Бухоблік
Тема: Бухгалтерський облік, Податок на прибуток, ПДВ

Бартерні операції: бухгалтерський і податковий облік

Правові засади

Відповідно до ст. 715 Цивільного кодексу за договором міни (бартеру) кожна із сторін зобов'язується передати другій стороні у власність один товар в обмін на інший товар. Договором може бути встановлено обмін майна на роботи (послуги) (п. 5 цієї статті Кодексу). Крім того, згідно з п. 1 ст. 293 Господарського кодексу за договором міни (бартеру) певний товар в обмін на інший товар може бути передано кожною із сторін не лише у власність, а й у повне господарське відання чи оперативне управління.

Не може бути об'єктом міни (бартеру) майно, віднесене законодавством до основних фондів, яке належить до державної або комунальної власності, у разі якщо друга сторона договору міни (бартеру) не є відповідно державним чи комунальним підприємством. (п. 4 вищезазначеної статті Господарського кодексу).

Згідно з п. 2 ст. 715 Цивільного кодексу кожна із сторін договору міни є продавцем того товару, який він передає в обмін, і покупцем товару, який він одержує взамін.

Щодо моменту набуття права власності на товар за договором міни (бартеру) зазначимо таке. У загальному випадку відповідно до ст. 334 Цивільного кодексу:

  • право власності у набувача майна за договором виникає з моменту передання майна, якщо інше не встановлено договором або законом. Переданням майна вважається вручення його набувачеві або перевізникові, організації зв'язку тощо для відправлення, пересилання набувачеві майна, відчуженого без зобов'язання доставки. До передання майна прирівнюється вручення коносамента або іншого товарно-розпорядчого документа на майно;
  • право власності на майно за договором, який підлягає нотаріальному посвідченню, виникає у набувача з моменту такого посвідчення або з моменту набрання законної сили рішенням суду про визнання договору, не посвідченого нотаріально, дійсним;
  • якщо договір про відчуження майна підлягає державній реєстрації, право власності у набувача виникає з моменту такої реєстрації.

Зазначимо, що у Цивільному кодексі міститься спеціальна норма, яка регулює момент переходу права власності при обміні товарів. Згідно з п. 4 ст. 715 цього Кодексу право власності на обмінювані товари переходить до сторін одночасно після виконання зобов'язань щодо передання майна обома сторонами, якщо інше не встановлено договором або законом. Тобто при обміні товарів право власності на товари перейде (якщо інше не встановлено договором або законом) не в момент передачі товарів А (перша подія) від сторони 1 до сторони 2, а лише після того, як сторона 2 здійснить зустрічну передачу товарів Б стороні 1 (друга подія), коли одночасно відбудеться перехід права власності на товари А і Б.

Відповідно до п. 3 ст. 715 Цивільного кодексу договором може бути встановлено доплату за товар більшої вартості, що обмінюється на товар меншої вартості, але слід враховувати, що не можна здійснювати доплату за товар більшої вартості, якщо це суперечить законодавству (п. 3 ст. 293 Господарського кодексу).

До договору міни (бартеру) застосовуються правила, що регулюють договори купівлі-продажу, поставки, контрактації, елементи яких містяться в договорі міни (бартеру), якщо це не суперечить законодавству і відповідає суті відносин сторін (п. 5 ст. 293 Господарського кодексу). Подібна норма міститься і в ст. 716 Цивільного кодексу.

Бухгалтерський облік

Кожна із сторін договору міни є продавцем того товару, який він передає в обмін, і покупцем товару, який він одержує взамін (п. 2 ст. 715 Цивільного кодексу). Що стосується об'єктів, якими обмінюються сторони, то вони можуть бути подібними або неподібними. Відповідно до п. 4 ПБО 7 подібні (однорідні) об'єкти — це об'єкти, які мають однакове функціональне призначення та однакову справедливу вартість. Справедлива вартість — сума, за якою може бути здійснено обмін активу або оплату зобов'язання в результаті операції між обізнаними, зацікавленими та незалежними сторонами (п. 4 ПБО 19).

Зауважимо, що для визнання об'єктів подібними важливо, щоб одночасно дотримувалися обидві умови, наведені в п. 4 ПБО 7. Тобто якщо одне підприємство передає за договором міни (бартеру) іншому підприємству автомобіль «Мерседес», а в обмін від іншої сторони отримує дешевший автомобіль «Ока» і певну суму коштів як доплату, то незважаючи на однакове функціональне призначення цих об'єктів вони для цілей бухгалтерського обліку не визнаються подібними, оскільки мають різну справедливу вартість.

Передача за договором міни (бартеру) подібних активів (об'єктів)

Розглянемо особливості бухгалтерського обліку передачі за договором міни (бартеру) подібних об'єктів. Якщо здійснюється обмін продукцією (товарами, роботами, послугами та іншими активами), які є подібними за призначенням та мають однакову справедливу вартість, то дохід не визнається (п. 9 ПБО 15).

Отже, при передачі за договором міни (бартеру) подібних активів з однаковою справедливою вартістю сторона, яка є продавцем, не визнає дохід від цієї операції і, відповідно, не відображає збільшення доходу за кредитом рахунку 70 «Доходи від реалізації», а собівартість (балансову вартість) переданих активів не показує за дебетом рахунку 90 «Собівартість реалізації».

Передача за договором міни (бартеру) неподібних активів (об'єктів)

Розглянемо, як відображається в бухгалтерському обліку передача за договором міни (бартеру) неподібних об'єктів. Якщо об'єкти не відповідають визначенню подібних (однорідних), наведеному у п. 4 ПБО 7, то вони вважаються неподібними (неоднорідними) об'єктами.

При передачі за договором міни (бартеру) неподібних об'єктів сума доходів, яка відображається у бухгалтерському обліку, визначається відповідно до п. 23 ПБО 15, а саме: сума доходу за бартерним контрактом визначається за справедливою вартістю активів, робіт, послуг, що одержані або підлягають одержанню підприємством, зменшеною або збільшеною відповідно на суму переданих або одержаних грошових коштів та їх еквівалентів.

Придбання за договором міни (бартеру) подібних активів (об'єктів)

Розглянемо порядок відображення у бухгалтерському обліку придбаних за договором міни (бартеру) запасів. Відповідно до п. 13 ПБО 9 первісна вартість одиниці запасів, придбаних у результаті обміну на подібні запаси, дорівнює балансовій вартості переданих запасів. Якщо балансова вартість переданих запасів перевищує їх справедливу вартість, то первісною вартістю отриманих запасів є їх справедлива вартість. Різниця між балансовою і справедливою вартістю переданих запасів включається до складу витрат звітного періоду.

При відображенні у бухгалтерському обліку придбаного за договором міни (бартеру) об'єкта основних засобів слід керуватися п. 12 ПБО 7, згідно з яким первісна вартість об'єкта основних засобів, отриманого в обмін на подібний об'єкт, дорівнює залишковій вартості переданого об'єкта основних засобів. Якщо залишкова вартість переданого об'єкта перевищує його справедливу вартість, то первісною вартістю об'єкта основних засобів, отриманого в обмін на подібний об'єкт, є справедлива вартість переданого об'єкта із включенням різниці до витрат звітного періоду.

Придбання за договором міни (бартеру) неподібних активів (об'єктів)

Первісною вартістю запасів, придбаних в обмін на неподібні запаси, визнається справедлива вартість отриманих запасів (п. 13 ПБО 9).

Якщо за договором міни (бартеру) здійснюється придбання об'єкта основних засобів, то при визначенні його первісної вартості слід керуватися п. 13 ПБО 7. Згідно з цим пунктом первісна вартість об'єкта основних засобів, придбаного в обмін (або частковий обмін) на неподібний актив, дорівнює справедливій вартості переданого немонетарного активу, збільшеній (зменшеній) на суму грошових коштів чи їх еквівалентів, що була передана (отримана) під час обміну.

Податковий облік

Податок на прибуток

Відповідно до пп. 14.1.10 п. 14.1 ст. 14.1 Податкового кодексу бартерна (товарообмінна) операція — господарська операція, що передбачає проведення розрахунків за товари (роботи, послуги) у негрошовій формі в межах одного договору.

При реалізації товарів, виконанні робіт або наданні послуг згідно з договором міни (бартеру) доходи від таких операцій слід визначати відповідно до п. 137.1 ст. 137 Податкового кодексу, а саме:

  • дохід від реалізації товарів визнається за датою переходу покупцеві права власності на такий товар;
  • дохід від надання послуг та виконання робіт визнається за датою складення акта або іншого документа, оформленого відповідно до вимог чинного законодавства, який підтверджує виконання робіт або надання послуг.

Згідно з п. 4 ст. 715 Цивільного кодексу право власності на обмінювані товари переходить до сторін одночасно після виконання зобов'язань щодо передання майна обома сторонами, якщо інше не встановлено договором або законом. Отже, сторони у договорі міни (бартеру) можуть самостійно визначити момент переходу права власності на товари. Сторони можуть установити у договорі міни (бартеру), що право власності у набувача майна за цим договором виникає з моменту передання майна, що передбачено ст. 334 Цивільного кодексу. Витрати, що формують собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг, визнаються витратами того звітного періоду, в якому визнано доходи від реалізації таких товарів, виконаних робіт, наданих послуг (п. 138.4 ст. 138 Податкового кодексу). При цьому собівартість придбаних та реалізованих товарів формується відповідно до ціни їх придбання з урахуванням ввізного мита і витрат на доставку та доведення до стану, придатного для продажу (п. 138.6 вищезазначеної статті цього Кодексу). Таким чином, підприємство в одному й тому самому звітному періоді визнає як доходи від реалізації товарів, виконання робіт, надання послуг, так і витрати, що сформували собівартість цих товарів (робіт, послуг).

Слід враховувати, що згідно з п. 153.10 ст. 153 Податкового кодексу доходи та витрати від проведення товарообмінних (бартерних) операцій визначаються відповідно до договірної ціни такої операції, але не нижчої (вищої) від звичайних цін.

Якщо згідно з договором міни (бартеру) передаються основні засоби, то слід врахувати таке:

  • основні засоби відповідно до пп. 14.1.138 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу є матеріальними активами. У свою чергу, матеріальні активи згідно з пп. 14.1.244 цього пункту вважаються товарами. Дохід від реалізації товарів (у тому числі основних засобів) визнається за датою переходу покупцеві права власності на такі товари (п. 137.1 ст. 137 Податкового кодексу);
  • сума перевищення доходів від продажу або іншого відчуження над балансовою вартістю окремих об'єктів основних засобів включається до доходів платника податку (постачальника), а сума перевищення балансової вартості над доходами від такого продажу або іншого відчуження включається до витрат цього платника податку (п. 146.13 ст. 146 Податкового кодексу). При цьому дохід від продажу або іншого відчуження об'єкта основних засобів для цілей застосування ст. 146 цього Кодексу визначається згідно з договором про продаж або інше відчуження об'єкта основних засобів, але не нижче звичайної ціни такого об'єкта (активу) (п. 146.14 цієї статті).

При придбанні товарів, робіт або послуг за договором міни (бартеру) витрати від таких операцій слід визнавати у такому порядку:

  • якщо придбано товари для наступного перепродажу, то у момент оприбуткування таких активів підприємство ще не включає до складу витрат їх собівартість. Проте пізніше, коли підприємство реалізує ці товари іншій особі, витрати, що формують собівартість реалізованих товарів, слід відповідно до п. 138.4 ст. 138 Податкового кодексу визнати витратами того звітного періоду, в якому визнано доходи від реалізації таких товарів;
  • якщо придбано сировину, матеріали, роботи або послуги, призначені для використання при виготовленні готової продукції, то вартість таких сировини, матеріалів, робіт або послуг включається відповідно до п. 138.8 ст. 138 Податкового кодексу до собівартості готової продукції. Нагадаємо, що готова продукція, яку виготовлює та реалізує підприємство, відповідає визначенню терміна «товари» згідно з пп. 14.1.244 п. 14.1 ст. 14 цього Кодексу. У подальшому витрати, пов'язані з придбанням цих сировини, матеріалів, робіт або послуг, слід включити до складу витрат (у складі собівартості готової продукції) у періоді, в якому визнано доходи від реалізації товарів (готової продукції) (п. 138.4 ст. 138 Кодексу);
  • якщо придбано сировину, матеріали, роботи або послуги, призначені для використання при створенні (виготовленні, спорудженні) об'єкта основних засобів, то вартість таких сировини, матеріалів, робіт або послуг включається відповідно до п. 146.6 ст. 146 Податкового кодексу до вартості об'єкта основних засобів, яка амортизується. У подальшому витрати, пов'язані з придбанням цих сировини, матеріалів, робіт або послуг, відображаються у складі витрат у процесі нарахування амортизації;
  • якщо згідно з договором міни (бартеру) придбано аудиторські послуги або транспортні послуги, пов'язані з доставкою товарів покупцям, то витрати на придбання таких послуг (інші витрати) визнаються витратами того звітного періоду, в якому вони були здійснені відповідно до правил ведення бухгалтерського обліку (п. 138.5 ст. 138 Податкового кодексу). Згідно з п. 138.10 цієї статті до складу інших витрат включаються, зокрема, адміністративні витрати та витрати на збут.

Якщо за договором міни (бартеру) отримуються основні засоби, то слід врахувати таке:

  • первісна вартість об'єкта основних засобів, отриманого в обмін на подібний об'єкт, дорівнює вартості переданого об'єкта основних засобів, яка амортизується, за вирахуванням сум накопиченої амортизації, але не вище звичайної ціни об'єкта основних засобів, отриманого в обмін (п. 146.9 ст. 146 Податкового кодексу);
  • первісна вартість об'єкта основних засобів, отриманого в обмін (або частковий обмін) на неподібний об'єкт, дорівнює вартості переданого об'єкта основних засобів, яка амортизується, за вирахуванням сум накопиченої амортизації, збільшеній/зменшеній на суму коштів чи їх еквівалента, що була передана/отримана під час обміну, але не вище звичайної ціни об'єкта основних засобів, отриманого в обмін (п. 146.10 вищезазначеної статті Кодексу).

Податок на додану вартість

Для бартерних (товарообмінних) операцій Податковим кодексом окремого порядку оподаткування не передбачено, тому при здійсненні бартерних (товарообмінних) операцій застосовуються загальні норми оподаткування ПДВ, передбачені розділом V цього Кодексу.

Відповідно до ст. 185 Податкового кодексу операції платників ПДВ з постачання товарів та послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, є об'єктом оподаткування ПДВ. Отже, якщо постачання товарів та послуг на митній території України здійснюється згідно з договором міни (бартеру), то такі операції платників ПДВ також є об'єктом оподаткування цим податком.

База оподаткування операцій з постачання товарів/послуг згідно з п. 188.1 ст. 188 Податкового кодексу визначається виходячи з їх договірної (контрактної) вартості, але не нижче звичайних цін, визначених відповідно до ст. 39 цього Кодексу, з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками — суб'єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів), а також збору на обов'язкове державне пенсійне страхування на вартість послуг стільникового рухомого зв'язку). До складу договірної (контрактної) вартості включаються будь-які суми коштів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податку безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу у зв'язку з компенсацією вартості товарів/послуг.

Тобто якщо встановлена у договорі міни (бартеру) договірна (контрактна) вартість товарів або послуг є нижчою, ніж звичайні ціни на такі товари або послуги, то база оподаткування при нарахуванні податкового зобов'язання визначається виходячи зі звичайних цін.

Звертаємо увагу на те, що згідно з договором міни (бартеру) на території України можуть здійснюватися операції, що підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою відповідно до ст. 195 Податкового кодексу, або операції, звільнені від оподаткування відповідно до ст. 197 цього Кодексу. У такому випадку постачальник товарів/послуг не нараховує на вартість цих товарів/послуг податкове зобов'язання за ставкою 20%, а керується спеціальними нормами статей 195 та 197 Податкового кодексу (тобто здійснені у межах договору міни (бартеру) операції з постачання, визначені у цих статтях, оподатковуються у такого платника ПДВ відповідно за нульовою ставкою або звільняються від оподаткування).

Платник ПДВ, який здійснює постачання товарів/послуг згідно з договором міни (бартеру), дату виникнення податкових зобов'язань визначає у загальному порядку.

У день виникнення податкових зобов'язань продавець повинен виписати у двох примірниках податкову накладну. Один її примірник видається покупцю, а другий залишається у продавця товарів/послуг. У разі складання податкової накладної у паперовому вигляді покупцю видається оригінал, а копія залишається у продавця (п. 201.4 ст. 201 Податкового кодексу). Постачальник (продавець) товарів/послуг відповідно до п. 4 Порядку № 1379 у графі «Вид цивільно-правового договору» податкової накладної зазначає вид цивільно-правового договору згідно з видом договірних зобов'язань, визначених Цивільним кодексом. Отже, при здійсненні бартерних (товарообмінних) операцій відповідно до укладеного між сторонами договору міни (бартеру) постачальник (продавець) товарів/послуг у графі «Вид цивільно-правового договору» податкової накладної зазначає «Договір міни (бартеру)».

Платник ПДВ, який здійснює придбання товарів/послуг згідно з договором міни (бартеру), дату виникнення права на віднесення сум ПДВ до податкового кредиту визначає у загальному порядку.

Згідно з п. 198.3 ст. 198 Податкового кодексу податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до ст. 39 цього Кодексу. Звертаємо увагу на те, що згідно з п. 1 розділу XIX Податкового кодексу ст. 39 цього Кодексу набирає чинності з 01.01.2013 р. До цієї дати звичайні ціни визначаються відповідно до п. 1.20 ст. 1 Закону про прибуток, оскільки цей пункт продовжує діяти до 01.01.2013 р., що передбачено пп. 2 п. 2 розділу XIX Податкового кодексу.

Розглянемо, як відображається в бухгалтерському і податковому обліку обмін подібними запасами.

Приклад 1

ТОВ «Колосок» за договором міни (бартеру) передало ТОВ «Троянда» партію цегли № 1 одного кольору, а в обмін отримало партію цегли № 2 іншого кольору (при цьому кількість цеглин у кожній партії однакова50 000 штук). Справедлива вартість кожної цеглини, зазначена сторонами у договорі,1 грн., крім того, ПДВ0,2 грн. (ця сама вартість відповідає звичайній ціні цього товару, що застосовується для цілей податкового обліку). Загальна вартість кожної партії цегли становить 50 000 грн., крім того, ПДВ10 000 грн., усього60 000 грн. Цеглини незважаючи на їх різний колір мають однакове функціональне призначення та однакову справедливу вартість, тому ці товари вважаються подібними запасами.

Враховуючи норми п. 4 ст. 715 та ст. 334 Цивільного кодексу, сторони у договорі міни (бартеру) встановили, що право власності у набувача майна (цегли) виникає з моменту передання майна.

При здійсненні обміну товарами, які є подібними за призначенням та мають однакову справедливу вартість, дохід не визнається (п. 9 ПБО 15). Таким чином, сторони не відображають при передачі товарів збільшення доходу за кредитом рахунку 70 «Доходи від реалізації», а собівартість (балансову вартість) переданих товарів не показують за дебетом рахунку 90 «Собівартість реалізації».

Балансова вартість однієї цеглини, яка підлягає відвантаженню, згідно з договором міни (бартеру) становить:

у ТОВ «Колосок»0,98 грн., що у розрахунку на всю партію № 1 становить 49 000 грн.;

у ТОВ «Троянда»1,01 грн., що у розрахунку на всю партію № 2 становить 50 500 грн.

Згідно з п. 13 ПБО 9 первісна вартість одиниці запасів, придбаних у результаті обміну на подібні запаси, дорівнює балансовій вартості переданих запасів. ТОВ «Колосок» передало партію цегли № 1, в якій балансова вартість однієї цеглини становить 0,98 грн. (при цьому балансова вартість переданих запасів не перевищує їх справедливої вартості), тому воно при оприбуткуванні визначає первісну вартість одиниці запасів (однієї цеглини) з партії № 2 також у сумі 0,98 грн., що у розрахунку на всю партію № 2 становить 49 000 грн.

У податковому обліку ТОВ «Колосок» при передачі партії цегли № 1 виходячи з договірної ціни цих активів, яка дорівнює їх звичайній ціні, визначає дохід у сумі 50 000 грн. (п. 153.10 ст. 153 Податкового кодексу) і нараховує податкове зобов'язання з ПДВ у сумі 10 000 грн. (50 000 х 20%) (п. 188.1 ст. 188 цього Кодексу).

Якщо балансова вартість переданих запасів перевищує їх справедливу вартість, то відповідно до п. 13 ПБО 9 первісною вартістю отриманих запасів є їх справедлива вартість, при цьому різниця між балансовою і справедливою вартістю переданих запасів включається до складу витрат звітного періоду. ТОВ «Троянда» отримало партію цегли № 1, в якій первісна вартість однієї цеглини, визначена на основі зазначеної у договорі міни (бартеру) ціни (яка дорівнює справедливій вартості), становить 1 грн. (що у розрахунку на всю партію50 000 грн.). В обмін ТОВ «Троянда» передало партію цегли № 2, в якій балансова вартість однієї цеглини становить 1,01 грн. (що у розрахунку на всю партію50 500 грн.), а справедлива вартість1 грн. (що у розрахунку на всю партію становить 50 000 грн.). Отже, ТОВ «Троянда» 500 грн. (50 50050 000), тобто різницю між балансовою і справедливою вартістю переданих запасів, включає до складу витрат звітного періоду.

У податковому обліку ТОВ «Троянда» при передачі партії цегли № 2 виходячи з договірної ціни цих активів, яка дорівнює їх звичайній ціні, визначає дохід у сумі 50 000 грн. (п. 153.10 ст. 153 Податкового кодексу) і нараховує податкове зобов'язання з ПДВ у сумі 10 000 грн. (50 000 х 20%) (п. 188.1 ст. 188 цього Кодексу).

Згідно з п. 153.10 ст. 153 Податкового кодексу витрати від проведення товарообмінних (бартерних) операцій визначаються відповідно до договірної ціни такої операції, але не вищої від звичайних цін. ТОВ «Троянда» передало в обмін партію цегли № 2, балансова вартість якої у розрахунку на всю партію становить 50 500 грн., проте договірна ціна і звичайна ціна цієї партії меншівсього 50 000 грн. Отже, керуючись п. 153.10 ст. 153 Податкового кодексу, ТОВ «Троянда» включає до складу витрат не всю балансову вартість переданої цегли з партії № 2, а лише 50 000 грн.

Бухгалтерський та податковий облік за прикладом 1 наведено в табл. 1.

Таблиця 1


з/п

Зміст господарської операції

Кореспонденція рахунків

Сума,
грн.

Податковий
облік

Дебет

Кредит

Доходи

Витрати

1

2

3

4

5

6

7

Облік у ТОВ «Колосок»

1

Відвантажено партію цегли № 1

361

281

49 000

50 000

49 000

2

Нараховано податкове зобов'язання з ПДВ

361

641

10 000

3

Отримано партію цегли № 2

281

631

49 000

4

Відображено податковий кредит з ПДВ

641

631

10 000

5

Зараховано залишки за рахунками

631

361

59 000

Облік у ТОВ «Троянда»

1

Отримано партію цегли № 1

281

631

50 000

2

Відображено податковий кредит з ПДВ

641

631

10 000

3

Відвантажено партію цегли № 2

361

281

50 000

50 000

50 000*

4

Списано різницю між балансовою вартістю і справедливою вартістю цегли з партії № 2

949

281

500

5

Нараховано податкове зобов'язання з ПДВ

361

641

10 000

6

Зараховано залишки за рахунками

631

361

60 000

7

Віднесено на фінансовий результат суму інших витрат операційної діяльності в порядку закриття субрахунку 949

791

949

500

* Пункт 153.10 ст. 153 Податкового кодексу.

 

Розглянемо, як відображається в бухгалтерському і податковому обліку обмін неподібними запасами.

Приклад 2

ТОВ «Дніпро» за договором міни (бартеру) передало ТОВ «Сяйво» партію товарів № 1, а в обмін отримало партію товарів № 2, які є неподібними запасами. Сторони у договорі міни (бартеру) встановили, що право власності у набувача майна виникає з моменту передання майна (п. 4 ст. 715 та ст. 334 Цивільного кодексу).

Договірна та справедлива вартість кожної одиниці товару з партії № 1, яку передає ТОВ «Дніпро», становить 100 грн., крім того, ПДВ20 грн., а балансова вартість одиниці95 грн. Кількість товарів у партії № 11000 одиниць, тому загальна договірна і справедлива вартість товарів у розрахунку на всю партію № 1 становить 100 000 грн., крім того, ПДВ20 000 грн., усього120 000 грн.

Договірна та справедлива вартість кожної одиниці товару з партії № 2, яку передає ТОВ «Сяйво», становить 50 грн., крім того, ПДВ10 грн., а балансова вартість одиниці45 грн. Кількість товарів у партії № 22000 одиниць, загальна договірна і справедлива вартість товарів у розрахунку на всю партію № 2 становить 100 000  грн., крім того, ПДВ20 000 грн., усього120 000 грн.

При відображенні доходів у бухгалтерському обліку сторони керуються п. 23 ПБО 15, згідно з яким сума доходу за бартерним контрактом визначається за справедливою вартістю активів, що одержані або підлягають одержанню підприємством, зменшеною або збільшеною відповідно на суму переданих або одержаних грошових коштів та їх еквівалентів. При оприбуткуванні товарів підприємства враховують, що первісною вартістю запасів, придбаних в обмін на неподібні запаси, визнається справедлива вартість отриманих запасів (п. 13 ПБО 9).

Договірна вартість і справедлива вартість переданих сторонами товарів відповідає їх звичайній ціні, що застосовується для цілей податкового обліку. Сторони у податковому обліку при передачі товарів виходячи з договірної ціни цих активів, яка дорівнює їх звичайній ціні, визначають доходи (п. 153.10 ст. 153 Податкового кодексу) і нараховують податкові зобов'язання з ПДВ (п. 188.1 ст. 188 цього Кодексу).

Бухгалтерський та податковий облік за прикладом 2 наведено в табл. 2.

Таблиця 2


з/п

Зміст господарської операції

Кореспонденція рахунків

Сума,
грн.

Податковий
облік

Дебет

Кредит

Доходи

Витрати

1

2

3

4

5

6

7

Облік у ТОВ «Дніпро»

1

Відвантажено партію товарів № 1 та відображено дохід від реалізації

361

702

120 000

100 000

2

Нараховано податкове зобов'язання з ПДВ

702

641

20 000

3

Списано балансову вартість товарів з партії № 1

902

281

95 000

95 000

4

Отримано партію товарів № 2

281

631

100 000

5

Відображено податковий кредит з ПДВ

641

631

20 000

6

Зараховано залишки за рахунками

631

361

120 000

7

Віднесено на фінансовий результат суми в порядку закриття рахунків обліку доходів та витрат

702

791

100 000

791

902

95 000

Облік у ТОВ «Сяйво»

1

Отримано партію товарів № 1

281

631

100 000

2

Відображено податковий кредит з ПДВ

641

631

20 000

3

Відвантажено партію товарів № 2 та відображено дохід від реалізації

361

702

120 000

100 000

 

4

Нараховано податкове зобов'язання з ПДВ

702

641

20 000

5

Списано балансову вартість товарів з партії № 2

902

281

90 000

90 000

6

Зараховано залишки за рахунками

631

361

120 000

7

Віднесено на фінансовий результат суми в порядку закриття рахунків обліку доходів та витрат

702

791

100 000

 

Розглянемо, як відображається в бухгалтерському і податковому обліку обмін неподібними запасами з доплатою певної суми коштів.

Приклад 3

ТОВ «Буг» за договором міни (бартеру) передало ТОВ «Десна» партію товарів № 1, а в обмін отримало партію товарів № 2, які є неподібними запасами. Враховуючи норми п. 4 ст. 715 та ст. 334 Цивільного кодексу, сторони у договорі міни (бартеру) встановили, що право власності у набувача майна виникає з моменту передачі майна.

Договірна та справедлива вартість кожної одиниці товару з партії № 1, яку передає ТОВ «Буг», становить 100 грн., крім того, ПДВ20 грн., а балансова вартість одиниці95 грн. Кількість товарів у партії № 11000 одиниць, тому загальна договірна і справедлива вартість товарів у розрахунку на всю партію № 1 становить 100 000 грн., крім того, ПДВ20 000 грн., усього120 000 грн.

Договірна вартість і справедлива вартість кожної одиниці товару з партії № 2, яку передає ТОВ «Десна», становить 90 грн., крім того, ПДВ18 грн., а балансова вартість одиниці85 грн. Кількість товарів у партії № 21000 одиниць, тому загальна договірна і справедлива вартість товарів у розрахунку на всю партію № 2 становить 90 000 грн., крім того, ПДВ18 000 грн., усього108 000 грн. Оскільки у ТОВ «Десна» загальна вартість (з урахуванням ПДВ) отриманих товарів (120 000 грн.) перевищує загальну вартість (з урахуванням ПДВ) переданих ним товарів (108 000 грн.), то це підприємство перераховує на рахунок ТОВ «Буг» доплату у сумі 12 000 грн., у тому числі ПДВ2000 грн.

При відображенні доходів у бухгалтерському обліку сторони керуються п. 23 ПБО 15, згідно з яким сума доходу за бартерним контрактом визначається за справедливою вартістю активів, що одержані або підлягають одержанню підприємством, зменшеною або збільшеною відповідно на суму переданих або одержаних грошових коштів та їх еквівалентів. При оприбуткуванні товарів підприємства враховують, що первісною вартістю запасів, придбаних в обмін на неподібні запаси, визнається справедлива вартість отриманих запасів (п. 13 ПБО 9).

Договірна вартість і справедлива вартість переданих сторонами товарів відповідає їх звичайній ціні, що застосовується для цілей податкового обліку. Сторони у податковому обліку при передачі товарів виходячи з договірної ціни цих активів, яка дорівнює їх звичайній ціні, визначають доходи (п. 153.10 ст. 153 Податкового кодексу) і нараховують податкові зобов'язання з ПДВ (п. 188.1 ст. 188 цього Кодексу).

Бухгалтерський та податковий облік за прикладом 3 наведено в табл. 3.

Таблиця 3


з/п

Зміст
господарської операції

Кореспонденція рахунків

Сума,
грн.

Податковий
облік

Дебет

Кредит

Доходи

Витрати

1

2

3

4

5

6

7

Облік у ТОВ «Буг»

1

Відвантажено партію товарів № 1 та відображено дохід від реалізації

361

702

120 000

100 000

2

Нараховано податкове зобов'язання з ПДВ

702

641

20 000

3

Списано балансову вартість товарів з партії № 1

902

281

95 000

95 000

4

Отримано партію товарів № 2

281

631

90 000

5

Відображено податковий кредит з ПДВ

641

631

18 000

6

Отримано доплату за раніше відвантажену партію товарів № 1

311

361

12 000

7

Зараховано залишки за рахунками

631

361

108 000

8

Віднесено на фінансовий результат суми в порядку закриття рахунків обліку доходів та витрат

702

791

100 000

791

902

95 000

Облік у ТОВ «Десна»

1

Отримано партію товарів № 1

281

631

100 000

2

Відображено податковий кредит з ПДВ

641

631

20 000

3

Відвантажено партію товарів № 2 та відображено дохід від реалізації

361

702

108 000

90 000

 

4

Нараховано податкове зобов'язання з ПДВ

702

641

18 000

5

Списано балансову вартість товарів з партії № 2

902

281

85 000

85 000

6

Перераховано доплату за раніше отриману партію товарів № 1

631

311

12 000

7

Зараховано залишки за рахунками

631

361

108 000

8

Віднесено на фінансовий результат суми в порядку закриття рахунків обліку доходів та витрат

702

791

90 000

791

902

85 000

 

Розглянемо, як відображається в бухгалтерському і податковому обліку обмін неподібними об'єктами основних засобів.

Приклад 4

ТОВ «Говерла» за договором міни (бартеру) передало ТОВ «Колос» пневматичний прес, а в обмін отримало верстат. Активи, якими обмінюються підприємства, є неподібними об'єктами основних засобів, оскільки мають різне функціональне призначення.

Враховуючи норми п. 4 ст. 715 та ст. 334 Цивільного кодексу, сторони у договорі міни (бартеру) встановили, що право власності у набувача майна виникає з моменту передання майна.

У бухгалтерському й податковому обліку ТОВ «Говерла» первісна вартість пневматичного преса становить 8000 грн., сума зносу4500 грн., залишкова вартість об'єкта3500 грн., ліквідаційна вартість0 грн. Договірна та справедлива вартість пневматичного преса становить 4500 грн., крім того, ПДВ1900 грн., усього5400 грн.

У бухгалтерському й податковому обліку ТОВ «Колос» первісна вартість верстата становить 9000 грн., сума зносу5000 грн., залишкова вартість об'єкта4000 грн., ліквідаційна вартість0 грн. Договірна та справедлива вартість верстата становить 4500 грн., крім того, ПДВ900 грн., усього5400 грн.

Відзначимо, що у ТОВ «Говерла» і ТОВ «Колос» зазначені об'єкти амортизувалися із застосуванням прямолінійного методу. Залишкова вартість цих об'єктів визначається з урахуванням того, що і в бухгалтерському, і в податковому обліку амортизація відповідно до п. 29 ПБО 7 та п. 146.15 ст. 146 Податкового кодексу останній раз нараховується у місяці, в якому цей об'єкт вибуває з підприємства (виводиться з експлуатації у зв'язку з продажем).

Необоротні активи, які визнано утримуваними для продажу, припиняють визнаватися у складі необоротних активів (п. 6 розділу другого ПБО 27). Відповідно до Інструкції № 291 вартість необоротних активів, утримуваних для продажу, відображається на субрахунку 286 «Необоротні активи та групи вибуття, утримувані для продажу» до рахунку 28 «Товари». На субрахунку 286 об'єкт слід відображати за найменшою з двох величинбалансовою (залишковою) вартістю або чистою вартістю реалізації.

У бухгалтерському обліку доходи від реалізації об'єктів підприємства відображають за кредитом субрахунку 712 «Дохід від реалізації інших оборотних активів», а їх балансову вартість списують за дебетом субрахунку 943 «Собівартість реалізованих виробничих запасів». Сума доходу за бартерним контрактом визначається за справедливою вартістю активів, робіт, послуг, що одержані або підлягають одержанню підприємством, зменшеною або збільшеною відповідно на суму переданих або одержаних грошових коштів та їх еквівалентів (п. 23 ПБО 15).

Первісна вартість об'єкта основних засобів, придбаного в обмін (або частковий обмін) на неподібний актив, дорівнює справедливій вартості переданого немонетарного активу, збільшеній (зменшеній) на суму грошових коштів чи їх еквівалентів, що була передана (отримана) під час обміну (п. 13 ПБО 7).

Договірна та справедлива вартість переданих сторонами товарів відповідає їх звичайній ціні, що застосовується для цілей податкового обліку. У обох сторін доходи від продажу об'єктів (без урахування ПДВ) перевищують балансову вартість цих об'єктів. У податковому обліку до складу доходів включається сума перевищення доходів від продажу об'єкта (без урахування ПДВ) над балансовою вартістю цього об'єкта основних засобів (п. 146.13 ст. 146 Податкового кодексу).

Сторони у податковому обліку з ПДВ при передачі товарів (об'єктів) виходячи з договірної ціни цих активів, яка дорівнює їх звичайній ціні, нараховують податкові зобов'язання з ПДВ (п. 188.1 ст. 188 цього Кодексу).

У податковому обліку первісна вартість об'єкта основних засобів, отриманого в обмін (або частковий обмін) на неподібний об'єкт, дорівнює вартості переданого об'єкта основних засобів, яка амортизується, за вирахуванням сум накопиченої амортизації, збільшеній/зменшеній на суму коштів чи їх еквівалента, що була передана/отримана під час обміну, але не вище звичайної ціни об'єкта основних засобів, отриманого в обмін (п. 146.10 ст. 146 Кодексу).

Бухгалтерський та податковий облік за прикладом 4 наведено в табл. 4.

Таблиця 4


з/п

Зміст господарської операції

Кореспонденція рахунків

Сума,
грн.

Податковий
облік

Дебет

Кредит

Доходи

Витрати

1

2

3

4

5

6

7

Облік у ТОВ «Говерла»

1

Переведено об'єкт основних засобів (пневматичний прес) до складу необоротних активів, утримуваних для продажу:

 

 

 

 

 

відображено залишкову вартість об'єкта;

286

104

3500

списано нарахований знос

132

104

4500

2

Відвантажено пневматичний прес та відображено дохід від реалізації

377

712

5400

1000*

3

Нараховано податкове зобов'язання з ПДВ

712

641

900

4

Списано балансову вартість пневматичного преса

943

286

3500

5

Віднесено на фінансовий результат суми в порядку закриття рахунків обліку доходів та витрат

712

791

4500

791

943

3500

6

Отримано верстат

152

631

4500

7

Відображено податковий кредит з ПДВ

641

631

900

8

Введено в експлуатацію об'єкт основних засобів (верстат)

104

152

4500

—**

9

Зараховано залишки за рахунками

631

377

5400

* У податковому обліку до складу доходів включається 1000 грн. (4500 - 3500) (п. 146.13 ст. 146 Податкового кодексу).
** У податковому обліку первісна вартість об'єкта основних засобів, отриманого в обмін на неподібний об'єкт, відповідно до п. 146.10 ст. 146 Податкового кодексу дорівнює вартості переданого об'єкта основних засобів, яка амортизується (8000 грн.), за вирахуванням сум накопиченої амортизації (4500 грн.), але не вище звичайної ціни об'єкта основних засобів, отриманого в обмін (4500 грн.). Отже, у податковому обліку первісна вартість отриманого об'єкта основних засобів дорівнює лише 3500 грн. (8000 - 4500), тобто вона є нижчою від первісної вартості, відображеної в бухгалтерському обліку.

Облік у ТОВ «Колос»

1

Переведено об'єкт основних засобів (верстат) до складу необоротних активів, утримуваних для продажу:

 

 

 

відображено залишкову вартість об'єкта;

286

104

4000

списано нарахований знос

132

104

5000

2

Отримано пневматичний прес

152

631

4500

3

Відображено податковий кредит з ПДВ

641

631

900

4

Введено в експлуатацію об'єкт основних засобів (пневматичний прес)

104

152

4500

—*

5

Відвантажено верстат та відображено дохід від реалізації

377

712

5400

500**

6

Нараховано податкове зобов'язання з ПДВ

712

641

900

7

Списано балансову вартість верстата

943

286

4000

8

Віднесено на фінансовий результат суми в порядку закриття рахунків обліку доходів та витрат

712

791

4500

791

943

4000

9

Зараховано залишки за рахунками

631

377

5400

* У податковому обліку первісна вартість об'єкта основних засобів, отриманого в обмін на неподібний об'єкт, відповідно до п. 146.10 ст. 146 Податкового кодексу дорівнює вартості переданого об'єкта основних засобів, яка амортизується (9000 грн.), за вирахуванням сум накопиченої амортизації (5000 грн.), але не вище звичайної ціни об'єкта основних засобів, отриманого в обмін (4500 грн.). Отже, у податковому обліку первісна вартість отриманого об'єкта основних засобів дорівнює лише 4000 грн. (9000 - 5000), тобто вона є нижчою від первісної вартості, відображеної в бухгалтерському обліку.
** У податковому обліку до складу доходів включається 500 грн. (4500 - 4000) (п. 146.13 ст. 146 Податкового кодексу).

 

«Гарячі лінії»

Дата: 5 вересня, Четвер
Час проведення: з 14:00 до 16:00
Контактний номер: (044) 501-06-42