Розподіл витрат на некондиційну продукцію

До редакції «Вісника» надійшло запитання: «Як правильно розподілити витрати на виробництво, якщо в цеху на одній лінії з виробництва продукції отримують кілька видів продукції, в тому числі два види, які відповідають стандартам, і один — продукція другого сорту (некондиційна)? Чи потрібно складати калькуляцію на некондиційну продукцію і чи можна вважати її супутньою?»

У цій статті надамо консультацію на вищезазначене запитання.

Некондиційна продукція

Єдиного нормативного визначення цього поняття не існує. До некондиційної може бути віднесено продукцію з різноманітними за характером дефектами.

Наприклад, згідно з Класифікатором відходів некондиційна продукція — продукція, яка:

• а) не відповідає нормативним вимогам або не придатна для застосування за призначенням внаслідок забруднення;
• б) не може бути регенерована, відновлена чи використана іншим способом за місцем її виробництва (утворення);
• в) підлягає обробленню (переробленню) у спеціалізованих підприємствах або продажу як вторинний матеріальний ресурс (сировина).

Враховуючи вищенаведене, некондиційна продукція може бути:

• бракованою (продукція, передавання якої споживачеві не допускається через наявність дефектів);
• належати до відходів (не мати подальшого використання за місцем її утворення чи виявлення і від якої її власник позбувається, має намір або повинен позбутися шляхом утилізації чи видалення) — згідно зі ст. 1 Закону про відходи;
• умовно придатною.

Умовно придатна — це продукція, яка може використовуватися за іншим аналогічним призначенням, аніж передбачено для продукції кондиційної. Така умовно придатна продукція може бути навіть продана.

Наприклад, товщина стінок виготовлених підприємством поліетиленових труб може бути меншою, ніж передбачено стандартами. Тому такі труби не можна застосовувати в умовах, передбачених стандартами, однак можна застосовувати в інших умовах. Отже, такі труби є некондиційними в розумінні умовно придатної продукції.

З тексту запитання читача стає зрозумілим, що йдеться про некондиційну умовно придатну продукцію, оскільки вона нижчого сорту, а не, приміром, бракована. Тому саме про умовно придатну некондиційну продукцію йтиметься у цій статті. На практиці, коли говорять про некондиційну продукцію, здебільшого мають на увазі саме умовно придатну. Якщо ж некондиційна є браком, говорять про брак, якщо відходами, — про відходи.

Та й облікові аспекти некондиційної умовно придатної продукції відрізняються від бракованої та відходів.

Отже, кондиційна та некондиційна (умовно придатна) продукція одного виду виготовляється в однакових умовах. Зрозуміло, що й витрати на виготовлення однакові. Таким чином, окремо розподіляти витрати на кондиційну та некондиційну продукцію не потрібно, собівартість одиниці обох видів продукції є однаковою і визначається згідно з ПБО 16.

♦ Приклад 1

Підприємство виготовило 30 одиниць продукції, собівартість якої 3000 грн. (витрати сировини, послуги сторонніх організацій, заробітна плата з нарахуваннями працівників, без врахування загальновиробничих витрат. Останні підприємство відносить до поточних витрат). 10 одиниць продукції виявилися некондиційними. Собівартість одиниці продукції (як кондиційної, так і некондиційної) становить 100 грн. (3000 : 30), собівартість некондиційної — 1000 грн. (10 х 100), кондиційної — 2000 грн. (20 х 100).

Далі зазначимо, що як кондиційна, так і некондиційна продукція обліковується на таких рахунках — якщо вироблена продукція:

• є напівфабрикатом і використовується на самому підприємстві, — на рахунку 25 «Напівфабрикати»;
• підлягає продажу на сторону, — на рахунку 26 «Готова продукція»;
• використовуватиметься на підприємстві, яке її виготовило (не як напівфабрикат), вона оприбутковуватиметься за собівартістю виготовлення на одному із субрахунків обліку запасів, залежно від напряму використання — наприклад, на субрахунку 209 «Інші матеріали» тощо (тут і далі наводитимемо субрахунки, передбачені Інструкцією № 291).

Податковий облік некондиційної умовно придатної продукції також нічим не відрізняється від податкового обліку кондиційної продукції.

Наприклад, при продажу кондиційної та некондиційної продукції дохід визнається за датою переходу права власності на продукцію від продавця до покупця (п. 137.1 ст. 137 Податкового кодексу). І одночасно собівартість продукції відноситься до витрат у податковому обліку (п. 138.4 ст. 138 Податкового кодексу).

♦ Приклад 2

Початкові дані такі самі, як у прикладі 1.

Підприємство продало як кондиційну, так і некондиційну продукцію за 10 000 грн., крім того, ПДВ — 2000 грн.

Бухгалтерський та податковий облік наведено у табл. 1.

Таблиця 1

Супутня продукція

Нормативного визначення цього поняття не існує. Згідно із загальновживаним значенням супутня продукція — це додаткова продукція, отримана в ході одного й того самого циклу виробництва основної продукції.

♦ Приклад 3

Підприємство при розпилюванні колод на бруски отримує бруски заданого розміру, бруски меншого від заданого розміру (некондиція), тирсу, що передається для виробництва стінових блоків, та інші відходи, які вивозять на звалище.

Супутньою продукцією тут є тирса. Це додаткова продукція, отримана при виробництві основної — брусків,  у ході одного й того самого циклу виробництва. Водночас основну продукцію представлено у вигляді кондиційної та некондиційної продукції.

З наведеного прикладу випливає, що некондиційна продукція не відноситься до супутньої. Адже вона є фактично основною, а не додатковою.

Щоправда, супутня продукція також може бути як кондиційною, так і некондиційною, тільки вона буде некондиційною щодо виробництва супутньої, а не основної продукції. Тобто виробництво супутньої продукції в цьому аспекті слід вважати основним.

Відповідно до п. 11 ПБО 16 виробнича собівартість продукції зменшується на справедливу вартість супутньої продукції, яка реалізується, та вартість супутньої продукції в оцінці можливого її використання, що використовується на самому підприємстві.

Тобто якщо підприємство планує продавати супутню продукцію, то ми повинні оцінити її за справедливою вартістю, якою фактично буде очікувана ціна її реалізації (згідно з п. 4 ПБО 19 справедлива вартість — сума, за якою може бути здійснено обмін активу, або оплата зобов'язання в результаті операції між обізнаними, зацікавленими та незалежними сторонами).

Якщо підприємство збирається використовувати супутню під час виробництва іншої продукції, то вона оцінюється за ціною можливого використання.

♦ Приклад 4

Початкові дані прикладу 3.

При розпилюванні колод 20 м³ отримано бруски заданого розміру (кондиція) 13,0 м³, бруски меншого розміру (некондиція) 2,4 м³, тирсу (супутня продукція) 3,6 м³, безповоротні відходи (усихання і розпил) 1 м³.

Загальні витрати на виробництво брусків (дані витрати підприємство обліковує на субрахунку 231) становлять 7500 грн. (собівартість колод, зарплата з нарахуваннями працівників, вартість використаної електроенергії, амортизація обладнання тощо), окрім того, ПДВ — 100 грн.

Варіант 1. Тирса (супутня продукція) продається на сторону за 864 грн., крім того, ПДВ — 144 грн. Справедлива вартість тирси — 720 грн.

Варіант 2. Тирса використовуватиметься для власного виробництва стінових блоків (підприємство обліковує витрати з виробництва блоків на субрахунку 232). Ціна її можливого використання — 720 грн. Тирсу використано на виробництво стінових блоків.

Бухгалтерський та податковий облік наведено у табл. 2

Таблиця 2

Калькуляції

Калькуляція є технічним процесом підрахування вартості продукції — собівартості тощо. Тобто калькуляції бувають різних видів. Нормативними документами даний технічний процес не регламентується. Кожне підприємство самостійно встановлює, яким чином воно визначатиме вартість продукції власного виробництва.

Однак при калькулюванні виробничої собівартості продукції (робіт, послуг), собівартості реалізованої продукції (робіт, послуг) за елементами потрібно враховувати норми ПБО 16. Перелік і склад статей калькулювання виробничої собівартості продукції (робіт, послуг) установлюються підприємством (п. 11 ПБО 16). При калькулюванні собівартості реалізованих товарів ураховують норми ПБО 9.

Як правило, виробничі підприємства складають щонайменше два види калькуляцій — виробничі та ціни продажу.

Виробничі калькуляції — це калькуляції, в яких визначається собівартість виготовлення продукції.

Як ми зазначали вище, собівартість кондиційної та некондиційної продукції однакова. Тому для цих видів продукції окремі виробничі калькуляції не складаються. Складається одна виробнича калькуляція, що стосується як кондиційної, так і некондиційної продукції.

Для визначення продажної ціни продукції методом «витрати плюс» складають калькуляцію ціни продажу, тобто коли до собівартості продукції додається встановлений розмір прибутку. Очевидно, що кондиційна продукція коштуватиме дорожче такої самої некондиційної продукції. Тому й розмір прибутку для цих видів продукції буде різним.

Якщо підприємство планує продавати некондиційну продукцію і воно складає калькуляцію ціни продажу продукції, то для некондиційної продукції потрібно робити окрему калькуляцію, з меншим розміром прибутку (націнки).