Юридична практика
Тема: Інше

Роль Європейського суду з прав людини у вирішенні спорів з питань оподаткування

Забезпечення прав людини завжди було в центрі уваги людства. Тому Україна як повноправний член світової спільноти визнала право своїх громадян звертатися за захистом до міжнародних інституцій, обумовивши його в Основному законі. Згідно з частиною четвертою ст. 55 Конституції кожній особі надано право після використання всіх національних засобів правового захисту звернутися за захистом своїх прав і свобод до відповідних міжнародних судових установ чи до відповідних органів міжнародних організацій, членом або учасником яких є Україна. Шляхом ратифікації у 1997 р. Конвенції та протоколів № 1-5, 7, 8, 11 до неї впроваджено один з найвпливовіших і унікальних механізмів захисту прав людини в Європі, тим самим держава надала правові підстави для звернення до Європейського суду з прав людини (далі — ЄСПЛ) фізичним і юридичним особам для належної реалізації конституційних гарантій — захисту прав, закріплених таким інструментом, як міжнародне право.

Унікальність цього механізму зумовлено тим, що на відміну від правових систем з класичним прецедентним правом європейська система захисту прав людини постійно пристосовується до новел у суспільних відносинах. Конвенція, як неодноразово зазначалось у рішеннях ЄСПЛ, — це живий механізм, що постійно розвивається, якому постійно доводиться долати напругу між правовою певністю, послідовністю тлумачення і новими обставинами.

Представник Фінляндії М. Пеллонпее, суддя Європейського суду, назвав новим виміром Конвенції ст. 1 протоколу № 1, разом з іншими правознавцями зробивши акцент на захисті права власності.

Згідно зі статистичними даними станом на 31.12.2010 р. з часу ратифікації Конвенції до Європейського суду звернулися 30 738 українців, за цей час було ухвалено більше ніж 400 рішень щодо держави України. У 2008 р. кількість рішень поменшала, їх було лише 93, тоді як минулими роками — до 150.

Слід зауважити, що відповідно до інформації, оприлюдненої Головою Верховної Ради України В.  Литвином, Україна станом на 01.07.2011 р. займає п'яте місце за кількістю заяв, поданих громадянами до ЄСПЛ, та, на жаль, кількість таких заяв постійно зростає: якщо в 1998 р. їх було 214, у 1999 р.431, то станом на 30.04.2011 р.уже 10  950.

Зі слів В. Литвина також випливає, що від Польщі, яка займає шосте місце, заяв надійшло на 3850 менше, проте в нашої країни є всі шанси випередити Італію, від якої Україна відстає лише на 700 заяв. Наведене ілюструється і тим, що в 2003 р. Україна перебувала на сьомому місці за кількістю звернень, а в 2004 р. — уже на шостому. Враховуючи таку тенденцію, попередження порушень прав людини у сфері забезпечення правопорядку залишається актуальним питанням для регулювання правового середовища держави, насамперед задля забезпечення належного захисту податкових прав фізичних осіб у контексті практики ЄСПЛ.

Зважаючи на зміст Конвенції, ми не знайдемо прямого посилання на податкові чи інформаційні права, водночас аналіз змісту рішень ЄСПЛ дає змогу констатувати, що при розгляді справ суд розширює і конкретизує існуючі норми з огляду на можливість їх тлумачення. Відтак зміст прав визначається контекстом проголошених рішень.

При цьому суди України у своїй правозастосовчій діяльності дотримуються принципів адміністративного судочинства. Одним із провідних серед них є принцип верховенства права, відповідно до якого людина, її права та свободи визнаються найвищими цінностями та визначають зміст і спрямованість держави. Зазначений принцип згідно з частиною другою ст. 8 КАС застосовується з урахуванням судової практики ЄСПЛ. Приписами ст. 17 Закону № 3477 встановлено, що суди застосовують при розгляді справ Конвенцію та практику Суду як джерело права.

Грунтуючись на принципі офіційного з'ясування всіх обставин у справі відповідно до частин четвертої та п'ятої ст. 11 (крім випадків витребовування доказів за клопотанням осіб, які беруть участь у справі) та частиною п'ятою ст. 71 КАС суди можуть збирати докази з власної ініціативи.

За результатами розгляду норм Конвенції можна стверджувати, що п. 1 ст. 6, ст. 13 і відповідна частина практики Суду стосуються процедурних вимог Конвенції, покликаних гарантувати, що право громадян на справедливий судовий розгляд реалізовано. Саме до цих положень найчастіше апелюють фізичні та юридичні особи України при оскарженні рішень національних судів у податкових спорах (рішення від 25.09.2008 р. у справі «Лісовол проти України»; рішення від 11.01.2007 р. у справі «Ракітін проти України»).

Проте такі рішення можуть бути пов'язані і з іншими змістовними положеннями Конвенції або її невід'ємними частинами, тож ЄСПЛ бере до уваги також передбачені цими положеннями порушення прав, допущені в адміністративних провадженнях. Зокрема, у справах, що стосуються податкових спорів і підлягають розгляду Судом, містяться факти порушення і ст. 1 протоколу № 1 до Конвенції щодо порушення права особи вільно володіти своїм майном, відображені в рішеннях ЄСПЛ від 12.03.2009 р. «Плахтєєв та Плахтєєва проти України» та від 09.01.2007 р. «Інтерсплав проти України». Під поняттям «майно» у сенсі вказаної статті Суд розуміє суми невідшкодованих платникам належних податків і зборів, підтверджені рішеннями національних судів, і зазначає, що останнє має автономне значення і не залежить від формальної класифікації, прийнятої в національному законодавстві (рішення у справі «Beyeler v. Italy»).

Для прикладу, у справі «Інтерсплав проти України» Суд стверджує, що в ній спір стосується не конкретної суми відшкодування ПДВ або компенсації за затримку у його виплаті, а загального права заявника відповідно до Закону про ПДВправа на майновий інтерес.

У цілому предметом звернення до ЄСПЛ заявників у справах, які стосуються податкових правовідносин, є:

  • порушення права на справедливий судовий розгляд: рішення податкового управління стосовно податкових штрафів було виконано у примусовому порядку ще до прийняття судом ухвали щодо обов'язку сплатити такі санкції (справа «Яношевич проти Швеції» («Janosevic v. Sweden», заява № 34619/97) і «Компанія «Вестберґа Таксі Актіеболаґ» та Вулич проти Швеції» («Västberga Taxi Aktiebolag and Vulic v. Sweden», заява № 36985/97)); без належного забезпечення судового розгляду донараховано суму податку (рішення від 23.11.2006 р. у справі «Jussila v. Finland»);
  • порушення права особи на доступ до суду (справа «Мацюк проти України» (заява № 1751/03) та п. 1 і пп. b — d п. 3 ст. 6 Конвенції стосовно розгляду справи безстороннім судом (справа «Фельдман проти України»)) у результаті поширення центральним органом ДПС інформації про злочинну діяльність скаржника (заяви № 76556/01 та № 38779/04);
  • затягування податковими органами судового розгляду справи (справа «J. B. v. France», «Kadri v. France» — провадження у справі тривало близько 12 років; «Смірнов проти України», «Сокор проти України» (заява № 49009/07) — райсудом провадження у справі щодо законності дій податкових органів було зупинено близько трьох років, рішення від 09.12.2010 р.);
  • неповернення у строки, встановлені законодавством, сум надлишково сплаченого податку (справа «Ракітін проти України»);
  • відшкодування фізичним особам шкоди, завданої неправомірними діями чи бездіяльністю посадових осіб органу ДПС при здійсненні ними своїх повноважень (рішення від 18.10.2005 р. у справі «Терем ЛТД, Чечеткін та Оліус проти України»; рішення від 12.03.2009 р. у справі «Вергельський проти України»);
  • зобов'язання платника надати документи, що могли б стати підставою для притягнення його до відповідальності за порушення податкового законодавства (справа «J. B. v. Switzerland»);
  • дискримінація при наданні пільг в оподаткуванні, тобто порушення ст. 14 Конвенції у поєднанні зі ст. 1 протоколу № 1 до неї (рішення від 29.04.2008 р. у справі «Бурден проти Сполученого Королівства»);
  • порушення майнових прав заявника в частині недотримання національними органами вимог законодавства щодо застосування підходу, найбільш сприятливого для заявника — платника податку, при неоднозначному трактуванні останнім національного законодавства (порушення ст. 1 протоколу № 1 до Конвенції у справі «Щокін проти України»)
  • порушення ст. 8 «Право на повагу до приватного та сімейного життя» Конвенції в частині позбавлення заявників процесуальних гарантій у процесі прийняття рішення щодо їхнього права на житло та ненадання судами адекватного обгрунтування для відхилення аргументів заявників щодо застосування відповідного законодавства та нездійснення оцінки такого заходу, як виселення, в контексті пропорційності його застосування (рішення від 02.12.2010 р. у справі «Кривіцька та Кривіцький проти України» (заява № 8863/06));
  • зменшення ставки податку відповідно до нормативного акта, застосованого до даних відносин (рішення від 12.07.2001 р. у справі «Феррадзіні проти Італії»), та ін.

Характерним для проваджень, що стосуються оподаткування, є вирішення питань фінансового характеру, але простого доведення матеріального характеру спору недостатньо для застосування положень Конвенції в цій частині. Враховуючи ставлення сучасного суспільства до якісного правового захисту, що має забезпечуватися фізичним особам у вирішенні їх конфліктів у відносинах з державою, Суд був зобов'язаний врегулювати спори стосовно законності в рамках національного законодавства щодо рішень податкових органів.

Проте протягом періоду, що минув з часу прийняття Конвенції, відносини між фізичними особами та державою набули подальшого розвитку у багатьох сферах, при цьому державне регулювання ще більше поширилось на сферу приватноправових відносин. Це спонукало Суд визнати, що провадження за національним правом класифікуються як частина публічного права, можуть підпадати під сферу застосування цивільного права (п. 1 ст. 6 Конвенції), якщо їхній підсумок має вирішальне значення для приватних прав та обов'язків. Дедалі більше втручання держави у сферу повсякденного життя фізичної особи вимагало від Суду аналізу наявності характеристик публічного права і приватного права перед тим, як дійти висновку про класифікацію заявленого права як цивільного.

Однак зміни у сфері оподаткування не торкнулися сутності обов'язку фізичних осіб чи компаній сплачувати податки. Порівняно із ситуацією, що існувала на момент прийняття Конвенції, ці зміни не мали наслідком подальшого втручання держави у «цивільну» сферу життя фізичної особи. ЄСПЛ у справі «Феррадзіні проти Італії» зазначив, що податкові питання і досі є частиною основного пакета прерогатив державних органів. При цьому відносини між платником податків та податковим органом і далі мають переважно публічний характер, і податкові спори виходять за межі сфери цивільних прав і обов'язків незважаючи на матеріальні наслідки, які вони обов'язково створюють для платника податків.

Тривалий час гарантії, передбачені ст. 6 «Право на справедливий суд» Конвенції, не поширювались на спори у сфері оподаткування, проте згодом позиція змінилась, і ЄСПЛ було підтримано, уточнено та розвинуто практику застосування ст. 6 Конвенції до податкових спорів.

З практики застосування термінів, слів та словосполучень у юриспруденції гарантії законності — це зумовлена закономірностями суспільного розвитку система умов і засобів, що забезпечують процес реалізації законності і тим самим формують таку впорядкованість соціальних відносин, що сприяє демократизації суспільства і формуванню правової держави. Вони поділяються на дві групи: загальні та спеціальні. До першої належать економічні, політико-ідеологічні, морально-духовні; до другої — власне юридичні.

За відсутності у самому тексті Конвенції згадки про податки остання з'явилась у ст. 1 «Захист власності» протоколу № 1 до Конвенції, відповідно до якої кожна фізична або юридична особа має право на повагу до своєї власності. Ніхто не може бути позбавлений свого майна інакше як в інтересах суспільства і на умовах, передбачених законом і загальними принципами міжнародного права.

Зауважимо, що захист права власності — це захист, який здійснюється за допомогою правового регулювання відповідних суспільних відносин різними галузями права. Водночас захист права власника — забезпечення чи відновлення порушеного права власності компетентними органами або самим власником. Попередні положення не применшують права держави вводити в дію такі закони, які вона вважає необхідними для здійснення контролю за використанням власності відповідно до загальних інтересів або для забезпечення сплати податків чи інших зборів або штрафів.

Абзацом другим зазначеної статті встановлюється широке поле діяльності держав — учасниць Конвенції у сфері оподаткування, що передбачає досить широкий спектр допустимих з боку держави заходів: накладення арешту на майно (власність) у зв'язку з його продажем для покриття заборгованості з податків або виконання інших фінансових зобов'язань; застава на користь податкових органів у забезпечення сплати невиплачених податків або штрафів. Але водночас, оскільки ЄСПЛ розглядає цю норму як єдине ціле, у разі втручання у здійснення права власності має забезпечуватися справедливий баланс між потребами, пов'язаними із загальним інтересом, і необхідністю захисту основних прав індивіда з дотриманням розумної пропорційності між використовуваними засобами і переслідуваною метою. У практиці російських судових інстанцій це поняття фігурує як справедливий баланс публічного і приватного інтересів.

З розвитком європейського законодавства та зміною існуючих відносин змінюється і коло осіб, що звертаються до ЄСПЛ за захистом порушених прав: від громадян до юридичних осіб — резидентів, а надалі — і суб'єктів міжнародного права. Зокрема, у 2009 р. було розглянуто та задоволено заяву у справі Європейської комісії проти Фінляндії про визнання фінляндського податку на автомобілі незаконним.

За оцінкою ЄСПЛ податок, що стягується у Фінляндії одноразово на ввезені з-за кордону автомобілі, є незаконним, у зв'язку з чим країні належить повернути близько 80 млн. євро, вилучених як податок.

Згідно з фінляндським законом перед реєстрацією транспортного засобу власнику необхідно було сплатити податок на автомобіль (28% від вартості плюс податок з обороту), а незареєстровані транспортні засоби дозволено було використовувати тільки за спеціальним митним дозволом, і багатьом громадянам Естонії, які проживають на території Фінляндії, загрожувала конфіскація автомобіля за несплату податкового мита.

Зазначене зумовлено тим, що сума податку, яка підлягала сплаті під час постановки на облік, сягала 10 000 евро, а восени 2008 р. митні органи в Гельсінкі затримали 8 автомобілів з естонськими номерами, оскільки їх власники не змогли сплатити потрібну суму податку.

Платники податків протягом останнього десятиліття почали звертатись до ЄСПЛ за захистом порушених податкових прав, хоча для України ця практика не є поширеною порівняно із заявами щодо захисту трудових прав, процесуальних прав у кримінальному судочинстві. Позитивним є те, що в національній судовій системі під час вирішення спорів судді користуються практикою розгляду ЄСПЛ справ у сфері оподаткування та застосовують набутий досвід у національному судочинстві (рішення Вищого адміністративного суду України від 02.08.2007 р. у справі № 29/443, від 19.06.2007 р. у справі № А-1/46-9/216). Прикладом може слугувати рішення у справі № 25/347 за позовом ЗАТ «....» до ДПІ у Печерському районі м. Києва про зобов'язання надати висновок про відшкодування суми бюджетної заборгованості. Під час розгляду даного спору суд касаційної інстанції, посилаючись на рішення ЄСПЛ у справах «Шмалько проти України» та «Чіжов проти України», зазначив, що позитивним обов'язком держави є організація системи виконання рішень таким чином, щоб переконатися, що неналежне зволікання відсутнє та що система ефективна і законодавчо, і практично, а нездатність державних органів ужити необхідних заходів для виконання рішення позбавляє гарантії, встановленої п. 1 ст. 6 Конвенції. Крім того, виконання рішення у справі є невід'ємною частиною судового розгляду.

Незважаючи на зміни, що відбулись у сфері податків державучасниць Конвенції, вони не торкнулися зміни обов'язку фізичних і юридичних осіб сплачувати податки, і позиція ЄСПЛ залишається практично незмінною щодо питання оподаткування, яке і до цього часу є однією із основних прерогатив органів державної влади, тому публічний характер відносин між платниками податків і податковими органами залишається переважаючим.

Україна є однією з небагатьох держав, що врегулювали питання виконання рішень ЄСПЛ, прийнявши Закон № 3477, та закріпивши принцип верховенства права у процесуальному законодавстві.

Слід зазначити, що рішення ЄСПЛ:

  • впливають безпосередньо на здійснення судочинства в Україні, практику вирішення спорів, у тому числі з питань оподаткування;
  • формують високу правову культуру фізичних осіб — платників податків, представників органів державної влади України, суддів;
  • стали першопричиною введення в Україні процедури проведення експертизи законопроектів та проектів інших нормативно-правових актів на відповідність положенням Конвенції (параграф 56 глави четвертої постанови № 950).

Положення ст. 2 Закону № 3477 у взаємозв'язку зі ст. 46 Конвенції встановлюють, що рішення Суду є обов'язковим для виконання Україною. Для виконання рішення ЄСПЛ державою вживаються заходи загального характеру з метою забезпечення додержання норм Конвенції, порушення яких установлено рішенням Суду, забезпечення усунення недоліків системного характеру, покладених в основу виявленого Судом порушення, а також усунення підгрунтя для надходження до останнього заяв проти України, спричинених проблемою, що вже була предметом розгляду в Суді.

З огляду на наведене та згідно зі статтями 14, 15 Закону № 3477 протягом року від Мін'юсту України за результатами опрацювання рішень ЄСПЛ на адресу органів державної влади, у тому числі ДПА України, надходять подання про виконання рішень ЄСПЛ, які набули статусу остаточних.

Тому з метою запобігання порушень Конвенції у майбутньому і здійснення судочинства на засадах законності та верховенства права слід ураховувати у подальшій роботі представників органів ДПС і всіх гілок влади рішення ЄСПЛ не лише у справах проти України, а й тих, стороною яких виступає інша держава, та проводити аналіз підстав звернень до цієї інстанції.


Володимир ВЕРНІЧЕНКО,
заступник директора Департаменту
правової роботи ДПС України

начальник Юридичного управління

Мар'яна КУЦ,
заступник директора  Юридичного департаменту
ДПC України
начальник відділу експертизи проектів
нормативно-правових актів, візування роз'яснень

«Гарячі лінії»

Дата: 5 вересня, Четвер
Час проведення: з 14:00 до 16:00
Контактний номер: (044) 501-06-42