Податок на прибуток
Тема: Податок на прибуток

Безнадійна та сумнівна заборгованість: податковий облік

Ситуації, коли з різних причин суб'єкт господарювання, здійснивши попередню оплату, не завжди отримує очікувану послугу, товар чи результати робіт або навпаки, відвантаживши товар, надавши послугу чи виконавши роботу, невчасно отримує розрахунок, є досить поширеними у повсякденному житті.

Як наслідок, виникає кредиторська чи дебіторська заборгованість. А у разі якщо бізнес-партнери не поспішають виконати свої зобов'язання, то така заборгованість може поступово набути статусу безнадійної та сумнівної.

Відповідно до Податкового кодексу для того щоб безнадійна заборгованість набула цього статусу, вона повинна відповідати одній з таких ознак:

  • заборгованість за зобов'язаннями, щодо яких минув строк позовної давності;
  • прострочена заборгованість, не погашена внаслідок недостатності майна фізичної особи, за умови, що дії кредитора, спрямовані на примусове стягнення майна боржника, не призвели до повного погашення заборгованості;
  • заборгованість суб'єктів господарювання, визнаних банкрутами у встановленому законом порядку або припинених як юридичні особи у зв'язку з їх ліквідацією;
  • заборгованість, яка виявилася непогашеною внаслідок недостатності коштів, отриманих після звернення кредитором стягнення на заставлене майно відповідно до закону та договору, за умови, що інші дії кредитора щодо примусового стягнення іншого майна позичальника, визначені нормативно-правовими актами, не призвели до повного покриття заборгованості;
  • заборгованість, стягнення якої стало неможливим у зв'язку з дією обставин непереборної сили, стихійного лиха (форс-мажорних обставин), підтверджених у порядку, передбаченому законодавством;
  • прострочена заборгованість померлих фізичних осіб, а також осіб, які у судовому порядку визнані безвісно відсутніми, недієздатними або оголошені померлими, а також прострочена заборгованість фізичних осіб, засуджених до позбавлення волі.

У цій статті розглянемо порядок урегулювання безнадійної та сумнівної заборгованості платниками податку (крім банків та небанківських фінансових установ) та зміну доходів та витрат у платника податку — продавця та платника податку — покупця.

При цьому при формуванні оподатковуваного прибутку слід бути пильними та не плутати порядок урегулювання зазначеної заборгованості із ситуацією, коли відбувається звичайна зміна суми компенсації вартості проданих товарів, виконаних робіт чи наданих послуг, або перерахунок у разі повернення покупцем проданих товарів чи права власності на такі товари (результати робіт, послуг) продавцю.

Правила врегулювання безнадійної та сумнівної заборгованості, яка виникла за відвантаженими товарами, виконаними роботами, наданими послугами, зазначено у ст. 159 Податкового кодексу. При цьому на заборгованість, що виникла виключно за грошовими операціями, ця стаття не поширюється.

Відображення безнадійної та сумнівної заборгованості у продавця

Відповідно до пп. 159.1.1 п. 159.1 ст. 159 Податкового кодексу платник податку — продавець товарів, робіт, послуг має право зменшити суму доходу звітного періоду на вартість відвантажених товарів, виконаних робіт, наданих послуг у поточному або попередніх звітних податкових періодах у разі, якщо покупець таких товарів, робіт, послуг затримує без погодження з таким платником податку оплату їх вартості (надання інших видів компенсації їх вартості).

Порівняно з нормами Закону про прибуток дещо змінилися і підстави, за яких платник податку — продавець набуває право на коригування податкових зобов'язань (в даному випадку шляхом зменшення суми доходу). Відтепер таких підстав є лише дві:

  • перша — коли платник податку звертається до суду з позовом (заявою) про стягнення заборгованості з такого покупця або про порушення справи про його банкрутство чи стягнення заставленого ним майна;
  • друга — коли за поданням продавця нотаріус вчиняє виконавчий напис про стягнення заборгованості з покупця або стягнення заставленого майна (крім податкового боргу).

Зупинимося детальніше на другій підставі.

Під виконавчим написом розуміють спосіб захисту цивільних прав нотаріусом. Виконавчий напис є виконавчим документом. Перелік документів, за якими стягнення заборгованості провадиться у безспірному порядку на підставі виконавчих написів нотаріусів, встановлено постановою № 1172.

Окрім інших визначених цією постановою підстав, стягнення заборгованості на підставі виконавчих написів у безспірному порядку (без подання судового позову) можливе, зокрема, у разі стягнення заборгованості за нотаріально посвідченими угодами, які передбачають сплату грошових сум, передачу або повернення майна, а також право звернення стягнення на заставлене майно. Для одержання виконавчого напису подаються:

  • оригінал нотаріально посвідченої угоди;
  • документи, що підтверджують безспірність заборгованості боржника та встановлюють прострочення виконання зобов'язання.

Таким чином, нотаріус може вчинити виконавчий напис про стягнення заборгованості лише у випадках, передбачених постановою № 1172. В інших випадках продавець звертається одразу до суду.

Згідно з нормами Податкового кодексу платник податку — продавець, який зменшив суму доходу звітного періоду на вартість відвантажених товарів, виконаних робіт, наданих послуг, одночасно зобов'язаний зменшити суму витрат цього звітного періоду на собівартість таких товарів, робіт, послуг (пп. 159.1.1 п. 159.1 ст. 159 Податкового кодексу).

Звертаємо увагу, що норми вищезазначеного підпункту не поширюються на проценти та комісії, щодо яких було сформовано страховий резерв за рахунок збільшення витрат (який можуть формувати банки та небанківські фінансові установи).

Водночас у разі якщо з різних причин суд не задовольняє позов (заяву) продавця або задовольняє його частково чи не приймає позов (заяву) до провадження (розгляду), або задовольняє позов (заяву) покупця про визнання недійсними вимог щодо погашення заборгованості або її частини (крім припинення судом провадження у справі повністю або частково, у зв'язку з погашенням покупцем заборгованості або її частини після подання продавцем позову (заяви)), такий платник податку зобов'язаний відновити (збільшити) дохід відповідного податкового періоду на суму заборгованості (її частини), попередньо віднесеної ним до зменшення доходу.

Водночас необхідно збільшити витрати відповідного податкового періоду на собівартість (її частину, визначену пропорційно сумі заборгованості, включеної до доходу) товарів, робіт, послуг, за якими виникла така заборгованість, попередньо віднесену ним до зменшення витрат.

Крім того, після такого збільшення суми доходу та витрат у платника податків — продавця виникають певні негативні наслідки, тобто він зобов'язаний нараховувати пеню на суму додаткового податкового зобов'язання, розрахованого внаслідок збільшення доходу, у розмірах, визначених законом для несвоєчасного погашення податкового зобов'язання. Пеня нараховується у розмірі 120% річної облікової ставки Нацбанку України, що діяла на день виникнення додаткового податкового зобов'язання. Розрахунок зазначеної пені провадиться з першого дня податкового періоду, що настає за періодом, протягом якого відбулося зменшення доходу та витрат, до останнього дня податкового періоду, на який припадає збільшення доходу та витрат. Пеня сплачується незалежно від значення податкового зобов'язання платника податку за відповідний звітний період. Тобто цей платіж здійснюється незалежно від того, від'ємне чи позитивне значення з оподатковуваного прибутку виникло у платника податку за відповідний звітний період.

Тому, подаючи до суду заяву про стягнення заборгованості або про порушення справи про банкрутство боржника та попередньо скориставшись правом на зменшення доходів та збільшення суми витрат, кредитор повинен мати достатньо підстав вважати, що суд прийме таку заяву та винесе рішення на його користь.

При цьому Податковим кодексом передбачено, що у разі коли між дебітором і кредитором укладено мирову угоду відповідно до законодавства з питань банкрутства на списану або розстрочену заборгованість (її частину), то, починаючи з дати укладення такої мирової угоди, пеня не нараховується.

Таким чином, у разі повного або часткового програшу у суді справи про стягнення заборгованості з покупця платник податкупродавець зобов'язаний відновити (збільшити) дохід відповідного податкового періоду на суму заборгованості (її частини), попередньо віднесеної ним до зменшення доходу, та нарахувати пеню. При цьому платник податку також має право на збільшення витрат у розмірі собівартості (її частини, визначеної пропорційно сумі заборгованості, включеної до доходу) товарів, робіт, послуг, за якими виникла така заборгованість, попередньо віднесена ним до зменшення витрат.

Однак сподіваємося, що позов про стягнення заборгованості з покупця суд задовольнить на користь позивача. У такому випадку платник податку — продавець може керуватися нормами пп. 159.1.5 п. 159.1 ст. 159 Податкового кодексу.

У разі якщо продавець зменшив суму доходу звітного періоду на вартість відвантажених товарів, виконаних робіт, наданих послуг відповідно до пп. 159.1.1 цього пункту, то він повинен збільшити доходи на суму заборгованості (її частини) за такі товари, роботи, послуги, погашену покупцем, та збільшити витрати на собівартість (її частину, визначену пропорційно сумі погашеної заборгованості) цих товарів, робіт, послуг за наслідками податкового періоду, на який припадає таке погашення.

Таким чином, у разі виграшу справи у суді платник податкупродавець збільшує доходи та відповідно витрати за наслідками того звітного податкового періоду, у якому покупець погашає заборгованість (її частину).

Відображення безнадійної та сумнівної заборгованості у покупця

Одразу зазначимо, що нормами Податкового кодексу порядок врегулювання сумнівного (простроченого) боргу за отримані товари, виконані роботи, надані послуги також змінено порівняно із Законом про прибуток.

Відтепер платник податку — покупець, який з різних причин не розраховується з продавцем за поставлений товар, отримані послуги, виконані роботи, зобов'язаний зменшити витрати на вартість заборгованості, визнану судом чи за виконавчим написом нотаріуса, у податковому періоді, на який припадає день набрання законної сили рішення суду про визнання (стягнення) такої заборгованості (її частини) або вчинення нотаріусом виконавчого напису.

Таким чином, як тільки рішення суду про стягнення заборгованості з покупця набрало законної сили або нотаріусом вчинено виконавчий напис, платник податку — покупець зобов'язаний зменшити витрати на вартість такої заборгованості.

При цьому якщо в наступних податкових періодах покупець погашає суму визнаної заборгованості або її частину (самостійно або за процедурою примусового стягнення), то в такому випадку такий покупець збільшує (відновлює) витрати на суму такої заборгованості (її частини) за наслідками податкового періоду, на який припадає таке погашення (пп. 159.1.5 п. 159.1 ст. 159 Податкового кодексу).

Порівняно із Законом про прибуток нормами Податкового кодексу змінено й обставини, за яких податкові зобов'язання платника податку — продавця та платника податку — покупця не коригуються.

Нагадаємо про те, що відповідно до норм Закону про прибуток підстав для коригування податкових зобов'язань при визначенні оподатковуваного прибутку в разі врегулювання платниками сумнівної та безнадійної заборгованості передбачено три. Крім двох вищезазначених, установлених Податковим кодексом, право на коригування своїх податкових зобов'язань у продавця виникало, якщо затримка з оплати (надання інших видів компенсацій) за поставлені товари, виконані роботи, надані послуги перевищувала 90 календарних днів та платник податку — продавець отримував від покупця згоду про визнання раніше надісланої йому претензії в порядку досудового врегулювання спору або не отримував відповіді на таку претензію протягом строків, визначених законодавством. Зазначену норму у Податковому кодексі не збережено. Таким чином, на сьогодні на етапі претензійного порядку врегулювання заборгованості податкові зобов'язання обох платників податку (як продавця, так і покупця) не змінюються.

Якщо заборгованість визнається безнадійною внаслідок недостатності активів покупця, визнаного банкрутом у встановленому порядку, або списується за умовами мирової угоди, укладеної відповідно до законодавства, тоді платник податку — покупець не змінює свої податкові зобов'язання, а платник податку — продавець не змінює свої зобов'язання за умови, якщо заборгованість було попередньо віднесено на зменшення доходу згідно з пп. 159.1.1 п. 159.1 ст. 159 Податкового кодексу.

Якщо покупець самостійно погашає заборгованість (її частину) до настання строків, коли платник податку — продавець може на підставі вищезазначеного підпункту зменшити суму доходів звітного періоду або коли платник податку — покупець може на підставі пп. 159.1.2 цього пункту зменшити суму витрат, вищезазначені зменшення доходів та витрат такими платниками не здійснюються. Тобто якщо покупець все ж погашає хоча б частину своєї заборгованості до того, як продавець звертається до суду або нотаріуса, продавець не зменшує свої доходи звітного періоду, а покупець — не зменшує свої витрати на таку частину погашеної заборгованості.

Порядок відображення врегулювання безнадійної та сумнівної заборгованості у податковій декларації з податку на прибуток підприємства

Коригування суми доходів та витрат, які виникають в результаті врегулювання сумнівної та безнадійної заборгованості, зазначаються у додатку СБ «Суми врегулювання сумнівної та безнадійної заборгованості» до рядка 03.11 додатка ІД «Інші доходи» та рядка 06.4.24 додатка ІВ «Інші витрати звичайної діяльності та інші операційні витрати» Податкової декларації з податку на прибуток підприємства, форму якої затверджено наказом № 1213 (далі — податкова декларація).

При заповненні додатка СБ платники податку повинні обов'язкового зазначати всі передбачені у ньому дані:

  • дату та номер договору, а також з ким його було укладено, невиконання якого призвело до коригування;
  • ким є платник податку за цим договором (продавцем чи покупцем);
  • підстави положень Податкового кодексу для такого коригування та документи (наприклад, рішення суду).

Наголошуємо, що додаток СБ складається щодо кожного договору окремо. А заповнювати додаток СБ повинен як продавець, так і покупець.

До уваги платників податку — продавців, що здійснюють коригування на підставі пп. 159.1.2 п. 159.1 ст. 159 або п. 5 підрозділу 4 розділу ХХ Податкового кодексу та збільшують суму доходів: поряд із збільшенням суми доходів необхідно нарахувати пеню та зазначити її у рядку «П» додатка СБ.

Повідомлення про зменшення доходу або витрат з посиланням на положення пп. 159.1.1 та/або пп. 159.1.2 цього пункту платник податку — продавець або покупець подає до органу ДПС разом з податковою декларацією за звітний податковий період та копіями документів, які підтверджують наявність заборгованості (договорами купівлі-продажу, рішеннями суду тощо) (пп. 159.1.3 п. 159.1 ст. 159 Податкового кодексу).

«Гарячі лінії»

Дата: 19 вересня, Четвер
Час проведення: з 14:00 до 16:00
Контактний номер: (044) 501-06-42