Податок на прибуток
Тема: Податок на прибуток

Запитання — відповіді

Повернення об’єкта фінансового лізингу

Суб’єкт господарської діяльності (орендар) повертає об’єкт фінансового лізингу орендодавцю без придбання такого об’єкта у власність. Як відобразити таку операцію у податковому обліку орендаря та орендодавця?

Згідно з п. 153.7 ст. 153 Податкового кодексу у разі якщо в майбутніх податкових періодах орендар повертає об’єкт фінансового лізингу орендодавцю без придбання такого об’єкта у власність, таке передання прирівнюється для цілей оподаткування до зворотного продажу орендарем такого об’єкта орендодавцю за ціною, яка визначається на рівні суми лізингових платежів у частині компенсації вартості об’єкта фінансового лізингу, не сплачених за такий об’єкт лізингу на дату такого повернення.

Цим пунктом визначено, що у разі якщо вартість об’єкта фінансового лізингу, що вперше або повторно вводиться в експлуатацію, визначається договором у меншій сумі, ніж вартість витрат на його придбання або спорудження, орган ДПС має право провести позапланову перевірку для визначення рівня звичайної ціни.

Облік операції з продажу основних засобів визначено п. 146.13 ст. 146 Податкового кодексу, зокрема сума перевищення доходів від продажу або іншого відчуження над балансовою вартістю окремих об’єктів основних засобів і нематеріальних активів включається до доходів платника податку, а сума перевищення балансової вартості над доходами від такого продажу або іншого відчуження включається до його витрат.

Відповідно до п. 146.15 ст. 146 Податкового кодексу нарахування амортизації окремого об’єкта припиняється починаючи з місяця, наступного за місяцем виведення з експлуатації такого об’єкта основних засобів або передання його до складу невиробничих необоротних матеріальних активів за рішенням платника податку або суду.

Таким чином, орендар, що повертає об’єкт фінансового лізингу орендодавцю без придбання такого об’єкта у власність, повинен припинити нарахування амортизації на такий об’єкт починаючи з місяця, наступного за місяцем виведення з експлуатації об’єкта лізингу, та відобразити у обліку операцію з продажу за ціною, яка визначається на рівні суми лізингових платежів у частині компенсації вартості об’єкта фінансового лізингу, не сплачених за такий об’єкт лізингу на дату такого повернення.

У орендодавця об’єкт фінансового лізингу (залежно від напряму подальшого використання) буде визнано або як об’єкт основних засобів, вартість якого амортизується відповідно до норм статей 144 — 146 Податкового кодексу, або як придбаний для подальшого продажу товар, вартість якого може бути враховано у собівартості придбаного та реалізованого товару відповідно до норм п. 138.4 ст. 138 Податкового кодексу.

 

Оренда основних засобів

Підприємство орендує основні засоби, які використовуються у господарській діяльності. Чи може підприємство нараховувати амортизацію на орендовані основні засоби? Чи включаються до складу витрат орендаря витрати на ремонт орендованих основних засобів?

Згідно з п. 153.7 ст. 153 Податкового кодексу передання майна в оперативний лізинг (оренду) не змінює податкових зобов’язань орендодавця та орендаря. При цьому орендодавець збільшує суму доходів, а орендар збільшує суму витрат на суму нарахованого лізингового платежу за наслідками податкового періоду, в якому здійснюється таке нарахування.

Відповідно до п. 146.1 ст. 146 Податкового кодексу облік вартості, яка амортизується, ведеться за кожним об’єктом, що входить до складу окремої групи основних засобів, у тому числі вартості ремонту та поліпшення об’єктів основних засобів, отриманих безоплатно або наданих в оперативний лізинг (оренду) або отриманих в концесію чи створених (збудованих) концесіонером відповідно до Закону № 2624 як окремий об’єкт амортизації.

Щодо нарахування амортизації п. 144.1 ст. 144 Податкового кодексу передбачено, що амортизації підлягають, зокрема, витрати на придбання основних засобів, тобто право нараховувати амортизацію має орендодавець — власник цих об’єктів. Орендар амортизацію не нараховує взагалі, оскільки немає витрат на придбання цих об’єктів.

У разі якщо договором оренди між орендодавцем та орендарем або додатковою угодою на надання послуг передбачено, що платник податку — орендодавець повинен забезпечити ремонт, обслуговування та переміщення таких основних засобів, то сума витрат, пов’язаних з виконанням умов договору, враховується у складі витрат платника податку (орендаря) у розмірі, що не перевищує 10% сукупної балансової вартості всіх груп основних засобів на початок звітного року, зазначені витрати належать до витрат звітного податкового періоду, в якому такий ремонт і поліпшення було здійснено.

 

Визначення строку корисного використання основних засобів

Підприємство придбало основні засоби, які вже були у використанні. Чи враховується при зарахуванні на баланс строк корисного використання, встановлений попереднім власником?

Відповідно до пп. 145.1.2 п. 145.1 ст. 145 Податкового кодексу нарахування амортизації здійснюється протягом строку корисного використання (експлуатації) об’єкта, який встановлюється наказом по підприємству при визнанні цього об’єкта активом (при зарахуванні на баланс), але не менше, ніж визначено в п. 145.1 цієї статті, і призупиняється на період його виведення з експлуатації (для реконструкції, модернізації, добудови, дообладнання, консервації та інших причин) на підставі документів, які свідчать про виведення таких основних засобів з експлуатації). При визначенні строку корисного використання (експлуатації) слід ураховувати:

  • очікуване використання об’єкта підприємством з урахуванням його потужності або продуктивності;
  • фізичний та моральний знос, що передбачається;
  • правові або інші обмеження щодо строків використання об’єкта;
  • інші фактори (пп. 145.1.3 цього пункту).

Придбані (самостійно виготовлені) основні засоби зараховуються на баланс платника податку за первісною вартістю (п. 146.4 ст. 146 Податкового кодексу).

Згідно з п. 146.5 цієї статті первісна вартість об’єкта основних засобів складається з таких витрат:

  • сум, що сплачуються постачальникам активів і підрядчикам за виконання будівельно-монтажних робіт (без непрямих податків);
  • реєстраційних зборів, держмита і аналогічних платежів, які здійснюються у зв’язку з придбанням/отриманням прав на об’єкт основних засобів;
  • сум ввізного мита;
  • сум непрямих податків у зв’язку з придбанням (створенням) основних засобів (якщо вони не відшкодовуються платнику);
  • витрат на страхування ризиків доставки основних засобів;
  • витрат на транспортування, установлення, монтаж, налагодження основних засобів;
  • фінансових витрат, включення яких до собівартості кваліфікаційних активів передбачено положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку;
  • інших витрат, безпосередньо пов’язаних з доведенням основних засобів до стану, в якому вони придатні для використання із запланованою метою.

Таким чином, при зарахуванні на баланс основних засобів, які вже були у використанні, з метою нарахування амортизації платник податку самостійно встановлює строк корисного використання (експлуатації) об’єкта в наказі по підприємству з урахуванням його потужності або продуктивності, фізичного та морального зносу тощо. При цьому цей строк не може бути менше строку, визначеного в п. 145.1 ст. 145 Податкового кодексу.

 

Пільги в оподаткуванні для підприємств легкої промисловості

Підприємство легкої промисловості (власник давальницької сировини) передає сировину для виробництва готової продукції іншому суб’єкту господарської діяльності (виробнику). Після виробництва готової продукції виробник передає її замовнику для подальшої реалізації. Хто в даному випадку має право застосовувати пільгу з податку на прибуток?

Згідно з абзацом «б» п. 17 підрозділу 4 розділу ХХ Податкового кодексу тимчасово, строком на 10 років, починаючи з 01.01.2011 р. звільняється від оподаткування прибуток, отриманий від основної діяльності підприємствами легкої промисловості (групи 17 — 19 КВЕД ДК 009:2005), крім підприємств, які виробляють продукцію на давальницькій сировині.

Водночас п. 21 цього підрозділу встановлено, що пункти 15 — 19 застосовуються з урахуванням вимог, зазначених в цьому пункті.

Відповідно до пп. 14.1.41 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу давальницька сировина — сировина, матеріали, напівфабрикати, комплектуючі вироби, енергоносії, що є власністю одного суб’єкта господарської діяльності (замовника) і передаються іншому суб’єкту господарської діяльності (виробнику) для виробництва готової продукції з подальшим переданням або поверненням такої продукції чи її частини їх власнику або за його дорученням іншій особі.

Підпунктом 3.1 п. 3 розділу 3 КВЕД ДК 009:2005 визначено, що замовники — це одиниці, які продають від власного імені товари або послуги, але замовляють їх виготовлення третім особам. Ці одиниці класифікують у секції G «Торгівля; ремонт автомобілів, побутових виробів та предметів особистого вжитку», за винятком випадків, коли вони є власниками давальницької сировини, розробки чи торгової марки та беруть на себе ризик, пов’язаний із виробництвом. У цьому випадку замовників класифікують так, немовби вони самі виробляють цю продукцію (а саме, у промисловості чи у сфері послуг). Тобто це означає, що для цілей оподаткування підприємство, яке передає сировину для виготовлення готової продукції іншому виробнику, розглядається як виробник.

Таким чином, якщо платник податку на прибуток — замовник, який є підприємством легкої промисловості (основний вид діяльності — групи 17 — 19 КВЕД ДК 009:2005), передає сировину іншому суб’єкту господарської діяльності — виробнику для виробництва готової продукції з подальшим переданням або поверненням такої продукції чи її частини їх власнику, то прибуток, отриманий від основної діяльності такого платника, звільняється від оподаткування з урахуванням п. 21 підрозділу 4 розділу ХХ Податкового кодексу.

 

Переведення боргу

Як у первинного та нового боржників відображається операція з переведення (безоплатного переведення) боргу, який виник за придбані, але не оплачені товари (роботи, послуги)?

Переведення боргу регулюється статтями 520 — 524 Цивільного кодексу. Боржник у зобов’язанні може бути замінений іншою особою (переведення боргу) лише за згодою кредитора. Наслідками переведення боргу є вибуття первинного боржника із зобов’язання, вступ до зобов’язання нового боржника та збереження у повному обсязі змісту зобов’язання при зміні його суб’єктного складу.

Відповідно до п. 138.4 ст. 138 Податкового кодексу витрати, що формують собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг, визнаються витратами того звітного періоду, в якому визнано доходи від реалізації таких товарів, виконаних робіт, наданих послуг.

Отже, у податковому обліку покупця — первинного боржника переведення боргу до нового боржника прирівнюється до операції зі списання коштів на оплату товарів (робіт, послуг), але не приводить до формування витрат. Перерахування коштів первинним боржником на користь нового боржника у податковому обліку первинного боржника також не відображається у складі витрат.

 

Виплати, встановлені колективним договором

Згідно з положеннями колективного договору підприємство здійснює виплати працівникам у вигляді премій, заохочень тощо. Чи включаються до складу витрат виплати, встановлені колективним договором?

Відповідно до ст. 6 Цивільного кодексу встановлено, що сторони мають право укласти договір, який не передбачений актами цивільного законодавства, але відповідає загальним засадам цивільного законодавства.

Статтею 10 КЗпП визначено, що колективний договір укладається на основі чинного законодавства, прийнятих сторонами зобов’язань з метою регулювання виробничих, трудових і соціально-економічних відносин і узгодження інтересів трудящих, власників та уповноважених ними органів.

Колективний договір укладається на підприємствах, в установах, організаціях незалежно від форм власності та господарської діяльності, які використовують найману працю і мають права юридичної особи (ст. 10 КЗпП).

У податковому обліку згідно з п. 142.1 ст. 142 Податкового кодексу до складу витрат платника податку включаються витрати на оплату праці фізичних осіб, що перебувають у трудових відносинах з таким платником податку, які включають нараховані витрати на оплату основної та додаткової заробітної плати та інших видів заохочень і виплат виходячи з тарифних ставок у вигляді премій, заохочень, відшкодувань вартості товарів, робіт, послуг, витрати на оплату авторської винагороди та за виконання робіт, послуг згідно з договорами цивільно-правового характеру, будь-яка інша оплата у грошовій або натуральній формі, встановлена за домовленістю сторін (крім сум матеріальної допомоги, які звільняються від оподаткування згідно з нормами розділу IV Податкового кодексу).

Витрати, які враховуються для визначення об’єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, які підтверджують здійснення платником податку витрат, обов’язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, установлених розділом II Податкового кодексу (п. 138.2 ст. 138 Податкового кодексу).

Таким чином, сума виплат у вигляді премій, заохочень тощо, встановлена за домовленістю сторін, зокрема колективним договором, включається до складу витрат платника податку за умови, що фізичні особи, які отримують такі виплати, перебувають у трудових відносинах з таким платником податку, та за умови наявності первинних документів, які підтверджують здійснення таких витрат.