Бухучет

Облікові політики та облікові оцінки за правилами МСФЗ

Основним стандартом, що застосовується при обранні та застосуванні облікових політик, обліку змін в облікових політиках, змін в облікових оцінках та виправленні помилок попереднього періоду, є МСБО 8. Метою цього стандарту є визначення критеріїв для обрання та зміни облікових політик, визначення облікового підходу та розкриття інформації про зміни в облікових політиках, зміни в облікових оцінках та виправлення помилок. У цій статті розглянемо основні положення зазначеного стандарту, у тому числі щодо виправлення помилок у фінансовій звітності, допущених у попередніх звітних періодах.


Обрання облікових політик

Обрання облікових політик здійснюється відповідно до вимог МСФЗ. Виходячи з визначення облікової політики вона є основоположним набором принципів і правил обліку активів і зобов’язань, доходів та витрат.

Прикладом обрання облікових політик є:

обрання моделі обліку, яку застосовує суб’єкт господарювання до своєї інвестиційної нерухомості, — модель справедливої вартості чи модель собівартості (МСБО 40);

для основних засобів вибором облікової політики буде вибір їх обліку за моделлю собівартості або за моделлю переоцінки (п. 29 МСБО 16).

Згідно з моделлю собівартості  після визнання активом об’єкт основних засобів слід обліковувати за його собівартістю мінус будь-яка накопичена амортизація та будь-які накопичені збитки від зменшення корисності.


Терміни, що застосовуються у МСБО 8

Облікові політики — конкретні принципи, основи, домовленості, правила та практика, застосовані суб’єктом господарювання при складанні та поданні фінансової звітності.

Зміна в обліковій оцінці — коригування балансової вартості активу або зобов’язання чи суми періодичного споживання активу, яке є результатом оцінки теперішнього статусу активів і зобов’язань та пов’язаних з ними очікуваних майбутніх вигід і зобов’язань. Зміни в облікових оцінках є наслідком нової інформації або нових розробок та не є виправленням
помилок.

Перспективне застосування — перспективне застосування зміни в обліковій політиці та визнання впливу зміни в обліковій оцінці відповідно є:

  • застосуванням нової облікової політики до операцій, крім подій та умов, що відбуваються після дати змінювання облікової політики;
  • визнання впливу облікової оцінки в поточному та майбутніх періодах, на які впливає зміна.

Помилки попередніх періодів — пропуски або викривлення у фінансовій звітності суб’єкта господарювання за один або кілька попередніх періодів, які виникають через невикористання або зловживання достовірною інформацією, яка:

  • була наявна, коли фінансову звітність за ті періоди затвердили до випуску;
  • за обґрунтованим очікуванням могла бути отриманою та врахованою при складанні та поданні цієї фінансової звітності.

Такі помилки можуть бути помилками у математичних підрахунках, у застосуванні облікової політики, помилками, допущеними внаслідок недогляду або неправильної інтерпретації фактів, а також унаслідок шахрайства.

Ретроспективне застосування — застосування нової облікової політики щодо операцій, інших подій та умов так, начебто ця політика застосовувалася завжди.

Ретроспективне перерахування — виправлення визнання, оцінки та розкриття інформації про суми елементів фінансової звітності так, начебто помилок у попередньому періоді ніколи не було.

Суттєвий — пропуск або викривлення статей є суттєвими, якщо вони можуть (окремо чи в сукупності) впливати на економічні рішення, які приймають користувачі на основі фінансової звітності. Суттєвість залежить від розміру та характеру пропуску чи викривлення, що оцінюються за конкретних обставин. Визначальним чинником може бути як розмір або характер статті, так і поєднання статей.

Неможливий — застосування вимоги є неможливим, якщо суб’єкт господарювання не може застосувати її навіть після всіх відповідних зусиль зробити це. Щодо конкретного попереднього періоду, то неможливо застосувати зміну в обліковій політиці ретроспективно або зробити ретроспективне перерахування для виправлення помилки, якщо:

  • вплив ретроспективного застосування або ретроспективного перерахування не можна визначати;
  • ретроспективне застосування або ретроспективне перерахування вимагає припущень про те, яким був намір управлінського персоналу в той період;

або

  • ретроспективне застосування або ретроспективне перерахування вимагає значних оцінок сум і неможливо об’єктивно відокремити від іншої інформації ту інформацію про такі оцінки, яка:

надає свідчення обставин, що існували на дату (дати), на які ці суми потрібно визнати, оцінити або розкрити;

була наявною, коли фінансову звітність за той попередній період затвердили до випуску.


Відповідно до моделі переоцінки  після визнання активом об’єкт основних засобів (справедливу вартість якого можна достовірно оцінити) слід обліковувати за переоціненою сумою, яка є його справедливою вартістю на дату переоцінки, мінус будь-яка подальша накопичена амортизація та подальші накопичені збитки від зменшення корисності.

Переоцінки проводяться з достатньою регулярністю так, щоб балансова вартість суттєво не відрізнялася від тієї, яка була б визначена із застосуванням справедливої вартості на кінець звітного періоду.

Для запасів вибором облікової політики буде вибір формули (методу) визначення собівартості запасів згідно з МСБО 2, яким передбачено три формули і два методи визначення собівартості запасів.

Схема 1.

Для доходів від надання послуг згідно з МСБО 18 вибором облікової політики будуть методи, які застосовуються для визначення ступеня завершеності операцій, що передбачають надання послуг. Цим стандартом передбачено три методи визначення ступеня завершеності операцій.

Схема 2.

 

Якщо немає МСФЗ, який конкретно застосовується до операції, іншої події або умови, управлінський персонал має застосовувати судження під час розробки та застосування облікової політики, щоб інформація була:

  • доречною для користувачів, які прийматимуть економічні рішення; 
  • достовірною у тому сенсі, що фінансова звітність:

достовірно відображає фінансовий стан, фінансові результати діяльності та грошові потоки суб’єкта господарювання;

відображає економічну сутність операцій, інших подій або умов, а не лише юридичну форму;

є нейтральною, тобто вільною від упереджень;

є обачливою;

є повною в усіх суттєвих аспектах.

При формуванні такого судження управлінський персонал має керуватися та враховувати у низхідному порядку:

  • вимоги МСФЗ, у яких йдеться про подіб-ні та пов’язані з ними питання;
  • визначення критеріїв визнання та концепції оцінки активів, зобов’язань, доходу та витрат у Концептуальній основі фінансової звітності.

При формуванні судження управлінський персонал також має враховувати найостанніші положення інших органів, що розробляють та затверджують стандарти, які застосовують подібну концептуальну основу для розробки стандартів, іншу професійну літературу з обліку та прийняті галузеві практики, тією мірою, якою вони не суперечать МСФЗ та Концептуальній основі фінансової звітності.

Наприклад, у міжнародних стандартах бухгалтерського обліку та фінансової звітності відсутнє поняття резерву сумнівних боргів для дебіторської заборгованості. Відповідно відсутні і методи визнання резерву сумнівних боргів (метод застосування абсолютної суми сумнівності і метод застосування коефіцієнта сумнівності), передбачені національним ПБО 10.

Проте МСБО 39 визначено, що дебіторська заборгованість відноситься до фінансових активів, які в подальшому оцінюються за амортизованою собівартістю. При цьому якщо є об’єктивне свідчення того, що відбувся збиток від зменшення корисності дебіторської заборгованості, облікованої за амортизованою собівартістю, то балансову вартість активу слід зменшити прямо або застосовуючи рахунок резервів. Суму збитку слід визнавати у прибутку чи збитку (Примітки до тексту перекладу МСФЗ п. 63 МСБО 39).

Аналогічна норма є також у п. 7 ПБО 10, згідно з яким поточна дебіторська заборгованість, яка є фінансовим активом (крім придбаної заборгованості та заборгованості, призначеної для продажу), включається до підсумку балансу за чистою реалізаційною вартістю. Для визначення чистої реалізаційної вартості на дату балансу обчислюється величина резерву сумнівних боргів.

Таким чином, створення резерву сумнівних боргів, передбачене національним ПБО 10, відповідає вимогам МСБО 39 щодо визнання зменшення корисності дебіторської заборгованості через рахунок резервів. А вибір методу визнання резерву сумнівних боргів є судженням управлінського персоналу з урахуванням положень національних стандартів бухгалтерського обліку, що не суперечать МСФЗ та Концептуальній основі фінансової звітності.

Зміни в облікових політиках

Зміна облікової політики може бути проведена лише у двох випадках:

  • якщо така зміна вимагається МСФЗ;
  • якщо така зміна приводить до того, що фінансова звітність надає достовірну та доречнішу інформацію про вплив операцій, інших подій або умов на фінансовий стан, фінансові результати діяльності або грошові потоки суб’єкта господарювання.

Вимоги МСФЗ щодо дотримання однієї облікової політики протягом періоду роботи підприємства обумовлені тим, що користувачам фінансової звітності необхідно мати змогу порівнювати фінансову звітність суб’єкта господарювання протягом звітних періодів для визначення тенденцій у його фінансовому стані, фінансових результатах діяльності та грошових потоках. А така порівнюваність результатів можлива лише при послідовному, однаковому з року в рік застосуванні одних і тих самих облікових політик щодо визнання активів і зобов’язань, доходів та витрат.

Не вважаються змінами в облікових політиках:

  • застосування облікової політики до операцій, інших подій або умов, що відрізняються за сутністю від тих, що відбувалися раніше;
  • застосування нової облікової політики до операцій, інших подій або умов, які не відбувалися раніше або були несуттєвими.

Тобто, наприклад, якщо підприємство має будівлі і споруди, що використовуються для виробничих та адміністративних потреб, які воно обліковує за моделлю собівартості, придбало будівлю з метою її здачі в оренду (тобто як інвестиційну нерухомість) і вирішило її обліковувати за моделлю справедливої вартості, то застосування нової облікової політики для даної інвестиційної нерухомості не вважатиметься зміною облікової політики підприємства.

Окремо п. 17 МСБО 8 зазначено, що перше застосування політики для переоцінки активів відповідно до МСБО 16 або МСБО 38 є зміною облікової політики, яку слід розглядати як переоцінку відповідно до цих стандартів, а не до МСБО 8.

Тобто перше застосування переоцінки основних засобів та нематеріальних активів є зміною облікової політики, але оскільки така операція проводиться вперше і не відбувалася раніше, то ця зміна облікової політики не призводить до ретроспективного перерахування статей фінансових звітів попередніх звітних періодів.

У цілому МСБО 8 досить негативно ставиться до зміни облікових політик і вимагає у разі проведення добровільної зміни в ній проводити ретроспективні коригування попередньої фінансової звітності так, наче така облікова політика застосовувалася завжди. Це означає, що всю попередню фінансову звітність має бути перераховано відповідно до нової облікової політики.

Наприклад, холдинг з виробництва борошна з метою складення фінансової звітності за стандартами МСФЗ у своїй обліковій політиці для визначення собівартості сировини при її списанні у виробництво або на реалізацію скористався формулою середньозваженої собівартості. При цьому частина підприємств цього холдингу з метою визначення собівартості сировини використовували метод списання запасів за формулою ФІФО або «перше надходження — перший видаток», а частина підприємств при списанні сировини у виробництво — формулу середньозваженої собівартості.

Для забезпечення порівнюваності звітності всі підприємства холдингу були зобов’язані привести свої облікові політики у відповідність із загальноприйнятою обліковою політикою холдингу. При цьому підприємства, які проводили списання сировини у виробництво за формулою ФІФО, у зв’язку із зміною облікової політики були змушені провести ретроспективні коригування фінансових звітів попередніх звітних періодів.

Схема 3.

МСБО 8 визначає, що при зміні облікової політики ретроспективні коригування попередньої фінансової звітності проводяться так, наче така облікова політика застосовувалася завжди, тобто з початку функціонування підприємства. Водночас відповідно до п. 40 МСБО 1 у разі якщо підприємство застосовує облікову політику ретроспективно, здійснює ретроспективний перерахунок статей у своїй фінансовій звітності, то такий суб’єкт господарювання подає три звіти про фінансовий стан на:

  • кінець поточного періоду;
  • кінець попереднього періоду;
  • початок попереднього періоду.

Відповідно до п. 38 МСБО 1 з метою надання мінімальної порівняльної інформації суб’єкт господарювання подає як мінімум:

  • два звіти про фінансовий стан;
  • два звіти про прибутки та збитки та інші сукупні доходи;
  • два звіти про рух грошових коштів;
  • два звіти про зміни у власному капіталі та відповідні примітки.

Можемо припустити, що у разі ретроспективного перерахунку статей фінансової звітності необхідно буде подати і ще по одному звіту про прибутки та збитки та інші сукупні доходи, про рух грошових коштів, про зміни у власному капіталі. Тобто фактично перерахунок проводиться за поточний рік та два попередні роки. Зважаючи на цю норму МСБО 1 (викладену в п. 40), перерахунку за три попередні роки достатньо, щоб задовольнити вимоги МСФЗ щодо ретроспективного перерахунку статей фінансової звітності. Це підтверджується і п. 25 МСБО 8, яким визначено, що якщо на початку поточного періоду неможливо визначити кумулятивний вплив застосування нової облікової політики до всіх попередніх періодів, то суб’єкт господарювання має коригувати порівняльну інформацію та застосовувати нову облікову політику перспективно з найбільш ранньої можливої дати.

Крім того, якщо суб’єкт господарювання не може застосувати нову облікову політику ретроспективно, оскільки він не може визначити кумулятивний вплив застосування політики до всіх попередніх періодів, то нова політика застосовується перспективно з початку найпершого можливого періоду. Тому він нехтує тією частиною кумулятивного коригування активів, зобов’язань та власного капіталу, що виникає до цієї дати. Тобто стандарт дає змогу змінити облікову політику (у разі виникнення такої потреби), не докладаючи надмірних зусиль для перерахунку всіх попередніх звітних періодів.

Зміни в облікових оцінках

Багато статей у фінансових звітах не можна оцінити точно, а лише попередньо. Попередня оцінка пов’язана з судженням, що ґрунтується на найостаннішій наявній достовірній інформації. Наприклад, можуть бути потрібні попередні оцінки:

  • безнадійних боргів;
  • старіння запасів;
  • справедливої вартості фінансових активів або фінансових зобов’язань;
  • строків корисної експлуатації активів, що амортизуються, чи очікуваної моделі споживання економічних вигід, втілених у них;
  • гарантійних зобов’язань.

Може виникнути потреба в перегляді попередньої облікової оцінки, якщо відбуваються зміни обставин, на яких ґрунтувалася така оцінка, або внаслідок нової інформації чи більшого досвіду.

Приклади зміни облікових оцінок

Основні засоби (п. 76 МСБО 16)

Зміни щодо сум ліквідаційної вартості, попередньо оцінених витрат на демонтаж, переміщення чи відновлення об’єктів основних засобів, строків корисної експлуатації, методів амортизації

Фінансові інструменти, що обліковуються за амортизованою собівартістю

Зміни щодо строків погашення, ставки відсотка

Фінансова оренда

 

Зміни щодо строку оренди, розміру мінімальних орендних платежів, ставки відсотка при оренді

Дебіторська заборгованість

 

Зміни щодо обставин, які свідчать про погіршення платоспроможності контрагента і є підставою для відображення дебіторської заборгованості у складі активів підприємства за чистою вартістю реалізації і створення резерву сумнівних боргів; обставин, які свідчать про відновлення платоспроможності контрагента і є підставою для відновлення дебіторської заборгованості у складі активів підприємства і зменшення резерву сумнівних боргів

Знецінення активів

 

Зміни щодо обставин, які свідчать про знецінення активів; обставин, які свідчать про відновлення корисності активів; визначення справедливої вартості активів

Створення резервів

Зміни щодо оцінки створення резервів відпусток; оцінки створення  гарантійних зобов’язань; оцінки створення резервів на реструктуризацію; оцінки створення резервів під юридичні чи конструктивні зобов’язання, що виникли внаслідок минулих подій

 

Одним із досить яскравих прикладів зміни облікової оцінки, з яким у 2015 р. стикнулася переважна більшість бухгалтерів, було збільшення з 01.09.2015 р. граничної вартості матеріальних активів, які можуть бути віднесені до основних засобів при здійсненні податкового обліку.

Так, згідно з пп. 14.1.138 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу з 01.09.2015 р. (дата набрання чинності Законом №  655) основними засобами є матеріальні активи, у тому числі запаси корисних копалин наданих у користування ділянок надр (крім вартості землі, незавершених капітальних інвестицій, автомобільних доріг загального користування, бібліотечних і архівних фондів, матеріальних активів, вартість яких не перевищує 6000 грн., невиробничих основних засобів і нематеріальних активів), що призначаються платником податку для використання у господарській діяльності платника податку, вартість яких перевищує 6000 грн. і поступово зменшується у зв’язку з фізичним або моральним зносом та очікуваний строк корисного використання (експлуатації) яких з дати введення в експлуатацію становить понад один рік (або операційний цикл, якщо він довший за рік).

При цьому МСБО 16 не передбачено вартісної межі для зарахування активів до складу основних засобів. Тому виникало питання: таку зміну вартості основних засобів відносити до зміни облікової політики чи до зміни облікової оцінки?

Пунктом 34 МСБО 8 визначено, що може виникнути потреба в перегляді попередньої облікової оцінки, якщо відбуваються зміни обставин, на яких базувалася оцінка, або внаслідок нової інформації чи більшого досвіду.

Тобто зміна облікової оцінки є прерогативою управлінського персоналу, який встановлює вартісну межу основних засобів виходячи із зміни обставин, на яких ґрунтувалася оцінка (зміна податкового законодавства).

Пунктом 35 МСБО 8 передбачено, що якщо складно розрізняти зміну облікової політики та зміну облікової оцінки, зміна вважається зміною облікової оцінки.

За своїм характером перегляд оцінок не стосується попередніх періодів та не є виправленням помилки.

Вплив зміни облікової оцінки визнають перспективно:

  • у періоді, коли відбулася зміна, якщо зміна впливає лише на цей період;
  • у періоді, коли відбулася зміна, та у майбутніх періодах, якщо зміна впливає на них разом.

Перспективне визнання впливу зміни в обліковій оцінці означає, що зміна застосовується до операцій, інших подій або умов з дати зміни в оцінці. Зміна в обліковій оцінці може впливати на прибуток або збиток лише поточного періоду або прибуток чи збиток як поточного, так і майбутніх періодів.

Таким чином, суб’єкт підприємницької діяльності з 01.09.2015 р. застосовує нову вартісну межу основних засобів у звітному періоді та в наступних звітних періодах і при цьому не робить ретроспективних коригувань фінансової звітності попередніх періодів.

Водночас зміна вартісної межі визнання основних засобів з метою міжнародних стандартів бухгалтерського обліку має бути зафіксована в наказі про облікову політику підприємства.

Помилки

Помилки можуть виникати щодо визнання, оцінки, подання або розкриття інформації про елементи фінансової звітності.

Найчастіше помилки виникають внаслідок:

  • неправильних арифметичних розрахунків;
  • неправильної методології обліку;
  • застосування невідповідних бухгалтерських рахунків, що призводить до викривлення показників у статтях фінансових звітів;
  • механічних помилок (пропусків) цифр, розділових знаків при наборі інформації;
  • відображення неіснуючих операцій;
  • незнання або неправильного трактування законодавчих та нормативних актів;
  • навмисного спотворення окремих статей фінансової звітності;
  • невідображення окремих документів тощо.

Фінансова звітність не відповідає МСФЗ, якщо вона містить або суттєві помилки, або несуттєві помилки, зроблені навмисно для досягнення особливого подання фінансового стану, фінансових результатів діяльності або грошових потоків суб’єкта господарювання. Потенційні помилки поточного періоду виправляються протягом поточного періоду стандартними бухгалтерськими коригуваннями до затвердження фінансової звітності до випуску.

Водночас суттєві помилки іноді не виявляють, доки не настане подальший період, і такі помилки попереднього періоду виправляють ретроспективно в першому комплекті фінансових звітів, затверджених до випуску після їх виявлення шляхом:

  • перерахування порівнюваних сум за поданий попередній період (періоди), у якому відбулася помилка; або
  • перерахування залишків активів, зобов’язань та власного капіталу на початок періоду за найперший з поданих попередніх періодів, якщо помилка відбулася до першого з поданих попередніх періодів.Схема 4.

Згідно з вимогами національних стандартів бухгалтерського обліку, зокрема ПБО 6, виправлення помилок попередніх звітних періодів здійснюється шляхом коригування сальдо нерозподіленого прибутку на початок звітного року, якщо такі помилки впливають на величину нерозподіленого прибутку (непокритого збитку).

Розглянемо найпоширеніші помилки і порядок їх виправлення на окремих умовних прикладах.

ПРИКЛАД 1

Під час аудиторської перевірки, що проводилася на підприємстві «Альфа» в лютому 2016 р., за період 2015 р. встановлено таке.

У грудні 2015 р. підприємство «Альфа» отримало від іноземного постачальника партію лікарських засобів (товарів), загальна вартість яких становить 500 000 дол. США. Підприємство 27.11.2015 р. перерахувало передоплату у розмірі 200 000 дол. і 24.12.2015 р. отримало всю партію товарів на суму 500 000 дол. Балансова вартість отриманих запасів за даними підприємства становить 11 498 645 грн.
(500 000 дол. × 22,997289 (курс Нацбанку України  на дату поставки 24.12.2015 р.)).
Станом на 31.12.2015 р. товар не реалізовано.

Перевіркою встановлено, що підприємством неправильно визначено балансову вартість запасів. Відповідно до абзацу 1 п. 6 ПБО 21 у разі передоплати товару  витрати визнаються за курсом, що діяв на дату здійснення оплати, а саме: «Сума авансу (попередньої оплати) в іноземній валюті, надана іншим особам у рахунок платежів для придбання немонетарних активів (запасів, основних засобів, нематеріальних активів тощо) і отримання робіт і послуг, при включенні до вартості цих активів (робіт, послуг) перераховується у валюту звітності із застосуванням валютного курсу на дату сплати авансу».

За даними аудиту балансова вартість таких товарів становить 11 618 647 грн. Зазначена вартість складається з таких сум:

200 000 грн. × 23,597 302 грн. (курс Нацбанку України на дату сплати авансу 27.11.2015 р.) = 4 719 460 грн.

300 000 грн. × 22,997 289 грн. (курс Нацбанку України на дату поставки 24.12.2015 р.) = 6 899 187 грн.

Усього занижено балансову вартість отриманих лікарських засобів на загальну суму  120 002 грн.
(11 618 647 грн. — 11 498 645 грн.).

При реалізації лікарських засобів існує ризик заниження собівартості реалізованих товарів за рахунок заниження первісної вартості запасів.

Виправлення помилки в бухгалтерському обліку підприємства в 2016 р. здійснюється таким бухгалтерським записом: Дт 28 «Товари» Кт 44 «Нерозподілений прибуток» на суму 120 002 грн.

При цьому з метою складання звітності за міжнародними стандартами за 2015 р. ретроспективно буде подано новий пакет фінансових звітів з виправленими показниками так, наче помилки не було взагалі.

ПРИКЛАД 2

За умовами прикладу 1. Станом на 31.12.2015 р. за Кт бухгалтерського рахунку 632 «Розрахунки з іноземними постачальниками» обліковується заборгованість за поставлені товари перед компанією «Гамма» за контрактом № P-22/11/2015 у розмірі 500 000 дол. США. Гривневий еквівалент валютної заборгованості станом на 31.12.2015 р. відображено в бухгалтерському обліку підприємства «Альфа» у сумі 11 498 645 грн.

Під час аудиторської перевірки встановлено, що підприємством «Альфа» не проведено перерахунок валютної заборгованості на дату балансу. Так, станом на 31.12.2015 р. курс долара США за даними Нацбанку України становив 24,000 667 грн./дол. Відповідно сума заборгованості в гривневому еквіваленті станом на 31.12.2015 р. мала становити 12 000 334 грн. (500 000 грн. × 24,000 667грн.). Різницю в сумі 501 689 грн. (12 000 334 грн. — 11 498 645 грн.) мало бути відображено в бухгалтерському обліку записом Дт 945 «Операційні курсові різниці» Кт 632 «Розрахунки з іноземними постачальниками» і відображено у складі «Інших операційних витрат» Звіту про фінансові результати за 2015 р.

Оскільки станом на 31.12.2015 р. валютну кредиторську заборгованість не перераховано, підприємством «Альфа» виправлення помилки в бухгалтерському обліку в 2016 р. здійснюватиметься таким бухгалтерським записом: Дт 44 «Нерозподілений прибуток» Кт 632 «Розрахунки з іноземними постачальниками» на суму 501 689 грн.

За результатами аудиторської перевірки у фінансовій звітності підприємства «Альфа» за 2015 р. (за результатами прикладів 1 та 2) буде відкориговано статті:

у Звіті про фінансовий стан:

запаси — на 120 002 грн.;

нерозподілений прибуток (збиток) — на 381 687 грн.; (120 002 грн. — 501 689 грн.);

поточна кредиторська заборгованість — на 501 689 грн.;

У Звіті про власний капітал:

виправлення помилок (за графою «Нерозподілений прибуток») — на 381 687 грн.

При цьому виходячи з вимог МСБО підприємством «Альфа» буде подано новий пакет фінансових звітів за 2015 р. з виправленими показниками.

ПРИКЛАД 3

Підприємством «Альфа» 31.12.2014 р. бухгалтерською довідкою № 40 проведено бухгалтерські записи Дт 683 «Внутрішньогосподарські розрахунки» Кт 74 «Інші доходи». У результаті таких записів станом на 31.12.2014 р. було визнано дебіторську заборгованість перед:

ТОВ «Бета» у сумі 25 666 грн.;

ТОВ «Гамма» у сумі 1813 грн.

Зазначені бухгалтерські записи було помилково зроблено попереднім головним бухгалтером на підставі вимог аудиторського звіту за 2014 р. щодо визнання в податковому обліку доходів від безоплатно розданих новорічних подарунків (відповідно до чинних на той час вимог Податкового кодексу), зокрема:

Дата

Назва безоплатно розданих ТМЦ

Сума, грн.

29.12.2014 р.

Новорічні годинники (цукерки)

1813

29.12.2014 р.

Плед «Ельф»

25 666

Усього на загальну суму

27 479

 

Зазначені доходи рекомендовано було відобразити в декларації з податку на прибуток за 2014 р., проте рекомендації щодо їх відображення в бухгалтерському обліку не надавалися.

З метою коригування помилково визнаної дебіторської заборгованості, що обліковувалася на балансі підприємства «Альфа» в Дт 683 «Внутрішньогосподарські розрахунки», 31.12.2015 р. бухгалтерським записом Дт 949 «Інші витрати операційної діяльності» Кт 683 «Внутрішньогосподарські розрахунки» списано дебіторську заборгованість на суму 27 479 грн.

Водночас проведення такої операції призвело до безпідставного завищення інших операційних витрат підприємства «Альфа» за 2015 р. на суму 27 479 грн.

Зазначену помилку попереднього звітного року слід було виправляти відповідно до вимог ПБО 6 «Виправлення помилок і зміни у фінансових звітах», а саме шляхом коригування сальдо нерозподіленого прибутку у кореспонденції з рахунком активів чи зобов’язань, у даному випадку — бухгалтерським записом Дт 44 «Нерозподілені прибутки (непокриті збитки)» Кт 683 «Внутрішньогосподарські розрахунки». Таке проведення не призвело б до завищення витрат.

Якщо суму помилки неможливо визначити за всі попередні звітні періоди (наприклад, при застосуванні невідповідної облікової політики), міжнародні стандарти дають змогу нехтувати накопичувальним ефектом від такої помилки в ретроспективі і пропонують проводити перерахування порівняльної інформації від першої можливої звітної дати і в подальшому — перспективно.

Стандарт (ПБО 6) наголошує, що виправлення помилок відрізняються від зміни в облікових оцінках. Облікові оцінки за своїм характером є приблизними значеннями, які можуть потребувати перегляду, коли стає відома додаткова інформація. Тому коли облікова оцінка змінюється, наприклад змінюється строк амортизації або її метод чи проводиться перерахування резервів, то такі зміни не є помилками і не призводять до ретроспективного коригування звітності, а обліковуються у періоді, коли відбулася зміна, та наступних звітних періодах, якщо зміна впливає на них.

«Горячие линии»

Дата: 1 ноября, четверг
Время проведения: с 14:00 до 16:00
Контактный номер: (044) 501-06-42