Бухоблік

Податок на прибуток підприємств (запитання — відповіді)

Технічне обслуговування, ремонт і збереження основних засобів

Підприємство орендує основні засоби, які потребують технічного обслуговування (наприклад, чистка кондиціонерів). Як у податковому обліку відображаються витрати на технічне обслуговування основних засобів, у тому числі орендованих?


Відповідно до п. 14 ПБО 7 первісна вартість основних засобів (за текстом — ОЗ) збільшується на суму витрат, пов'язаних із поліпшенням об'єкта (модернізація, модифікація, добудова, дообладнання, реконструкція тощо), що сприяє збільшенню майбутніх економічних вигід, первісно очікуваних від використання об'єкта. Первісна (переоцінена) вартість ОЗ може бути збільшена на суму витрат, пов'язаних із поліпшенням і ремонтом об'єкта, визначену в порядку, встановленому податковим законодавством.

Порядок відображення в податковому обліку витрат на поліпшення ОЗ визначено п. 146.11 ст. 146 Податкового кодексу.

Згідно з п. 15 ПБО 7 витрати, що здійснюються для підтримання об'єкта в робочому стані (проведення технічного огляду, нагляду, обслуговування, ремонту тощо) та одержання первісно визначеної суми майбутніх економічних вигід від його використання, включаються до складу витрат.

Податковий облік витрат, що здійснюються для підтримання об'єкта основних засобів у робочому стані, залежить від напряму використання таких основних засобів, а саме:

  • включається до собівартості реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг, якщо основний засіб використовується в операційній діяльності (п. 138.8 ст. 138 Податкового кодексу);
  • включається до складу інших витрат (п. 138.10 цієї статті).

При цьому витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку та інших документів, установлених розділом ІІ Податкового кодексу (п. 138.2 зазначеної статті).

Таким чином, якщо технічна документація з експлуатації об'єкта основних засобів передбачає проведення технічного огляду, нагляду, обслуговування тощо для підтримання об'єкта в робочому стані, в результаті якого платник податку одержує первісно визначену суму майбутніх економічних вигод від його використання, то такі витрати включаються до складу витрат.

 

У складі якої групи основних засобів орендаря — платника податку на прибуток має амортизуватися частина вартості ремонту орендованого основного засобу, яка перевищує 10% від сукупної балансової вартості всіх груп основних засобів?


У разі якщо договір оперативної оренди (лізингу) чи концесії зобов'язує або дозволяє орендарю чи концесіонеру здійснювати ремонти та/або поліпшення об'єкта оперативної оренди (лізингу) чи концесії, частина вартості таких ремонтів та/або поліпшень у сумі, що перевищує віднесену на витрати, амортизується орендарем чи концесіонером як окремий об'єкт у порядку, встановленому для групи основних засобів, до якої відноситься об'єкт оперативної оренди (лізингу) чи концесії, що ремонтується та/або поліпшується. При цьому орендарем не враховується балансова вартість об'єктів оперативної оренди/лізингу, за якою вони обліковуються на балансі орендодавця (п. 146.19 ст. 146 Податкового кодексу).

Отже, сума витрат на ремонт і поліпшення орендованих об'єктів основних засобів, що перевищує 10% від сукупної балансової вартості всіх груп основних засобів, які підлягають амортизації, на початок звітного року амортизується як окремий об'єкт відповідної групи, до якої належить орендований основний засіб.

Як у податковому обліку відображається плата за оренду гаражів для збереження автомобілів у нічний і неробочий час?

Згідно з абзацом «в» пп. 138.10.2 п. 138.10 ст. 138 Податкового кодексу до адміністративних витрат, спрямованих на обслуговування та управління підприємством, що враховуються при визначенні об'єкта оподаткування у складі інших витрат, включаються, зокрема, витрати на утримання основних засобів, інших необоротних матеріальних активів загальногосподарського використання (оперативна оренда (у тому числі оренда легкових автомобілів), придбання пально-мастильних матеріалів, стоянка, паркування легкових автомобілів, страхування майна, амортизація, ремонт, опалення, освітлення, водопостачання, водовідведення, охорона).

Отже, якщо автомобіль обліковується платником податку як основний засіб і використовується у господарській діяльності, то плата за оренду гаража для збереження такого автомобіля у нічний та неробочий час враховується у складі витрат платника податку у порядку, визначеному п. 153.7 ст. 153 Податкового кодексу.

Комунальні послуги та послуги зв'язку

Чи враховуються у складі витрат платника податку — орендаря витрати, понесені на оплату вартості комунальних послуг (опалення, освітлення, водопостачання, водовідведення) орендованого приміщення?


Відповідно до абзацу «д» пп. 138.8.5 п. 138.8 ст. 138 Податкового кодексу витрати на опалення, освітлення, водопостачання, водовідведення та інші послуги з утримання виробничих приміщень включаються до складу загальновиробничих витрат, які відносяться на собівартість виготовлених і реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг згідно з положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку.

Щодо включення до складу витрат орендаря витрат, понесених на оплату комунальних послуг (опалення, освітлення, водопостачання, водовідведення) орендованого приміщення, то під час оренди приміщення комунальними послугами фактично користується орендар такого приміщення, тому в договорі оренди має бути обумовлено порядок розрахунків за комунальні послуги.

Зокрема, орендар може самостійно сплачувати вартість комунальних послуг за умови укладення окремих договорів з відповідними підприємствами про надання таких послуг та установлення лічильників для обліку спожитих газу, тепла, води, електроенергії або компенсувати вартість спожитих комунальних послуг орендодавцю на підставі наданих орендодавцем рахунків.

При цьому якщо відсутня можливість обладнання орендованого приміщення окремими лічильниками для обліку спожитих газу, тепла, води, електроенергії, то вартість спожитих орендарем комунальних послуг визначається:

  • послуг водопостачання — пропорційно чисельності працівників підприємства-орендаря щодо загальної чисельності працівників;
  • вартість спожитої електроенергії — виходячи з потужності електроприладів і фактичного часу роботи;
  • вартість теплопостачання — із співвідношення орендованої та загальної площ.

Враховуючи зазначене, витрати платника податкуорендаря, понесені на оплату вартості спожитих комунальних послуг (опалення, освітлення, водопостачання, водовідведення), за умови наявності первинних документів (договорів, рахунків, платіжних документів тощо) належать до складу витрат, що включаються при визначенні об'єкта оподаткування залежно від призначення орендованого приміщення до загальновиробничих витрат, які відносяться на собівартість виготовлених та реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг відповідно до положень (стандартів) бухгалтерського обліку, адміністративних витрат або витрат на збут.

 

Чи включаються до складу витрат платника податку на прибуток — орендаря витрати на оплату послуг телефонного зв'язку в орендованому приміщенні?


Порядок визнання витрат та їх склад для платників податку на прибуток передбачено статтями 138 і 139 Податкового кодексу.

Згідно з абзацом «ґ» пп. 138.10.2 п. 138.10 ст. 138 цього Кодексу до складу витрат, зокрема, включаються такі адміністративні витрати, спрямовані на обслуговування та управління підприємством, як витрати на оплату послуг зв'язку (пошта, телеграф, телефон, телекс, телефакс, стільниковий зв'язок та інші подібні витрати).

Пунктом 138.2 цієї статті встановлено, що витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, установлених розділом II Податкового кодексу.

Витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку, до складу витрат не включаються (пп. 139.1.9 п. 139.1 ст. 139 Податкового кодексу).

Відповідно до п. 10 Правил № 720 телекомунікаційні послуги надаються підприємствами зв'язку на підставі укладених договорів між підприємством зв'язку та юридичними або фізичними особами.

У приміщеннях, що здаються в оренду (суборенду), телефони встановлюються на загальних підставах на час дії договору оренди (суборенди) (п. 71 цих Правил).

У разі передачі абонентом телефонізованих приміщень у найм (оренду) з наймачем (орендарем) укладається тимчасовий договір (за відсутності заборгованості за користування телефоном та надані телекомунікаційні послуги) за заявами абонента та наймача (орендаря) на строк дії договору найму (оренди). У разі якщо наймач (орендар) не уклав тимчасовий договір з оператором, то відповідальність згідно з договором несе абонент (власник квартири).

При укладенні договору оренди приміщення, оснащеного телефонним зв'язком, орендарю для користування телефоном слід тимчасово (на строк оренди) переоформити договір на отримання послуг зв'язку на своє ім'я з подальшим правом відновлення попереднього договору, укладеного між підприємством зв'язку та орендодавцем.

Отже, за умови оформлення тимчасового договору та наявності відповідних розрахункових і платіжних документів платник податкуорендар має право віднести до складу витрат витрати на оплату послуг зв'язку. Такі витрати визначаються витратами того звітного періоду, в якому вони були здійснені згідно з правилами ведення бухгалтерського обліку (п. 138.5 ст. 138 Податкового кодексу).

Оренда державного майна

У якому розмірі платник податку — балансоутримувач державного (комунального) майна враховує доходи від надання в оренду такого майна, якщо частина орендної плати зараховується до державного (місцевого) бюджету?


Згідно зі ст. 19 Закону № 2269 орендар за користування об'єктом оренди вносить орендну плату незалежно від наслідків господарської діяльності.

Пунктом 17 Методики № 786 визначено, що у разі якщо орендодавцем майна є Фонд державного майна, його регіональне відділення чи представництво, орендна плата спрямовується у такому порядку: за нерухоме майно державних підприємств, організацій — 70% від орендної плати до держбюджету, 30% — державному підприємству, організації, на балансі яких перебуває це майно. Зазначеним пунктом передбачено, що у разі оренди майна бюджетних установ орендна плата спрямовується до держбюджету в розмірі, встановленому законом про Держбюджет України на відповідний рік.

Згідно з п. 24 частини другої ст. 29 Бюджетного кодексу надходження від орендної плати за користування цілісним майновим комплексом та іншим державним майном (крім частини орендної плати за користування майном, що належить бюджетним установам, які утримуються за рахунок держбюджету, що зараховується до спеціального фонду) належать до доходів загального фонду Держбюджету України.

Надходження від орендної плати за користування майновим комплексом та іншим майном, що перебуває в комунальній власності, належать до доходів загального фонду місцевих бюджетів, що не враховуються при визначенні обсягу міжбюджетних трансфертів (пп. 14 п. 1 ст. 69 вищезазначеного Кодексу).

Таким чином, якщо орендна плата від надання в оренду державного (комунального) майна підлягає розподілу, а самечастина коштів має зараховуватись на рахунок платника податкубалансоутримувача такого майна, а частинана відповідний рахунок державного (місцевого) бюджету, то при визначенні об'єкта оподаткування враховується лише та частина орендної плати, яка залишається у розпорядженні платника податку. Частина орендної плати, що перераховується на відповідний рахунок державного (місцевого) бюджету, у податковому обліку платника податкубалансоутримувача державного (комунального) майна не відображається.

Оренда житлового приміщення

Чи враховується у складі витрат орендаря — платника податку на прибуток сума орендної плати за договором оперативної оренди житлового приміщення, яке використовується в господарській діяльності такого платника без переведення цього приміщення до нежитлового фонду?


Згідно з п. 153.7 ст. 153 Податкового кодексу передача в оренду житлового фонду або землі здійснюється за правилами оперативного лізингу. Передача майна в оперативний лізинг (оренду) не змінює податкових зобов'язань орендодавця та орендаря. При цьому орендодавець збільшує суму доходів, а орендар збільшує суму витрат на суму нарахованого лізингового платежу за наслідками податкового періоду, в якому здійснюється таке нарахування.

Житловим будинком є будівля капітального типу, споруджена з дотриманням вимог, установлених законом, іншими нормативно-правовими актами, і призначена для постійного в ній проживання (п. 1 ст. 380 Цивільного кодексу).

Відповідно до ст. 8 Житлового кодексу переведення придатних для проживання жилих будинків і жилих приміщень у будинках державного і громадського житлового фонду в нежилі, як правило, не допускається. Цією самою статтею визначено особливості переведення в нежилі житлові будинки різної належності та осіб, які можуть здійснювати таке переведення.

Оскільки виробничими приміщеннями, які використовуються для виробничих потреб, є спеціально призначені будинки та споруди, то виробниче використання житлових будинків зумовлює переведення їх до спеціально призначених, тобто до нежитлових фондів.

Отже, якщо господарська діяльність платника податкуорендаря пов'язана з наданням в оренду житлових приміщень для проживання громадян, то платежі за договором оренди житлового приміщення (без переведення цього приміщення до нежитлового фонду) враховуються у складі витрат при обчисленні об'єкта оподаткування за наслідками податкового періоду, в якому здійснюється таке нарахування.

При цьому всі витрати платників податку, що враховуються для визначення об'єкта оподаткування, мають бути підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними й іншими документами, обов'язковість ведення і збереження яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку (п. 138.2 ст. 138 Податкового кодексу).

Витрати на страхування

Як у податковому обліку лізингодавця відображаються витрати на страхування майна, наданого у фінансовий лізинг?


Витрати на страхування при визначенні об'єкта оподаткування у податковому обліку враховуються у складі витрат подвійного призначення. Перелік таких витрат наведено у пп. 140.1.6 п. 140.1 ст. 140 Податкового кодексу.

Відносини, що виникають у зв'язку з договором фінансового лізингу, регулюються положеннями Цивільного кодексу про лізинг, найм (оренду), купівлю-продаж, поставку з урахуванням особливостей, що встановлюються Законом про фінансовий лізинг.

Зокрема, згідно зі ст. 13 цього Закону предмет лізингу та/або пов'язані з виконанням лізингових договорів ризики підлягають страхуванню, якщо їх обов'язковість встановлено законом або договором.

Витрати на страхування за договором лізингу несе лізингоодержувач, якщо інше не встановлено договором.

З урахуванням викладеного, якщо відповідно до умов договору фінансового лізингу платник податкулізингодавець несе витрати на страхування предмета лізингу та/або пов'язаних із виконанням лізингового договору ризиків, то такі витрати враховуються платником у складі інших витрат. При цьому витрати на страхування визнаються витратами того звітного періоду, в якому їх було здійснено, згідно з правилами ведення бухгалтерського обліку (п. 138.5 ст. 138 Податкового кодексу).

Компенсація плати за землю

Чи включається до складу витрат орендаря компенсація плати за землю, яка відшкодовується орендодавцю відповідно до умов договору оренди будівлі, у разі якщо об'єкт оренди використовується у господарській діяльності орендаря?


Витрати на оперативну оренду відносяться до операційних та інших витрат, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування (п. 138.1 ст. 138 Податкового кодексу).

Зокрема, до операційних витрат у складі загальновиробничих витрат включаються витрати на оперативну оренду основних засобів, інших необоротних активів загальновиробничого призначення (абзац «г» пп. 138.8.5 п. 138.8 цієї статті).

Таким чином, якщо зазначене приміщення використовується у господарській діяльності платника податку на прибутокорендаря, то орендні платежі щодо нього відносяться до складу витрат такого платника податку.

Загальні положення щодо найму (оренди) визначено Цивільним кодексом. Зокрема, п. 1 ст. 796 цього Кодексу передбачено, що одночасно з правом найму будівлі або іншої капітальної споруди (їх окремої частини) наймачеві надається право користування земельною ділянкою, на якій вони знаходяться, а також право користування земельною ділянкою, яка прилягає до будівлі або споруди, у розмірі, необхідному для досягнення мети найму.

Плата, яка справляється з наймача будівлі або іншої капітальної споруди (їх окремої частини), складається з плати за користування нею і плати за користування земельною ділянкою (ст. 797 Цивільного кодексу).

Відповідно до пп. 9.1.10 п. 9.1 ст. 9 Податкового кодексу плата за землю належить до загальнодержавних податків, які на підставі норм пп. 138.10.4 п. 138.10 ст. 138 цього Кодексу враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування у складі інших витрат операційної діяльності, пов'язаних з господарською діяльністю.

Дата нарахування лізингових (орендних) платежів встановлюється відповідно до умов укладених договорів (пп. 137.11 ст. 137 зазначеного Кодексу).

Враховуючи вищевикладене, при обчисленні об'єкта оподаткування орендодавець має право відносити до складу витрат витрати на сплату земельного податку, а також орендну плату за земельні ділянки державної і комунальної власності за умови належного документального оформлення договору придбання землі або договору користування землею.

Отже, якщо у складі вартості послуги за договором оренди будівлі (споруди, нежилого приміщення), що використовується у господарській діяльності орендаря, передбачено відшкодування плати за землю (земельного податку або орендної плати за землю державної та комунальної власності), платником якої є орендодавець, то така компенсація як складова частина орендного платежу включається до витрат орендаря на дату нарахування.

Гарантійний платіж

За умовами договору платник податку — орендодавець отримує гарантійний платіж за оренду приміщення від орендатора. Як відобразити отримання та повернення гарантійного платежу у податковому обліку орендодавця?


Відповідно до ст. 546 Цивільного кодексу виконання зобов'язання може забезпечуватися завдатком.

Завдатком є грошова сума або рухоме майно, що видається кредиторові боржником у рахунок належних з нього за договором платежів, на підтвердження зобов'язання і на забезпечення його виконання. Якщо не буде встановлено, що сума, сплачена в рахунок належних з боржника платежів, є завдатком, вона вважається авансом (ст. 570 цього Кодексу).

Якщо порушення зобов'язання сталося з вини боржника, завдаток залишається у кредитора. Якщо порушення зобов'язання сталося з вини кредитора, він зобов'язаний повернути боржникові завдаток та додатково сплатити суму у розмірі завдатку або його вартості. Сторона, винна у порушенні зобов'язання, має відшкодувати другій стороні збитки в сумі, на яку вони перевищують розмір (вартість) завдатку, якщо інше не встановлено договором. У разі припинення зобов'язання до початку його виконання або внаслідок неможливості його виконання завдаток підлягає поверненню (ст. 571 зазначеного Кодексу).

Згідно з п. 135.1 ст. 135 Податкового кодексу доходи, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування, включаються до доходів звітного періоду за датою, визначеною відповідно до ст. 137 цього Кодексу, на підставі документів, зазначених у п. 135.2 ст. 135 Кодексу, і складаються з доходу від операційної діяльності та інших доходів.

Сума попередньої оплати та авансів, отримана в рахунок оплати товарів, виконаних робіт, наданих послуг, для визначення об'єкта оподаткування не враховується (пп. 136.1.1 п. 136.1 ст. 136 зазначеного Кодексу).

Пунктом 137.11 ст. 137 Податкового кодексу визначено, що датою отримання доходів у вигляді орендних/лізингових платежів (без урахування частини лізингового платежу, що надається в рахунок компенсації частини вартості об'єкта фінансового лізингу) за майно, передане платником податку в оренду/лізинг, ліцензійних платежів (у тому числі роялті) за користування об'єктами інтелектуальної власності є дата нарахування таких доходів, встановлена відповідно до умов укладених договорів.

Згідно з п. 6 ПБО 15 не визнаються доходами такі надходження від інших осіб: сума попередньої оплати продукції (товарів, робіт, послуг); сума авансу в рахунок оплати продукції (товарів, робіт, послуг); сума завдатку під заставу або в погашення позики, якщо це передбачено відповідним договором.

Таким чином, сума гарантійного платежу, отримана платником податкуорендодавцем згідно з умовами договору оренди, не включається до доходів і, відповідно, при її поверненні орендарю платник податкуорендодавець не враховує такі кошти у складі витрат.

Водночас якщо з вини орендаря відбулося порушення зобов'язання і сума гарантійного внеску залишається у платника податку — орендодавця, то він повинен таку суму включити до доходів у звітному податковому періоді, в якому відбулося порушення зобов'язань орендарем, за винятком випадку зарахування гарантійного платежу у рахунок нарахованих орендних платежів.