Бухоблік
Тема: Податок на прибуток

Податковий облік біологічних активів

Формування у бухгалтерському обліку інформації про біологічні активи та одержані в процесі їх біологічних перетворень додаткові біологічні активи й сільськогосподарську продукцію, а також розкриття інформації про них у фінансовій звітності визначається ПБО 30.

У цій статті розглянемо, як відображаються у податковому обліку операції з отримання додаткових біологічних активів, зокрема саджанців при здійсненні зрізу частини стовбура рослини, які в подальшому використовуватимуться підприємством для збільшення власних обсягів посадки.

Відповідно до п. 4 ПБО 30 біологічний актив — це тварина або рослина, яка в процесі біологічних перетворень здатна давати сільськогосподарську продукцію та/або додаткові біологічні активи, а також приносити в інший спосіб економічні вигоди.

Додаткові біологічні активи — біологічні активи, одержані в процесі біологічних перетворень. Біологічні перетворення — це процес якісних і кількісних змін біологічних активів.

Поточні біологічні активи — біологічні активи, здатні давати сільськогосподарську продукцію та/або додаткові біологічні активи, приносити в інший спосіб економічні вигоди протягом періоду, що не перевищує 12 місяців, а також тварини на вирощуванні та відгодівлі.

Довгострокові біологічні активи — усі біологічні активи, які не є поточними біологічними активами.

Доходи від первісного визнання біологічних активів і сільськогосподарської продукції, одержаних унаслідок сільськогосподарської діяльності протягом звітного (календарного) року, визначаються як різниця між вартістю біологічних активів і сільськогосподарської продукції, оцінених у порядку, передбаченому пунктами 9 та 12 ПБО 30, та витратами, пов'язаними з біологічними перетвореннями. Зазначені доходи включаються до складу інших операційних доходів (п. 18 ПБО 30).

Дохід (виручка) від реалізації сільськогосподарської продукції та біологічних активів як запасів визнається у загальній сумі згідно з договором, тобто без вирахування наданих знижок, непрямих податків (податку на додану вартість, акцизного податку тощо).

Собівартість біологічних активів і сільськогосподарської продукції, реалізованих як запаси, дорівнює вартості, за якою вони відображаються в обліку на дату реалізації: первісній (що дорівнює справедливій вартості за вирахуванням очікуваних витрат на місці продажу, визначеній при первісному визнанні) або чистій вартості реалізації.

Собівартість реалізованих біологічних активів дорівнює їх справедливій вартості за вирахуванням очікуваних витрат на місці продажу, яку було визначено на останню дату балансу і за якою вони відображаються в обліку на дату реалізації (пп. 7.9 п. 7 наказу № 1315).

Відповідно до п. 135.1 ст. 135 Податкового кодексу доходи, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування, включаються до доходів звітного періоду за датою, визначеною відповідно до ст. 137 цього Кодексу, на підставі документів, зазначених у п. 135.2 ст. 135 Кодексу, та складаються з інших доходів, які визначаються відповідно до п. 135.5 цієї статті, за винятком доходів, визначених у п. 135.3 цієї статті та у ст. 136 Податкового кодексу.

Датою отримання інших доходів є дата їх виникнення згідно з положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку, якщо інше не передбачено нормами розділу III Податкового кодексу (п. 137.16 ст. 137).

При здійсненні зрізу частини стовбура рослини платник податку отримує додаткові біологічні активи (саджанці), справедлива вартість яких у податковому обліку включається до складу інших доходів.

Відповідно до ПБО 16 додаткові біологічні активи при первісному визнанні оцінюються за справедливою вартістю, зменшеною на очікувані витрати на місці продажу, або за виробничою собівартістю.

Первісне визнання додаткових біологічних активів відображається у тому звітному періоді, в якому вони відокремлені від біологічного активу (п. 9 ПБО 30). Визначення справедливої вартості додаткових біологічних активів передбачено п. 11 ПБО 30, а саме:

  • довгострокові біологічні активи, справедливу вартість яких на дату балансу достовірно визначити неможливо або якщо підприємство є платником податку на прибуток, можуть визнаватися та відображатися за первісною вартістю з урахуванням суми їх зносу і втрат від зменшення корисності;
  • поточні біологічні активи та додаткові біологічні активи, справедливу вартість яких на дату балансу достовірно визначити неможливо або якщо підприємство є платником податку на прибуток, визнаються та відображаються за первісною вартістю, крім поточних біологічних активів рослинництва, які визнаються і відображаються як незавершене виробництво. Оцінка таких поточних біологічних активів здійснюється відповідно до ПБО 9.

Біологічні активи, справедливу вартість яких на дату балансу достовірно визначити неможливо, оцінюються за первісною вартістю до періоду, в якому можливо визначити їх справедливу вартість.

При нарахуванні амортизації на додаткові біологічні активи, оцінені за справедливою вартістю, слід враховувати, що рослини, які в процесі біологічних перетворень здатні давати додаткові біологічні активи, а також приносити в інший спосіб економічні вигоди протягом періоду, що перевищує 12 місяців, відповідно до п. 4 ПБО 30 є довгостроковими біологічними активами й розглядаються як основні засоби, і нарахування амортизації на них провадиться відповідно до п. 145.1 ст. 145 Податкового кодексу. Амортизацію поточних біологічних активів не передбачено.

Операція з посадки нових плантацій додаткових біологічних активів з метою використання у власній господарській діяльності у податковому обліку не визнається внутрішнім продажем, оскільки згідно з пп. 14.1.202 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу продаж (реалізація) товарів — це будь-які операції, що здійснюються відповідно до договорів купівлі-продажу, міни, поставки та інших господарських, цивільно-правових договорів, які передбачають передачу прав власності на такі товари за плату або компенсацію незалежно від строків її надання, а також операції з безоплатного надання товарів.

Посадка нових плантацій додаткових біологічних активів з метою використання у власній господарській діяльності для цілей оподаткування не є продажем у розумінні Податкового кодексу, оскільки зазначена операція не передбачає передачі права власності на такі товари.

У разі продажу додаткових біологічних активів (саджанців) об'єктом оподаткування податком на прибуток є прибуток, одержаний від такого продажу, який визначається шляхом зменшення суми доходів звітного періоду на собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та суму інших витрат такого звітного (податкового) періоду, визначених згідно зі статтями 138 — 143 Податкового кодексу.

Витрати, що формують собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг, включаються до складу витрат платника податку у тому звітному періоді, в якому визнано доходи від реалізації таких товарів, виконаних робіт, наданих послуг (п. 138.4 ст. 138 Податкового кодексу).

Зазначені витрати визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, установлених розділом II Податкового кодексу (п. 138.2 ст. 138 цього Кодексу).