Юридична практика
Тема: ПДВ

Нікчемні правочини

Суть справи. Під час проведення перевірки податковим органом встановлено заниження суб'єктом господарювання податку на прибуток та неправомірне завищення податкового кредиту з ПДВ, оскільки податкові накладні контрагента виписано з порушеннями.

Платник податків не погоджується з позицією органу ДПС, оскільки вважає, що висновки, викладені в акті перевірки, не відповідають дійсності та нормам чинного законодавства, а тому податкові повідомлення-рішення, винесені за наслідками даного акта, є протиправними та підлягають скасуванню.

Рішення суду. Окружний адміністративний суд (далі — ОАС), підтримуючи позицію податкового органу, зазначив таке.

Органом ДПС відповідно до норм законодавства було проведено виїзну планову перевірку ПАТ «В» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства, за наслідками якої складено акт перевірки, в якому зафіксовано порушення суб'єктом господарювання вимог абзацу четвертого пп. 5.3.9 п. 5.3 ст. 5 Закону про прибуток, абзацу першого п. 138.2 ст. 138, пунктів 198.3 та 198.6 ст. 198 Податкового кодексу щодо завищення валових витрат і податкового кредиту за період, що перевіряється.

На підставі акта перевірки було прийнято податкове повідомлення-рішення, яким визначено суму податкового зобов'язання з податку на прибуток, ПДВ та штрафні (фінансові) санкції за цими платежами.

Не погоджуючись із донарахованими сумами, суб'єкт господарювання звернувся до суду з позовом про визнання недійсним податкового повідомлення-рішення.

Дослідивши наявні у справі докази, проаналізувавши матеріали справи та заслухавши пояснення представників сторін, ОАС дійшов висновку про відсутність підстав для задоволення позовних вимог, зважаючи, зокрема, на таке.

Правовідносини з ПП «У»

Зі змісту акта перевірки вбачається, що податковий орган дійшов висновку про порушення позивачем норм пп. 5.3.9 п. 5.3 ст. 5 Закону про прибуток внаслідок дослідження взаємовідносин позивача з ПП «У» (контрагент позивача).

Установлено, що позивачем було реалізовано контрагенту-покупцю ПП «У» спецодяг. За відвантажений товар сплачено в повному обсязі, що підтверджується відповідними банківськими виписками.

У ході перевірки органом ДПС установлено, що ПП «У» відповідно до даних автоматизованої інформаційної системи обласного рівня має стан 7 «до ЄДР внесено запис про відсутність підтвердження відомостей». За базою облікових даних було встановлено чисельність працюючих, а саме: тільки його засновник та директор (в одній особі), відповідно до пояснень якого жодного відношення до діяльності зазначеного підприємства він не має, фінансово-господарську діяльність на підприємстві не вів, заробітну плату не отримував, податкову звітність не складав та до податкового органу не подавав.

Підтвердженням цих даних стосовно ПП «У» є, зокрема, інформація з облікових даних та акта невиїзної документальної перевірки ПП «У», в якому зазначено про відсутність у ПП «У» необхідних трудових ресурсів та основних фондів, що дає підстави дійти висновку про неможливість реального придбання зазначеного спецодягу, а відповідно і про відсутність у позивача можливості продати зазначену продукцію.

Згідно з вимогами абзацу четвертого пп. 5.3.9 п. 5.3 ст. 5 Закону про прибуток не належать до складу валових витрат будь-які витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними й іншими документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення податкового обліку.

Крім того, в акті перевірки орган ДПС дійшов висновку про нікчемність правочину позивача з ПП «У». Згідно з актом перевірки нікчемність цього правочину встановлюється на підставі ст. 215 Цивільного кодексу. Позивачем не було заперечено зазначений висновок органу ДПС.

Статтею 203 Цивільного кодексу визначено необхідні вимоги, дотримання яких є обов'язковим для чинності правочину.

Виділяючи однією з вимог обов'язковість вчинення правочину особою, яка має необхідний обсяг цивільної дієздатності, в розрізі правовідносин юридичних осіб визначено необхідність вчинення такого правочину особою, уповноваженою діяти від імені тієї чи іншої юридичної особи.

Так само визначено правові наслідки вчинення правочину фізичною особою в інтересах юридичної особи без повноважень або з перевищенням повноважень, що як наслідок передбачає визнання цього правочину таким, що оскаржується, і встановлює можливість його визнання недійсним у судовому порядку за певних умов.

Статтею 241 Цивільного кодексу передбачено, що правочин, вчинений представником з перевищенням повноважень, створює, змінює, припиняє цивільні права та обов'язки особи, яку він представляє, лише у разі наступного схвалення правочину цією особою. Правочин вважається схваленим, зокрема, у разі, якщо особа, яку він представляє, вчинила дії, що свідчать про прийняття його до виконання.

Таким чином, первинні документи між позивачем та ПП «У» (зокрема, договір і податкові накладні) були підписані від імені ПП «У», однак не уповноваженою особою, оскільки відповідно до протоколу допиту директор (засновник) ПП «У» жодного відношення до діяльності зазначеного підприємства не має, фінансово-господарську діяльність на підприємстві не вів, заробітну плату на підприємстві не отримував, податкову звітність не складав та до податкового органу не подавав.

Отже, зазначений правочин не було спрямовано на реальне настання правових наслідків, обумовлених частиною п'ятою ст. 203 Цивільного кодексу (зважаючи також на фактичну відсутність у ПП «У» трудових ресурсів та основних засобів для здійснення основного виду діяльності, а відповідно до даних автоматизованої інформаційної системи обласного рівня контрагент має стан 7 «до ЄДР внесено запис про відсутність підтвердження відомостей»).

Статтею 2 Закону про бухоблік визначено, що сфера його дії поширюється на всіх юридичних осіб, створених відповідно до законодавства України, незалежно від їх організаційно-правових форм і форм власності, які зобов'язані вести бухгалтерський облік та подавати фінансову звітність згідно із законодавством.

Виходячи з вимог п. 2 ст. 3 цього Закону, бухгалтерський облік є обов'язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, грунтуються на даних бухгалтерського обліку.

Правила податкового обліку визначаються відповідними нормативними документами, які регламентують порядок оподаткування в Україні.

Необхідність підтвердження господарських операцій первинними документами визначено пп. 1.2 п. 1, пп. 2.1 п. 2 Положення № 88.

Статтею 9 Закону про бухоблік установлено вимоги до первинних документів, які є підставою для бухгалтерського та податкового обліку.

Підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи мають складатись під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливобезпосередньо після її закінчення.

Згідно з пп. 2.4 п. 2 Положення № 88 первинні документи повинні мати такі обов'язкові реквізити: найменування підприємства, установи, від імені яких складено документ; назву документа (форми); дату і місце складання; зміст і обсяг господарської операції; одиницю виміру господарської операції (у натуральному та/або вартісному виразі); посади і прізвища осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий чи електронний підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Відповідно до пп. 2.16 п. 2 цього Положення забороняється приймати до виконання первинні документи на операції, що суперечать нормативно-правовим актам.

Таким чином, для надання юридичної сили і доказовості первинні документи мають складатись відповідно до вимог чинного законодавства і не порушувати публічний порядок, установлений Законом про бухоблік.

Зважаючи на викладене, суд погоджується з висновком контролюючого органу про порушення позивачем вимог п. 5.9 ст. 5 Закону про прибуток щодо заниження в IV кварталі 2010 р. балансової вартості товарів.

Правовідносини з ТОВ «П»

Як видно з матеріалів справи, під час перевірки позивачем було надано договір поставки товарів із ТОВ «П», за яким ПАТ «В» було віднесено суми коштів до валових витрат підприємства. Цей договір датовано 12.01.2011 р., тоді як ТОВ «П» було зареєстровано платником ПДВ тільки 20.01.2011 р., а Свідоцтво платника ПДВ ТОВ «П» було анульовано 12.04.2011 р.

Крім того, відповідно до облікових даних та акта невиїзної перевірки органом ДПС у ТОВ «П» відсутні будь-які виробничі, торговельні, складські приміщення, до податкового органу товариство не звітує, за юридичною та фактичною адресами не перебуває, місцезнаходження посадових осіб невідомо, інформація щодо видів діяльності ТОВ «П» відсутня.

Також з матеріалів справи вбачається, що контрагент позивача ТОВ «П» має стан 3 «розпочато ліквідаційну процедуру», та перевіркою даного контрагента встановлено відсутність у підприємства виробничих, торговельних, складських приміщень і трудового персоналу, що необхідні для здійснення відповідного виду діяльності.

Таким чином, операції ТОВ «П» та контрагентів-покупців не містять економічних або інших причин (ділової мети), систематичних (протягом місяця) придбання та продажу товарів. Такі причини можуть бути лише за умови, що платник податку має намір одержати економічний ефект у результаті підприємницької або іншої економічної діяльності.

Отже, у ході проведення перевірки контрагента позивача ТОВ «П» контролюючим органом було встановлено:

неможливість фактичного здійснення ТОВ «П» господарських операцій через відсутність майна та інших матеріальних ресурсів, економічно необхідних для здійснення операцій з купівлі-продажу;

відсутність необхідних умов для досягнення результатів економічної діяльності у зв'язку з відсутністю трудових ресурсів, основних фондів, складських приміщень, транспортних засобів;

порушення частини першої ст. 203, частини першої ст. 207, ст. 215, п. 1 ст. 216, ст. 228 Цивільного кодексу в частині недодержання вимог зазначених статей у момент вчинення правочинів, не спрямованих на реальне настання правових наслідків, що обумовлені ними за правочинами, здійсненими ТОВ «П» з постачальниками та покупцями.

На порушення вимог п. 3 ст. 5 та п. 1 ст. 7 Господарського кодексу ТОВ «П» не було надано підтвердних документів щодо виникнення податкових зобов'язань.

Враховуючи вищевикладене, суд погоджується з висновком податкового органу про порушення позивачем у взаємовідносинах з ТОВ «П» норм абзацу першого п. 138.2 ст. 138 Податкового кодексу щодо завищення валових витрат у І кварталі 2011 р.

Правовідносини з ТОВ «Л»

Як видно з матеріалів справи, позивач у періоді, що перевіряється, мав господарські правовідносини з ТОВ «Л» щодо купівлі в контрагента-постачальника фурнітури для пошиву спецодягу за договором постачання від 04.01.2011 р., згідно з яким суму ПДВ у зазначених правовідносинах відобразив у складі податкового кредиту.

Кошти за товар було сплачено в повному обсязі відповідно до банківських виписок.

Пунктом 198.3 ст. 198 Податкового кодексу встановлено, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до ст. 39 цього Кодексу, та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою п. 193.1 ст. 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з:

придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку;

придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Згідно з вимогами п. 198.6 ст. 198 Податкового кодексу не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог ст. 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими п. 201.11 цієї статті.

У разі коли на момент перевірки платника податку органом ДПС суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються непідтвердженими, платник податку несе відповідальність, визначену Податковим кодексом.

У результаті перевірки органом ДПС встановлено, що ТОВ «Л» має стан 8 «відсутність за місцем знаходження», загальна чисельність працюючих — 1 особа. Також не встановлено за ТОВ «Л» власних, орендованих, одержаних за договорами лізингу складських, торговельних, виробничих та інших приміщень, які суб'єкт господарювання міг би використовувати при здійсненні фінансово-господарської діяльності, враховуючи той факт, що ПАТ «В» купувало в ТОВ «Л» фурнітуру для пошиття спецодягу.

Доказів щодо укладення ТОВ «Л» субпідрядних договорів з метою виконання договору з позивачем, який передбачав необхідність наявності відповідних основних фондів, устаткування і трудових ресурсів для здійснення такої діяльності, позивачем до суду надано не було.

Зважаючи на викладене, податковий орган дійшов висновку про фіктивний характер цього правочину, через те, що він не відповідає обов'язковим умовам чинності правочину, встановленим частинами першою, третьою та п'ятою ст. 203 Цивільного кодексу, оскільки не був спрямований на реальне настання обумовлених ним правових наслідків.

Статтею 67 Конституції встановлено, що кожен зобов'язаний сплачувати податки та збори в порядку і розмірах, установлених законом.

Згідно з п. 13 постанови № 15 ухилення від сплати податків, зборів, інших обов'язкових платежів може бути вчинене як шляхом неподання документів, пов'язаних з їх обчисленням та сплатою до бюджетів чи державних цільових фондів (податкових декларацій, розрахунків, бухгалтерських звітів, балансів тощо), так і шляхом приховування або заниження об'єктів оподаткування та іншими способами.

Крім того, доказів щодо наявності у контрагента ТОВ «Л» основних фондів, устаткування і трудових ресурсів для здійснення відповідного виду діяльності до суду також надано не було, як і доказів укладення контрагентом ТОВ «Л» субпідрядних договорів з метою виконання зобов'язань перед позивачем.

У постанові № 06/53 викладено правову позицію, що правочин, вчинений з метою, яка свідомо суперечить інтересам держави і суспільства, одночасно суперечить моральним засадам суспільства, а тому згідно з частиною першою ст. 203, частиною другою ст. 215 Цивільного кодексу є нікчемним, і визнання такого правочину недійсним судом не вимагається.

Це означає, що в результаті виконання сторонами нікчемного правочину не можуть виникати як податкові зобов'язання, так і податковий кредит з ПДВ, а відповідно, не виникає і підстав для віднесення відповідних коштів до валових витрат.

З огляду на вищезазначене, господарські операції між позивачем та контрагентами ПП «У», ТОВ «П» та ТОВ «Л» об'єктивно призвели до порушення інтересів держави і суспільства в цілому. У даному випадку йдеться про порушення фінансово-економічних інтересів держави, її бюджетної системи, оскільки відповідно до пп. 19 п. 1 ст. 2 Бюджетного кодексу доходи бюджету складаються з усіх податкових, неподаткових та інших надходжень на безповоротній основі, справляння яких передбачено законодавством України. Податковими надходженнями згідно з п. 2 ст. 9 зазначеного Кодексу визнаються передбачені податковими законами України загальнодержавні й місцеві податки, збори та інші обов'язкові платежі.

Виходячи з вищевикладеного, суд вважає, що органом ДПС було правомірно винесено оскаржувані податкові повідомлення-рішення про порушення вимог абзацу четвертого пп. 5.3.9 п. 5.3 ст. 5 Закону про прибуток, абзацу першого п. 138.2 ст. 138, пунктів 198.3 та 198.6 ст. 198 Податкового кодексу щодо завищення валових витрат і податкового кредиту за період, що перевіряється.

Враховуючи зазначене, ОАС у задоволенні адміністративного позову відмовлено повністю.


Мар'яна КУЦ,
начальник відділу експертизи проектів нормативно-правових актів,
візування роз'яснень Юридичного управління
Департаменту правової роботи ДПС України,
та Віра СЕМИКОПЕНКО,
головний державний податковий інспектор