Інші податки
Тема: Бухгалтерський облік, ЄСВ, Податок на прибуток, Відпустки, Труд і зарплата

Бухгалтерський та податковий облік відпусток

У цій статті розглянемо три аспекти «відпускної» теми: види відпусток; забезпечення на їх оплату; бухгалтерський та податковий облік.

Види відпусток

У табл. 1 наведемо своєрідну класифікацію відпусток: види відпусток згідно зі ст. 4 Закону про відпустки та Законом № 796; які з них оплачуються з фонду додаткової заробітної плати відповідно до пп. 2.2.12 Інструкції № 5, а які — за рахунок коштів підприємства; у якому випадку відпускні відносяться до складу податкових витрат в обліку податку на прибуток.

У цій статті розглянемо тільки ті види відпусток, оплата яких відноситься до складу фонду оплати праці, які оплачуються підприємством та відпускні за якими відносяться до податкових витрат платниками податку на прибуток, якщо відпустки надаються в межах норм, передбачених законодавством та/чи укладеним на підприємстві колективним договором (див. графу 5 табл. 1).

Таблиця 1. Види відпусток


з/п

Назва відпустки

Відпустки, які

Коментар

оплачуються за рахунок фонду додаткової заробітної плати

оплачуються підприємством

відносяться до складу податкових витрат*

1

2

3

4

5

6

Стаття 4 Закону про відпустки

1

Щорічні відпустки:
основна відпустка


+


+


+


Стаття 6 Закону про відпустки

2

додаткова відпустка за роботу із шкідливими та важкими умовами праці

+

+

+

Стаття 7 Закону про відпустки, ст. 76 КЗпП
Надається працівникам, зайнятим на роботах згідно зі Списком за додатком 1 до постанови № 1290. Список застосовується відповідно до Порядків, затверджених наказом № 16

3

додаткова відпустка за особливий характер праці

+

+

+

Стаття  8 Закону про відпустки, ст. 76 КЗпП
Надається працівникам:
зайнятим на роботах згідно зі Списком за додатком 2 до постанови № 1290 (застосовується відповідно до Порядків, затверджених наказом № 16);
з ненормованим робочим днем згідно зі списком, установленим колективним договором

4

інші додаткові відпустки, передбачені законодавством

+

+

(+)**

Стаття 76 КЗпП

5

Додаткові відпустки

у зв'язку з навчанням

+

+

+

Статті 13 - 15 Закону про відпустки

6

Творча відпустка

+

+

+

Стаття 16 Закону про відпустки, ст. 77 КЗпП
Надається згідно з постановою № 45

7

Відпустка для підготовки та участі в змаганнях

(+)***

+

+

Стаття 161 Закону про відпустки, ст. 771 КЗпП Надається згідно з Порядком № 565

8

Соціальні відпустки:
відпустка у зв'язку з вагітністю та пологами


-


-


-


Стаття 17 Закону про відпустки

9

відпустка для догляду за дитиною до досягнення нею трирічного віку

-

-

-

Стаття 18 Закону про відпустки

10

відпустка у зв'язку з усиновленням дитини

-

-

-

Стаття 181 Закону про відпустки

11

додаткова відпустка працівникам, які мають дітей

+

+

+

Стаття 19 Закону про відпустки

12

Відпустки без збереження заробітної плати

-

-

-

Закон № 796

13

Додаткова відпустка працівникам, віднесеним до категорій 1 та 2 постраждалих внаслідок аварії на ЧАЕС

+

-

(-)****

Спочатку підприємство оплачує зазначену відпустку за рахунок власних коштів, потім витрати відшкодовуються за рахунок коштів держбюджету.
На цю відпустку не поширюються норми Закону про відпустки (лист № 149/13/116-08).
У цій статті дана відпустка не розглядається. Слід тільки зазначити, що кошти на оплату такої відпустки є складовою зарплати, тому оподатковуються ПДФО та ЄСВ у загальновстановленому порядку як зарплата

*У межах норм, передбачених законодавством та/чи укладеним на підприємстві колективним договором.
**Потрібно з'ясовувати в кожному конкретному випадку.
***Дану виплату прямо не названо в пп. 2.2.12 Інструкції № 5, проте вона включається до фонду оплати праці згідно з п. 7 Порядку № 565.
****Відповідь міститься в Єдиній базі податкових знань. Виплачені підприємством відпускні кошти не відносяться до складу податкових витрат. Водночас отримані  з держбюджету відшкодування понесених підприємством витрат не відносяться до складу податкових доходів.

 

Забезпечення на  оплату відпусток

Створення

У бухгалтерському обліку підприємство зобов'язане створювати забезпечення на оплату відпусток (пункти 13, 14 ПБО 11, пункти 5, 7 ПБО 26, лист № 31-34000-20-25/12321).

Згідно з Інструкцією № 291 сума забезпечення визначається щомісяця як добуток фактично нарахованої заробітної плати працівникам і відсотка, обчисленого як відношення річної планової суми на оплату відпусток до загального планового фонду оплати праці:

Сума забезпечення на оплату відпусток = Фактичні витрати на оплату праці у звітному місяці х (Річна планова сума відпускних : Загальний плановий фонд оплати праці).

Так само визначається сума забезпечення обов'язкових відрахувань (зборів) із забезпечення оплат відпусток на загальнообов'язкове державне соціальне страхування — ЄСВ:

Сума забезпечення відрахувань ЄСВ з оплати відпусток = Фактичні витрати на відрахування ЄСВ із суми оплати праці звітного місяця х (Річна планова сума відрахувань ЄСВ із планової суми відпускних : Загальний плановий фонд відрахувань ЄСВ із загального планового фонду оплати праці).

Приклад 1

Загальний річний плановий фонд оплати праці підприємства (включаючи відпускні) встановлено на рівні 600 000 грн., у тому числі працівників, зайнятих у виробництві продукції,500 000 грн., адміністративного персоналу100 000 грн. А загальна річна планова сума відпускних становить 50 000 грн., у тому числі працівників, зайнятих у виробництві продукції,42 000 грн., адміністративного персоналу8000 грн.

Загальний річний плановий фонд відрахувань ЄСВ з фонду оплати праці підприємства (включаючи відпускні) встановлено на рівні 222 000 грн., у тому числі працівників, зайнятих у виробництві продукції,185 000 грн., адміністративного персоналу37 000 грн. А загальна річна планова сума відрахувань ЄСВ з планової суми відпускних становить 18 500 грн., у тому числі працівників, зайнятих у виробництві продукції,15 540 грн., адміністративного персоналу2960 грн.

У поточному звітному місяці фактичні витрати на оплату праці працівників, зайнятих у виробництві, становлять 40 000 грн., працівників адміністративного персоналу9000 грн.

Фактичні витрати на відрахування ЄСВ з оплати праці працівників, зайнятих у виробництві, становили 14 800 грн., працівників адміністративного персоналу3330 грн.

За даними прикладу сума забезпечення поточного місяця на оплату відпусток працівників, зайнятих у виробництві, становитиме 3360 грн. [40 000 х (42 000 : 500 000)], працівників адміністративного персоналу — 720 грн. [9000 х (8000 : 100 000)].

Сума забезпечення на відрахування ЄСВ з оплати відпусток працівників, зайнятих у виробництві, становитиме 1243,20 грн. [14 800 х (15 540 : 185 000)], працівників адміністративного персоналу — 266,40 грн. [3330 х (2960 : 37 000)].

На кожну дату балансу залишок забезпечення потрібно переглядати і за необхідності коригувати.

Нагадаємо також, що сума забезпечення на оплату відпусток підлягає обов'язковій щорічній інвентаризації, порядок якої регламентовано п. 11.10 Інструкції № 69.

Бухгалтерський облік

Забезпечення виплат відпусток обліковується на рахунку 47 «Забезпечення майбутніх витрат і платежів». Причому підприємства, які застосовують Інструкцію № 291, використовують субрахунок 471 «Забезпечення виплат відпусток» (тут і надалі застосовуватимемо субрахунки, встановлені зазначеною Інструкцією). Інші підприємства самостійно відкривають окремий субрахунок.

Нарахування забезпечення відображається за кредитом субрахунку 471 у кореспонденції з тими рахунками обліку витрат, на яких обліковується оплата праці тих чи інших працівників, у складі елемента «Витрати на оплату праці» (п. 23 ПБО 16):

рахунок 15 «Капітальні інвестиції» — працівників, зайнятих на будівництві (виготовленні) необоротних активів, у тому числі основних засобів;

рахунок 23 «Виробництво» — виробничих працівників;

рахунок 91 «Загальновиробничі витрати» — працівників апарату управління цехами, дільницями тощо;

рахунок 92 «Адміністративні витрати» — працівників адміністративного апарату;

рахунок 93 «Витрати на збут» — працівників підрозділів, які забезпечують збут;

рахунок 94 «Інші витрати операційної діяльності» — працівників підрозділів соціальної сфери тощо.

Таким чином, за даними прикладу 1 здійснюватимуться такі записи: Дт 23 Кт 471 на суму 4603,20 грн. і Дт 92 Кт 471 на суму 986,40 грн.

Використання забезпечення відображається за дебетом субрахунку 471 у кореспонденції з рахунком 66 «Розрахунки за виплатами працівникам» — у періоді фактичного нарахування відпускних працівникам, про що йтиметься далі.

Податковий облік податку на прибуток

Нарахування забезпечення в податковому обліку податку на прибуток не відображається — Податковий кодекс не передбачає такої можливості.

У податковому обліку податку на прибуток витрати на оплату відпусток відображаються в момент нарахування самих коштів на відпустки, а не в момент нарахування забезпечення на оплату відпусток. Про це також ітиметься далі.

Нарахування і  виплата відпускних

Зазначимо, що відпускні є однією із складових фонду оплати праці. Таким чином, вони оподатковуються ПДФО та ЄСВ у складі заробітної плати, відповідно й у бухгалтерському та податковому обліку вони відображаються в порядку, передбаченому для заробітної плати.

Водночас особливість відпускних полягає в такому.

Дні відпустки можуть припадати як на поточний місяць, у якому виплачуються відпускні, так і на наступний чи наступні місяці. Тому суми нарахувань за час відпусток на відміну від їхньої фактичної виплати розподіляються пропорційно часу, що припадає на дні відпустки у відповідному місяці.

Приклад 2

У поточному звітному місяці працівникові нараховано відпускні у сумі 2000 грн. На поточний місяць припадає 16 календарних днів відпустки, на наступний8 днів, усього 24 календарні дні відпустки (16 + 8).

За даними прикладу 2 до фонду оплати праці звітного місяця включаємо відпускні в сумі 1333,33 грн. (16 : 24 х 2000), наступного місяця — 666,67 грн. (8 : 24 х 2000).

Бухгалтерський та податковий облік

Як ми вже зазначали, нарахування відпускних (включаючи нарахований на них ЄСВ) відображається в обліку аналогічно заробітній платі. Тільки на відміну від інших складових заробітної плати при нарахуванні відпускних дебетується субрахунок 471, а не рахунки витрат: Дт 471 Кт 66, 65.

На відміну від бухгалтерського обліку суми відпускних (включаючи нарахований на них ЄСВ) відносяться до складу податкових витрат у тому місяці, коли здійснюється їх фактичне нарахування конкретним працівникам.

До складу бухгалтерських витрат, нагадаємо, відпускні відносяться в момент нарахування забезпечення на оплату відпусток: Дт 23, 91, 92, 93, 94 Кт 471. А при фактичному нарахуванні відпускних конкретним працівникам зменшується (використовується) нараховане раніше забезпечення на оплату відпусток: Дт 471 Кт 66, 65.

Аналогічно бухгалтерському обліку сума нарахованих відпускних включається до складу тих податкових витрат, до яких відноситься заробітна плата працівників. Наприклад, якщо відпускні нараховано адміністративному персоналу, вони включаються до адміністративних податкових витрат.

А до якої складової податкових витрат включаються відпускні працівникам, зайнятим у виробництві продукції (виконанні робіт, наданні послуг)? У бухгалтерському обліку, нагадаємо, відпускні таким працівникам у сумі нарахованого забезпечення за відповідний місяць разом з нарахованою зарплатою відносять на рахунок 23, тобто відпускні включаються до собівартості продукції.

У податковому обліку, повторимося, нарахування забезпечення не відображається. Тому відпускні витрати не відображаються у складі собівартості.

Згідно з пп. 138.12.2 п. 138.12 ст. 138 Податкового кодексу до складу інших витрат включаються інші витрати господарської діяльності, для яких цим розділом (розділ III Кодексу) прямо не встановлено обмежень щодо віднесення до складу витрат.

Інші витрати визнаються витратами того звітного періоду, в якому їх було здійснено (п. 138.5 ст. 138 Податкового кодексу).

Відпускні працівникам, зайнятим у виробництві товарів (виконанні робіт, наданні послуг), слід розглядати саме в такому контексті — як інші витрати господарської діяльності, для яких розділом ІІІ Податкового кодексу прямо не встановлено обмежень щодо віднесення до складу витрат.

Отже, суми таких відпускних відносяться до інших податкових витрат у момент їх фактичного нарахування конкретним працівникам, без відображення у складі собівартості товарів (робіт, послуг).

Аналогічна відповідь міститься в Єдиній базі податкових знань.

Приклад 3

Працівник адміністративного персоналу частину поточного місяця відпрацював, а потім був у відпустці, яка закінчилась у наступному місяці.

Перед направленням працівника у відпустку йому було нараховано і перераховано на картковий рахунок суму відпускних за весь період відпустки і зарплату за поточний місяць. Зарплату наступного місяця було нараховано і перераховано на картковий рахунок працівника в наступному місяці.

Суми зарплати, відпускних, нарахувань та утримань за обидва місяці наведено в табл 2.

Таблиця 2. Суми зарплати, відпускних, нарахувань та утримань


з/п

Показник

Сума,

грн.

1

2

3

Розмір установленого для підприємства єдиного внеску37%

Поточний місяць

1

Нарахована зарплата

2000

2

Усього сума відпускних, у тому числі:

3000

3

за поточний місяць

1200

4

за наступний місяць

1800

5

Усього сума зарплати і відпускних (2000 + 3000)

5000

6

Усього нараховано ЄСВ (5000 х 37%), у тому числі:

1850

7

на відпускні поточного місяця (1200 х 37%)

444

8

на відпускні наступного місяця (1800 х 37%)

666

9

на зарплату поточного місяця (2000 х 37%)

740

10

Усього утримано ЄСВ (5000 х 3,6%), у тому числі:

180

11

з відпускних та зарплати поточного місяця [(1200 + 2000) х 3,6%]

115,20

12

з відпускних наступного місяця (1800 х 3,6%)

64,80

13

Усього утримано ПДФО [(5000 – 180) х 15%], у тому числі:

723

14

з відпускних та зарплати поточного місяця [(1200 + 2000 – 115,20) х 15%]

462,72

15

з відпускних наступного місяця [(1800 – 64,80) х 15%]

260,28

16

Усього перераховано зарплати з відпускними на картковий рахунок працівника (5000 – 180 – 723)

4097

Наступний місяць

17

Нарахована зарплата

1500

18

Сума відпускних минулого місяця, яка припадає на цей місяць

1800

19

Усього зарплата і відпускні (1500 + 1800)

3300

20

Усього нараховано ЄСВ (3300 х 37%), у тому числі:

1221

21

на зарплату цього місяця (1500 х 37%)

555

22

Усього утримано ЄСВ (3300 х 3,6%), у тому числі:

118,80

23

із зарплати цього місяця (1500 х 3,6%)

54

24

Усього утримано ПДФО [(3300 – 118,80) х 15%], у тому числі:

477,18

25

із зарплати цього місяця [(1500 – 54) х 15%]

216,90

26

Перераховано зарплату на картковий рахунок працівника (1500 – 54 – 216,90)

1229,10

 

Бухгалтерський та податковий облік на підприємстві наведено в табл. 3.

Таблиця 3. Бухгалтерський та податковий облік


з/п

Зміст господарської операції

Бухгалтерський облік

Сума, грн.

Податковий облік

Дт

Кт

Витрати

1

2

3

4

5

6

Поточний місяць

1

Нараховано за поточний місяць:
зарплату

92 «Адміністративні витрати»

661 «Розрахунки за заробітною платою»

2000

2000

2

відпускні

471 «Забезпечення виплат відпусток»

661 «Розрахунки за заробітною платою»

1200

1200

3

Нараховано за поточний місяць ЄСВ на:
зарплату


92 «Адміністративні витрати»


65 «Розрахунки за страхуванням»


740


740

4

відпускні

471 «Забезпечення виплат відпусток»

65 «Розрахунки за страхуванням»

444

444

5

Утримано ЄСВ із зарплати та відпускних поточного місяця

661 «Розрахунки за заробітною платою»

65 «Розрахунки за страхуванням»

115,20

6

Утримано ПДФО із зарплати та відпускних поточного місяця

661 «Розрахунки за заробітною платою»

641 «Розрахунки за податками»

462,72

7

Перераховано зарплату поточного та відпускні поточного і наступного місяців на картковий рахунок працівника

661 «Розрахунки за заробітною платою»

311 «Поточні рахунки в національній валюті»

4097

8

Перераховано ЄСВ (1850 + 180)

65 «Розрахунки за страхуванням»

311 «Поточні рахунки в національній валюті»

2030

9

Перераховано ПДФО

641 «Розрахунки за податками»

311 «Поточні рахунки в національній валюті»

723

Наступний місяць

10

Нараховано за цей місяць:
зарплату

92 «Адміністративні витрати»

661 «Розрахунки за заробітною платою»

1500

1500

11

відпускні

471 «Забезпечення виплат відпусток»

661 «Розрахунки за заробітною платою»

1800

1800

12

Нараховано за цей місяць ЄСВ на:
зарплату

92 «Адміністративні витрати»

65 «Розрахунки за страхуванням»

555

555

13

відпускні

471 «Забезпечення виплат відпусток»

65 «Розрахунки за страхуванням»

666

666

14

Утримано ЄСВ із зарплати та відпускних цього місяця

661 «Розрахунки за заробітною платою»

65 «Розрахунки за страхуванням»

118,80

15

Утримано ПДФО із зарплати та відпускних цього місяця

661 «Розрахунки за заробітною платою»

641 «Розрахунки за податками»

477,18

16

Перераховано зарплату цього місяця на картковий рахунок працівника

661 «Розрахунки за заробітною платою»

311 «Поточні рахунки в національній валюті»

1229,10

17

Перераховано ЄСВ (555 + 54)

65 «Розрахунки за страхуванням»

311 «Поточні рахунки в національній валюті»

609

18

Перераховано ПДФО

641 «Розрахунки за податками»

311 «Поточні рахунки в національній валюті»

216,90

 

«Гарячі лінії»

Дата: 6 вересня, Четвер
Час проведення: з 14:00 до 16:00