору.

Особа, яка має виключне право дозволяти використання об’єкта права інтелектуальної власності (ліцензіар), може надати іншій особі (ліцензіату) письмове повноваження, що надає їй право на використання цього об’єкта в певній обмеженій сфері (ліцензія на використання об’єкта права інтелектуальної власності). Згідно з частиною третьою ст. 1108 Цивільного кодексу ліцензія на використання об’єкта права інтелектуальної власності може бути виключною, одиничною, невиключною, а також іншого виду, що не суперечить закону. При цьому:

  • виключна ліцензія видається лише одному ліцензіату і виключає можливість використання ліцензіаром об’єкта права інтелектуальної власності у сфері, що обмежена цією ліцензією, та видачі ним іншим особам ліцензій на використання цього об’єкта у зазначеній сфері;
  • одинична ліцензія видається лише одному ліцензіату і виключає можливість видачі ліцензіаром іншим особам ліцензій на використання об’єкта права інтелектуальної власності у сфері, що обмежена цією ліцензією, але не виключає можливості використання ліцензіаром цього об’єкта у зазначеній сфері;
  • невиключна ліцензія не виключає можливості використання ліцензіаром об’єкта права інтелектуальної власності у сфері, що обмежена цією ліцензією, та видачі ним іншим особам ліцензій на використання цього об’єкта у зазначеній сфері.

При відображенні у бухгалтерському обліку придбаних майнових прав інтелектуальної власності на комп’ютерну програму слід враховувати обсяг майнових отриманих прав інтелектуальної власності та умови передання цих майнових прав.

Бухгалтерський облік

Комп’ютерні програми як об’єкти нематеріальних активів

У бухгалтерському обліку нематеріальним активом (далі — НМА) визнається немонетарний актив, який не має матеріальної форми та може бути ідентифікований (п. 4 ПБО 8).

Докладніше характеризують НМА Методрекомендації № 1327, у п. 1.2 яких роз’яснюється, що НМА вважаються, зокрема, немонетарні активи незалежно від строку їх корисного використання (експлуатації), тобто строк корисного використання НМА може бути меншим одного року.

Відповідно до п. 5 ПБО 8 однією з груп НМА є група «Авторське право та суміжні з ним права», до якої, зокрема, включаються права на комп’ютерні програми, крім тих, витрати на придбання яких визнаються роялті. Зауважимо, що роялті вважається будь-який платіж, отриманий як винагорода за користування або за надання права на користування будь-яким авторським та суміжним правом на літературні твори, твори мистецтва або науки, включаючи комп’ютерні програми, інші записи на носіях інформації, відео- або аудіокасети, кінематографічні фільми або плівки для радіо- чи телевізійного мовлення, будь-яким патентом, зареєстрованим знаком на товари і послуги чи торговою маркою, дизайном, секретним кресленням, моделлю, формулою, процесом, правом на інформацію щодо промислового, комерційного або наукового досвіду (ноу-хау) (п. 4 ПБО 15).

Згідно з Інструкцією № 291 облік наявності авторського права та суміжних з ним прав, у тому числі прав на комп’ютерні програми, ведеться на субрахунку 125 «Авторське право та суміжні з ним права» до рахунку 12 «Нематеріальні активи». Звертаємо увагу, що субрахунок 125 використовується у разі, коли підприємство отримало майнові права інтелектуальної власності на комп’ютерні програми, до яких згідно зі ст. 424 Цивільного кодексу, зокрема, належать право на використання комп’ютерної програми (тобто право на відтворення будь-яким способом та у будь-якій формі комп’ютерної програми, її переробку, продаж тощо), виключне право дозволяти використання комп’ютерної програми тощо.

Крім того, у п. 5 ПБО 8 згадується ще одна група НМА, яка має відношення до комп’ютерних програм. Йдеться про групу «інші нематеріальні активи», до якої включаються права на провадження діяльності, використання економічних та інших привілеїв тощо. У листі № 31-34000-20-10/18896 надано роз’яснення, що відповідно до п. 5 ПБО 8 придбані ліцензії і комп’ютерні програми (за умови відповідності критеріям визнання активів) відображаються у складі інших нематеріальних активів. Відповідно до Інструкції № 291 облік інших нематеріальних активів, якими володіє підприємство, ведеться на субрахунку 127 «Інші нематеріальні активи» до рахунку 12. Зауважимо, що субрахунок 127 використовується зазвичай у разі, коли підприємство як кінцевий користувач отримало невиключне право на користування примірником комп’ютерної програми, проте у такого користувача немає права відтворювати (тиражувати) і продавати таку програму іншим особам.

Згідно з п. 10 ПБО 8 придбані (створені) НМА зараховуються на баланс підприємства за первісною вартістю.

Первісна вартість придбаного НМА складається із ціни (вартості) придбання (крім отриманих торговельних знижок), мита, непрямих податків, що не підлягають відшкодуванню, та інших витрат, безпосередньо пов’язаних з його придбанням та доведенням до стану, в якому він придатний для використання за призначенням. При цьому фінансові витрати не включаються до первісної вартості НМА, придбаних (створених) повністю або частково за рахунок запозичень (за винятком фінансових витрат, які включаються до собівартості кваліфікаційних активів відповідно до ПБО 31).

Витрати підприємства на придбання НМА відображаються спочатку на субрахунку 154 «Придбання (створення) нематеріальних активів» до рахунку 15 «Капітальні інвестиції». Слід також врахувати, що згідно з Інструкцією № 291 на суму використаної амортизації на капітальні інвестиції (у тому числі на придбання об’єктів НМА) зменшується залишок на позабалансовому рахунку 09 «Амортизаційні відрахування».

У листі № 31-34000-10-10/7377 надано роз’яснення, що при ідентифікації об’єктів НМА комісія підприємства, до складу якої повинні входити компетентні фахівці з питань інтелектуальної власності, перевіряє наявність і чинність документів, які є підставою для оприбуткування об’єкта НМА, документів, які засвідчують правомірне набуття права авторства, права власності, права на використання об’єкта НМА.

На підставі обґрунтованих розрахунків комісією підприємства приймається рішення щодо відповідності придбаних активів критеріям, встановленим ПБО 8 для зарахування (оприбуткування) їх до складу НМА, що зазначається в Акті введення в господарський оборот об’єкта права інтелектуальної власності у складі нематеріальних активів (типова форма № НА-1).

Введення НМА (відповідних прав на комп’ютерні програми) в господарський оборот відображається залежно від отриманого обсягу прав за Дт субрахунку 125 або 127 у кореспонденції з Кт субрахунку 154.

Схема

Амортизація комп’ютерних програм, включених до НМА

Нарахування амортизації НМА (крім права постійного користування земельною ділянкою) здійснюється протягом строку їх корисного використання, який встановлюється підприємством при визнанні цього об’єкта активом (при зарахуванні на баланс) (п. 25 ПБО 8).

Згідно з п. 26 цього ПБО для нарахування амортизації НМА підприємство може застосовувати строки їх корисного використання, встановлені податковим законодавством.

Метод амортизації НМА обирається підприємством самостійно виходячи з умов отримання майбутніх економічних вигод (п. 27 ПБО 8). Методи, які можна застосовувати при амортизації НМА, наведено в ПБО 7 (прямолінійний, кумулятивний, виробничий тощо). Проте якщо умови отримання майбутніх економічних вигод від використання НМА визначити неможливо, то амортизація нараховується із застосуванням прямолінійного методу.

Згідно з п. 29 ПБО 8 нарахування амортизації починається з місяця, що настає за місяцем, у якому НМА введено в господарський оборот (виняток передбачено для виробничого методу, при застосуванні якого нарахування амортизації починається з дати, що настає за датою введення об’єкта в господарський оборот).

Інформація про суму накопиченої амортизації НМА узагальнюється на субрахунку 133 «Накопичена амортизація нематеріальних активів» до рахунку 13 «Знос (амортизація) необоротних активів».

На суму нарахованої амортизації необоротних активів збільшуеться залишок на позабалансовому рахунку 09 «Амортизаційні відрахування».

Особливості обліку ОЕМ-версій програмного забезпечення

Можлива також ситуація, коли вартість права на користування комп’ютерною програмою включається до вартості матеріального об’єкта. Наприклад, підприємство придбало комп’ютер, який воно збирається використовувати як об’єкт основних засобів. На такий комп’ютер вже може бути попередньо встановлено ОЕМ-версію (OEM — Original Equipment Manufacturer) системного програмного забезпечення.

Щодо використання ОЕМ-версій програмного забезпечення на сайті компанії Microsoft (https://www.microsoft.com/rus/microsoft4you/documents/oem/) роз’яснюється, зокрема, таке:

кінцевий користувач (приватна особа або організація) може придбати ОЕМ-версію продукту Microsoft винятково з новим комп’ютером;

права на використання ОЕМ-версій користувач отримує на підставі Ліцензійної угоди з кінцевим користувачем (EULA — End-User License Agreement), що укладається між кінцевим користувачем і збирачем систем. Зокрема, ця угода дає право кінцевому користувачеві на технічну підтримку продукту, яку зобов’язаний надавати постачальник систем;

ліцензійна угода з кінцевим користувачем на використання OEM-продукту найчастіше розповсюджується в електронному вигляді і відображається при першому запуску операційної системи;

основною відмінною рисою OEM-версій є те, що вони прив’язані до комп’ютера, на який були спочатку встановлені, і не можуть бути перенесені на комп’ютер, що його замінює, або будь-який інший персональний комп’ютер;

у разі заміни будь-якого компонента комп’ютера крім материнської плати користувач зберігає право використання ОЕМ-ліцензії. При заміні материнської плати потрібна нова ліцензія на операційну систему, за винятком випадків заміни материнської плати на аналогічну або ідентичну при гарантійному ремонті;

комп’ютер з установленою ОЕМ-версією забороняється здавати в оренду або тимчасове користування. Єдиний ОЕМ-продукт, у ліцензійній угоді якого немає заборони на оренду, — це Windows XP Professional / Home Edition без SP2;

при передачі комп’ютера з установленою ОЕМ-версією власник повинен передати і повний комплект ОЕМ-ліцензії.

Порядок відображення в бухгалтерському обліку активу, що об’єднує нематеріальні і матеріальні елементи, розглянуто у п. 4 МСБО 38. Відповідно до цього пункту суб’єкт господарювання, який визначає, згідно з яким стандартом слід розглядати актив, що об’єднує нематеріальні і матеріальні елементи (тобто як об’єкт основних засобів чи як НМА), повинен застосувати судження, щоб оцінити, який елемент є суттєвішим. Наприклад, комп’ютерне програмне забезпечення для верстата, який керується комп’ютером і не може функціонувати без цього конкретного програмного забезпечення, є невід’ємною (невіддільною) частиною пов’язаного з ним апаратного забезпечення, тому його розглядають як основний засіб. Так само, тобто як основний засіб, оцінюють операційну систему комп’ютера.

Отже, якщо програмне забезпечення для комп’ютера є невід’ємною (невіддільною) частиною пов’язаного з ним апаратного забезпечення, то таке програмне забезпечення розглядають як основний засіб. Відповідно вартість такого програмного забезпечення бере безпосередню участь у формуванні первісної вартості об’єкта основних засобів — комп’ютера і відображається на субрахунку 104 «Машини та обладнання» до рахунку 10 «Основні засоби».

Податковий облік

Податок на додану вартість

Згідно з п. 261 підрозділу 2 розділу ХХ Податкового кодексу тимчасово, з 01.01.2013 р. до 01.01.2023 р., звільняються від оподаткування ПДВ операції з постачання програмної продукції. При цьому для цілей цього пункту до програмної продукції належить результат комп’ютерного програмування у вигляді операційної системи, системної, прикладної, розважальної та/або навчальної комп’ютерної програми (їх компонентів), а також у вигляді інтернет-сайтів та/або онлайн-сервісів.

Отже, при здійсненні постачальником (продавцем) операцій з постачання програмної продукції, які звільняються від оподаткування ПДВ до 01.01.2023 р., за такими операціями у постачальника податкові зобов’язання не визначаються, а у покупця такої продукції відповідно не формується податковий кредит.

Додатково зазначимо, що у листах, розміщених на офіційному порталі ДФС України, надано податкові консультації з порушеного питання, в яких, зокрема, роз’яснено, що:

підлягають звільненню від оподаткування ПДВ операції з постачання послуг/виконання робіт, внаслідок надання/виконання яких відбуваються будь-які зміни в програмній продукції (у тому чисі оновлення, удосконалення, модернізація);

водночас не підлягають звільненню від оподаткування ПДВ та оподатковуються у загальному порядку операції з постачання послуг/виконання робіт (незалежно від того, чи такі послуги/роботи надаються/виконуються виробником програмної продукції чи іншою особою), якщо внаслідок надання/виконання таких послуг/робіт не відбувається жодних змін у програмній продукції (наприклад, навчання персоналу роботі з програмою, встановлення програми, налаштування оргтехніки тощо).

Водночас у разі, якщо платежі за використання програмної продукції на підставі ліцензійних угод класифікуються як роялті, то такі платежі не є об’єктом оподаткування ПДВ відповідно до пп. 14.1.225 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу.

Податок на прибуток

Згідно з пп. 14.1.120 вищезазначеного пункту нематеріальні активи — це право власності на результати інтелектуальної, у тому числі промислової власності, а також інші аналогічні права, визнані об’єктом права власності (інтелектуальної власності), право користування майном та майновими правами платника податку в установленому законодавством порядку, у тому числі набуті в установленому законодавством порядку права користування природними ресурсами, майном та майновими правами.

Враховуючи норми пп. 138.3.4 п. 138.3 ст. 138 Податкового кодексу, придбані комп’ютерні програми залежно від обсягу отриманих прав у податковому обліку можна віднести до таких груп НМА:

  • до групи 5 «Авторське право та суміжні з ним права», у складі якої передбачено відображати права на комп’ютерні програми. Строки нарахування амортизації для таких НМА установлюються відповідно до правовстановлюючих документів, але не менш як два роки. Нагадаємо, що у бухгалтерському обліку такі НМА відображаються на субрахунку 125 «Авторське право та суміжні з ним права», який використовується у разі, коли підприємство отримало майнові права інтелектуальної власності на комп’ютерні програми, до яких згідно зі ст. 424 Цивільного кодексу, зокрема, належать право на використання комп’ютерної програми (нагадаємо, що відповідно до частини першої ст. 441 Цивільного кодексу використанням твору, у тому числі комп’ютерної програми, є її відтворення будь-яким способом та у будь-якій формі, переробка, продаж тощо), виключне право дозволяти використання комп’ютерної програми тощо;
  • до групи 6 «Інші нематеріальні активи». Строки нарахування амортизації для таких НМА установлюються відповідно до правовстановлюючих документів. Звертаємо увагу, що про можливість відображення придбаних комп’ютерних програм у складі групи «Інші нематеріальні активи» повідомлено у листі № 31-34000-20-10/18896. У бухгалтерському обліку такі НМА відображаються на субрахунку 127 «Інші нематеріальні активи» зазвичай у разі, коли підприємство як кінцевий користувач отримало невиключне право на користування примірником комп’ютерної програми, проте у такого користувача немає права відтворювати (тиражувати) і продавати комп’ютерну програму іншим особам.

Відповідно до пп. 138.3.4 п. 138.3 ст. 138 Податкового кодексу якщо згідно із правовстановлюючим документом строк дії права користування НМА не встановлено, такий строк корисного використання визначається платником податку самостійно, але він не може становити менше 2 та більше 10 років.

Згідно з пп. 138.3.1 цього пункту розрахунок амортизації НМА здійснюється відповідно до національних ПБО або МСФЗ з урахуванням обмежень, установлених пп. 138.3.4 п. 138.3 ст. 138 цього Кодексу. Особливу увагу слід звернути на те, що при такому розрахунку застосовуються методи нарахування амортизації, передбачені національними ПБО, проте у податковому обліку заборонено використовувати виробничий метод.

Якщо підприємство нараховує амортизацію об’єкта НМА (права на комп’ютерну програму) і зобов’язане здійснювати коригування фінансового результату до оподаткування на відповідні різниці або самостійно прийняло рішення здійснювати таке коригування, то воно повинно згідно зі ст. 138 Податкового кодексу:

  • на суму нарахованої амортизації НМА відповідно до національних ПБО або МСФЗ збільшити фінансовий результат до оподаткування (п. 138.1 ст. 138 Кодексу);
  • на суму розрахованої амортизації НМА відповідно до п. 138.3 ст. 138 цього Кодексу зменшити фінансовий результат до оподаткування (п. 138.2 ст. 138 Кодексу).

Як відрізнити НМА від роялті

Щодо кваліфікації платежів за надання права на використання комп’ютерної програми як роялті для цілей оподаткування податком на прибуток підприємств слід зазначити таке. Відповідно до пп. 14.1.225 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу роялті — будь-який платіж, отриманий як винагорода за використання або за надання права на використання об’єкта права інтелектуальної власності, а саме на будь-які літературні твори, твори мистецтва або науки, включаючи комп’ютерні програми, інші записи на носіях інформації, відео- або аудіокасети, кінематографічні фільми або плівки для радіо- чи телевізійного мовлення, передачі (програми) організацій мовлення, інших аудіовізуальних творів, будь-які права, які охороняються патентом, будь-які зареєстровані торгові марки (знаки на товари і послуги), права інтелектуальної власності на дизайн, секретне креслення, модель, формулу, процес, права інтелектуальної власності на інформацію щодо промислового, комерційного або наукового досвіду (ноу-хау). У цьому самому підпункті наводиться перелік платежів, що не вважаються роялті.

Зокрема, згідно з пп. 14.1.225 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу не вважаються роялті платежі, отримані:

  • як винагорода за використання комп’ютерної програми, якщо умови використання обмежено функціональним призначенням такої програми та її відтворення обмежено кількістю копій, необхідних для такого використання (використання кінцевим споживачем); за придбання примірників (копій, екземплярів) об’єктів інтелектуальної власності, які втілені в електронній формі, для використання за своїм функціональним призначенням для кінцевого споживання. Тобто якщо підприємство сплачує кошти за використання комп’ютерної програми у власній господарській діяльності за функціональним призначенням з умовою обмеженого відтворення чи встановлення на робочі місця в обмеженій кількості копій, то у цьому випадку платіж за використання програмного забезпечення не визначається як роялті, про що роз’яснено у листі № 30644/7/99-99-19-02-02-17 (відповідь на запитання 1).

У бухгалтерському обліку підприємство (кінцевий користувач) такий об’єкт НМА (наприклад, це може бути програма для ведення бухгалтерського обліку) відображає на субрахунку 127 «Інші нематеріальні активи», а у податковому обліку цей об’єкт включається до групи 6 «Інші нематеріальні активи»;

  • за передачу прав на об’єкти права інтелектуальної власності, якщо умови передачі прав на об’єкт права інтелектуальної власності надають право особі, яка отримує такі права продати або здійснити відчуження в інший спосіб права інтелектуальної власності або оприлюднити (розголосити) секретні креслення, моделі, формули, процеси, права інтелектуальної власності на інформацію щодо промислового, комерційного або наукового досвіду (ноу-хау), за винятком випадків, коли таке оприлюднення (розголошення) є обов’язковим згідно із законодавством України. Наприклад, платіж за придбані виключні майнові права на комп’ютерну програму не підпадає під визначення роялті, про що роз’яснено у листі № 30644/7/99-99-19-02-02-17 (відповідь на запитання 5), де, зокрема, зазначено, що відповідно до вимог ст. 1 Закону про авторське право виключним правом вважається майнове право особи, яка має щодо твору, виконання, постановки, передачі організації мовлення, фонограми чи відеограми авторське право і (або) суміжні права, на використання цих об’єктів авторського права і (або) суміжних прав лише нею і на видачу лише цією особою дозволу чи заборону їх використання іншим особам у межах строку, встановленого цим Законом. Тобто відбувається передача виключних прав на той чи інший об’єкт інтелектуальної власності з правом подальшого відчуження таких прав будь-яким способом, так само як і публікація/оприлюднення об’єкта. У зазначеному листі також зроблено висновок про те, що, враховуючи вимоги пп. 14.1.225 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу і те, що у цьому разі умови передачі прав на об’єкт права інтелектуальної власності надають право особі, яка отримує такі права, продати або здійснити відчуження в інший спосіб права інтелектуальної власності, платіж за придбані виключні майнові права на комп’ютерну програму не підпадає під визначення роялті. У бухгалтерському обліку такий об’єкт НМА підприємство відображає на субрахунку 125 «Авторське право та суміжні з ним права», а у податковому обліку цей об’єкт включається до групи 5 «Авторське право та суміжні з ним права».

Проте роялті вважатиметься платіж за програмне забезпечення, якщо згідно з ліцензійною угодою підприємству (покупцю) власник авторських прав (продавець) надав невиключне майнове право розмноження і розповсюдження примірників програмного забезпечення на певній території та протягом певного строку. З цього приводу у листі № 30644/7/99-99-19-02-02-17 (відповідь на запитання 2) роз’яснено, що оскільки отримання права користування об’єктом інтелектуальної власності (програмним забезпеченням) не передбачає передачі права інтелектуальної власності (авторського права) на цей об’єкт (програмне забезпечення), то у цьому випадку передається право на використання твору (пп. 1 п. 1 ст. 440 Цивільного кодексу), зокрема розмножувати і розповсюджувати програмне забезпечення. Враховуючи те, що платнику надано право розмножувати і розповсюджувати програмне забезпечення, такий платник не виступає кінцевим споживачем за функціональним призначенням такої програмної продукції, і платіж за її використання згідно з ліцензійною угодою підпадає під визначення роялті.

Слід зазначити, що у таких випадках сторони договору досить часто визначають розмір роялті у вигляді відсотка від доходів, що будуть отримані у майбутньому від розповсюдження (продажу) програмного забезпечення (тобто остаточна сума роялті під час підписання ліцензійної угоди ще невідома). Тому у бухгалтерському обліку покупця (ліцензіата), який розповсюджує програмну продукцію серед інших осіб, сума нарахованого за кожний період на користь продавця (ліцензіара) роялті може бути різною і відображається не як актив, а як витрати (зокрема, за Дт рахунку 93 «Витрати на збут»).

Розглянемо на прикладах, як у обліку відображаються операції з придбання комп’ютерної програми та виключних майнових прав на неї.

ПРИКЛАД 1

Облік придбання комп’ютерної програми кінцевим користувачем

Підприємство сплатило кошти у сумі 10 000 грн. (без ПДВ) і як кінцевий користувач отримало невиключне право на користування примірниками комп’ютерної програми у власній господарській діяльності за функціональним призначенням з умовою встановлення на робочі місця в обмеженій кількості копій. У цьому випадку сплачені кошти за користування примірниками комп’ютерної програми не визначаються як роялті (лист № 30644/7/99-99-19-02-02-17, відповідь на запитання 1). У бухгалтерському і податковому обліку за таких умов відображається придбання об’єкта НМА. Цей об’єкт у бухгалтерському обліку відображається на субрахунку 127 «Інші нематеріальні активи», а у податковому обліку включається до групи 6 «Інші нематеріальні активи» (табл. 1).

Таблиця 1


з/п

Зміст господарської операції

Кореспонденція рахунків

Сума,
грн.

Дебет

Кредит

1. Облік наданої знижки у продавця

1

Перераховано попередню оплату за НМА

371

311

10 000

2

Відображено оприбуткування НМА

154

631

10 000

3

Зараховано залишки за рахунками

631

371

10 000

4

Введено в господарський оборот об’єкт НМА

127

154

10 000

5

Зменшено залишок на позабалансовому рахунку 09 на суму амортизації, використану на капітальні інвестиції

09

10 000

 

ПРИКЛАД 2

Облік придбання виключних майнових прав на комп’ютерну програму

Підприємство сплатило кошти у сумі 20 000 грн. (без ПДВ) і придбало виключні майнові права на комп’ютерну програму (у тому числі отримало саму програму та право на тиражування і розповсюдження зазначеної програми лише цим підприємством) з правом подальшого відчуження таких прав будь-яким способом. У цьому випадку сплачені кошти за придбання виключних майнових прав на комп’ютерну програму не визначаються як роялті, про що роз’яснено у листі № 30644/7/99-99-19-02-02-17 (відповідь на запитання 5).

У бухгалтерському і податковому обліку за таких умов відображається придбання об’єкта НМА. Цей об’єкт у бухгалтерському обліку відображається на субрахунку 125 «Авторське право та суміжні з ним права», а у податковому обліку включається до групи 5 «Авторське право та суміжні з ним права» (табл. 2).

 Таблиця 2


з/п

Зміст господарської операції

Кореспонденція рахунків

Сума,
грн.

Дебет

Кредит

1

Перераховано попередню оплату за НМА

371

311

20 000

2

Відображено оприбуткування НМА

154

631

20 000

3

Зараховано залишки за рахунками

631

371

20 000

4

Введено в господарський оборот об’єкт НМА

125

154

20 000

5

Зменшено залишок

на позабалансовому рахунку 09

на суму амортизації,

використану на

капітальні інвестиції

09

20 000

 

ПРИКЛАД 3

Облік роялті, сплаченого за невиключне майнове право розмноження і розповсюдження примірників програмного забезпечення

Згідно з ліцензійною угодою власник авторських прав (ліцензіар) надав іншому підприємству (ліцензіату) невиключне майнове право розмноження і розповсюдження примірників комп’ютерного програмного забезпечення на певній території та протягом певного строку, проте покупцю не передано права інтелектуальної власності (авторського права) на цей об’єкт інтелектуальної власності. Платежі згідно з цією ліцензійною угодою вважаються роялті (лист № 30644/7/99-99-19-02-02-17, відповідь на запитання 2). Розмір платежу (роялті), яке сплачує ліцензіат на користь ліцензіара, становить 5% від вартості розмножених і розповсюджених примірників комп’ютерного програмного забезпечення. За звітний місяць ліцензіат розповсюдив примірники комп’ютерного програмного забезпечення на загальну суму 300 000 грн., відповідно сума роялті становить 15 000 грн. (300 000 грн. × 5%). У бухгалтерському обліку ліцензіата нарахована сума роялті відображається за Дт субрахунку 93 «Витрати на збут» (табл. 3).

Таблиця 3


з/п

Зміст господарської операції

Кореспонденція рахунків

Сума,
грн.

Дебет

Кредит

1

Нараховано суму роялті, що підлягає сплаті за місяць

93

685

15 000

2

Перераховано суму роялті

685

344

15 000

 

ПРИКЛАД 4

Облік придбання об’єкта основних засобів з ОЕМ-версією комп’ютерної програми

Підприємство сплатило кошти у сумі 18 000 грн., у тому числі ПДВ 3000 грн., за ноутбук, на якому вже попередньо встановлено ОЕМ-версію програмного забезпечення. У бухгалтерському та податковому обліку вартість цієї програми включається до складу придбаного об’єкта основних засобів (ноутбука), який відображається на субрахунку 104 «Машини та обладнання» (табл. 4).

Таблиця 4


з/п

Зміст господарської операції

Кореспонденція рахунків

Сума,
грн.

Дебет

Кредит

1

Перераховано попередню оплату за ноутбук

371

311

18 000

 

Відображено податковий кредит з ПДВ

641

644

3000

2

Відображено оприбуткування ноутбука з попередньо встановленою ОЕМ-версію програмного забезпечення

152

631

15 000

 

Списано суму раніше відображеного податкового кредиту з ПДВ

644

631

3000

3

Зараховано залишки за рахунками

631

371

18 000

4

Введено ноутбук, на якому попередньо встановлено ОЕМ-версію програмного забезпечення, в експлуатацію

104

152

15 000

5

Зменшено залишок на позабалансовому рахунку 09 на суму амортизації, використану на капітальні інвестиції

09

15 000

«Горячие линии»

Дата: 1 ноября, четверг
Время проведения: с 14:00 до 16:00
Контактный номер: (044) 501-06-42