Податок на прибуток
Тема: Податок на прибуток

Оподаткування операцій з розрахунками в іноземній валюті

Операції з експорту/імпорту товарів, робіт, послуг є досить поширеними серед вітчизняних суб'єктів господарювання. Розрахунки за такими операціями здійснюються через банки, що встановили між собою кореспондентські відносини та мають домовленість про порядок і умови проведення міжбанківських операцій. Валютна виручка від здійснення експортних операцій підлягає зарахуванню у повному обсязі на поточні валютні рахунки резидентів, відкриті в уповноважених банках.

Порядок використання валютної виручки резидентами встановлюється чинним законодавством та регламентується нормативними актами Нацбанку України.

Порядок оподаткування операцій з розрахунками в іноземній валюті регулюється нормами Податкового кодексу, якими, зокрема, передбачено, що доходи, отримані резидентом в іноземній валюті, підлягають перерахунку в національну валюту за офіційним валютним курсом.

Валютним курсом для цілей оподаткування вважається встановлений Нацбанком України курс грошової одиниці України до грошової одиниці іншої країни.

Оскільки з набранням чинності Податковим кодексом відбулася гармонізація податкового та бухгалтерського обліку, то визначення курсових різниць від перерахунку операцій, виражених в іноземній валюті, заборгованості в іноземній валюти здійснюється відповідно до положень (стандартів) бухгалтерського обліку, зокрема ПБО 21.

У п. 4 ПБО 21 наведено терміни:

  • іноземна валюта — валюта інша, ніж валюта звітності;
  • курсова різниця — різниця між оцінками однакової кількості одиниць іноземної валюти при різних валютних курсах;
  • монетарні статті — статті балансу про грошові кошти, а також про такі активи й зобов'язання, які будуть отримані або сплачені у фіксованій (або визначеній) сумі грошей або їх еквівалентів;
  • немонетарні статті — статті інші, ніж монетарні статті балансу;
  • операція в іноземній валюті — господарська операція, вартість якої визначено в іноземній валюті або яка потребує розрахунків в іноземній валюті.

Зазначимо, що норми ПБО 21 застосовуються підприємствами, організаціями та іншими юридичними особами незалежно від форм власності (крім бюджетних установ та підприємств, які відповідно до законодавства складають фінансову звітність за міжнародними стандартами фінансової звітності).

Згідно з п. 5 ПБО 21 операції в іноземній валюті під час первісного визнання відображаються у валюті звітності шляхом перерахунку суми в іноземній валюті із застосуванням валютного курсу на дату здійснення операції (дата визнання активів, зобов'язань, власного капіталу, доходів і витрат).

На кожну дату балансу монетарні статті в іноземній валюті відображаються з використанням валютного курсу на дату балансу.

Немонетарні статті, відображені за історичною собівартістю і зарахування яких до балансу пов'язано з операцією в іноземній валюті, відображаються за валютним курсом на дату здійснення операції. Немонетарні статті за справедливою вартістю в іноземній валюті відображаються за валютним курсом на дату визначення такої справедливої вартості (п. 7 ПБО 21).

Визнання доходів

Оподаткування операцій з розрахунками в іноземній валюті належить до оподаткування операцій особливого виду, яке полягає в тому, що доходи, отримані/нараховані платником податку в іноземній валюті у зв'язку з продажем товарів, виконанням робіт, наданням послуг, в частині їхньої вартості, яка не була сплачена в попередніх звітних податкових періодах, перераховуються в національну валюту за офіційним курсом національної валюти до іноземної валюти, що діяв на дату визнання таких доходів, а в частині раніше отриманої оплати — за курсом, що діяв на дату її отримання (п. 153.1 ст. 153 Податкового кодексу).

При цьому позитивне значення, що виникає при перерахунку курсових різниць, враховується у складі доходів платника податку, а збиток (від'ємне значення курсових різниць)у складі витрат платника податку (пп. 153.1.3 зазначеного пункту).

Попередня оплата за товари, роботи, послуги, отримана від покупця-нерезидента, у повному обсязі відображається у складі доходів за датою переходу права власності на такі товари або за датою підписання акта виконаних робіт, наданих послуг за офіційним курсом Нацбанку України на дату отримання попередньої оплати.

У разі якщо попередню оплату за товари, роботи, послуги отримано від нерезидента частково, то доходи відображаються в частині отриманого авансу із застосуванням валютного курсу, що діяв на дату отримання такої частини авансу, в неоплаченій частині — за курсом Нацбанку України, що діяв на дату здійснення операції.

Визнання витрат

Відповідно до пп. 153.1.2 п. 153.1 ст. 153 Податкового кодексу витрати, здійснені (нараховані) платником податку в іноземній валюті у зв'язку з придбанням у звітному податковому періоді товарів, робіт, послуг, у встановленому порядку включаються до витрат такого звітного податкового періоду шляхом перерахунку в національну валюту тієї частини їх вартості, що не була раніше оплачена, за офіційним курсом національної валюти до іноземної валюти, який діяв на дату здійснення операції з такого придбання, а в частині раніше проведеної оплати — за таким курсом, який діяв на дату здійснення оплати.

Приклад 1

За умовами договору підприємство перерахувало постачальнику-нерезиденту попередню оплату за товар 15.06.2012 р. у розмірі 25 000,00 дол. США, валюту придбано за курсом Нацбанку України 7,98 грн./дол. США. Товар отримано 25.06.2012 р. (курс Нацбанку України7,97 грн./дол. США) і реалізовано 27.06.2012 р. (курс Нацбанку України7,95 грн./дол. США).

У такому випадку згідно з п. 6 ПБО 21 сума авансу (попередньої оплати) в іноземній валюті, надана іншим особам у рахунок платежів для придбання немонетарних активів (запасів, основних засобів, нематеріальних активів тощо) та отримання робіт і послуг, при включенні до вартості цих активів (робіт, послуг) перераховується у валюту звітності із застосуванням валютного курсу на дату сплати авансу.

Таким чином, перерахунок валюти слід здійснити на дату 15.06.2012 р., а саме за курсом Нацбанку України 7,98 грн./дол. США.

Отже, до складу витрат платника податку на дату визнання доходу, тобто на 27.06.2012 р., включається сума в розмірі 199 500,00 грн. (25 000,00 х 7,98 = 199 500,00 грн.).

Придбання та продаж валюти

Підпунктом 153.1.4 п. 153.1 ст. 153 Податкового кодексу передбачено, що у разі здійснення операцій з продажу іноземної валюти та банківських металів до складу доходів або витрат платника податку відповідно включається позитивна або від'ємна різниця між доходом від продажу та балансовою вартістю такої валюти, металів.

Тобто за операціями з купівлі-продажу валюти має визначатися результат між курсом, за яким банк придбаває/продає валюту, та балансовою вартістю валюти. При придбанні іноземної валюти до складу витрат/доходів звітного періоду включається позитивна/від'ємна різниця між курсом, за яким придбавається іноземна валюта, та курсом, за яким визначається її балансова вартість. При продажу іноземної валюти до складу доходів/витрат звітного періоду включається позитивна/від'ємна різниця між доходом від продажу валюти та її балансовою вартістю чи вартістю на дату здійснення операції, якщо вона була проведена після дати звітного балансу (датою звітного балансу є останній день кварталу, тобто 31 березня, 30 червня, 30 вересня та 31 грудня).

Зауважимо, що з цього питання виникало багато непорозумінь, пов'язаних із неузгодженістю порядку визначення курсових різниць у податковому обліку з порядком у бухгалтерському обліку. Ці проблеми врегульовано Законом № 4834, яким, зокрема, уточнено визначення балансової вартості валюти для операцій з купівлі-продажу іноземної валюти.

Так, починаючи з 01.07.2012 р. при визначенні доходів або витрат платника податку у разі здійснення операцій з продажу іноземної валюти та банківських металів термін «балансова вартість іноземної валюти» означає вартість іноземної валюти, визначену за офіційним курсом національної валюти до іноземної валюти, на дату звітного балансу або на дату здійснення операції залежно від того, яка дата настала пізніше.

Отже, якщо платник податку придбавав іноземну валюту у звітних періодах до 01.07.2012 р. і до кінця кварталу (до дати звітного балансу) така валюта обліковується на його рахунках, то до складу доходів або витрат платника податку включається позитивна чи від'ємна різниця між:

  • курсом іноземної валюти до гривні, за яким придбавається іноземна валюта, та курсом іноземної валюти, визначеної за офіційним курсом національної валюти до іноземної валюти на дату такого придбання;
  • курсом іноземної валюти, визначеної за офіційним курсом національної валюти до іноземної валюти на дату такого придбання, та курсом іноземної валюти, визначеної за офіційним курсом національної валюти до іноземної валюти на дату звітного балансу.

Якщо іноземну валюту придбано та продано або перераховано на оплату товарів (робіт, послуг), на погашення заборгованостей в іноземній валюті у звітних періодах після 01.07.2012 р. до дати звітного балансу (протягом одного кварталу), то до складу доходів або витрат платника податку включається позитивна чи від'ємна різниця між курсом іноземної валюти до гривні, за яким придбавалась іноземна валюта, та курсом іноземної валюти, визначеної за офіційним курсом національної валюти до іноземної валюти на дату такого придбання.

Крім того, до складу витрат платника податку належать також витрати на сплату збору на обов'язкове державне пенсійне страхування з купівлі-продажу безготівкової іноземної валюти за гривню та інших обов'язкових платежів, пов'язаних з придбанням іноземної валюти (пп. 153.1.4 п. 153.1 ст. 153 Податкового кодексу).

Розглянемо на умовному прикладі здійснення операцій з купівлі/продажу валюти.

Приклад 2

Підприємство-експортер отримало на розрахунковий рахунок валютну виручку в розмірі 50 000,00 євро за поставлений товар (курс Нацбанку України на дату отримання коштів становив 9,77 грн./євро), гривневий еквівалент дорівнює 488 500,00 грн. (50 000 х 9,77). На дату продажу валюти курс Нацбанку України становив 9,79 грн./євро, гривневий еквівалент489 500,00 грн. (50 000 х 9,79).

Отже, у ситуації, що розглядається, при здійсненні продажу валюти слід визначити різницю між доходом від її продажу та вартістю цієї валюти за курсом Нацбанку України на дату такого продажу, а також курсову різницю. Таким чином, різниця між вартістю валюти на дату здійснення операції та доходом від її продажу становить +1000 грн. (489 500488 500). Суму курсової різниці (тобто позитивне значення) в розмірі 1000 грн. слід включити до складу доходів підприємства.

Заборгованість, виражена в іноземній валюті

При здійсненні перерахунку заборгованості слід пам'ятати, що згідно з пунктами 7, 8 ПБО 21 тільки монетарні заборгованості за товари, роботи, послуги, виражені в іноземній валюті, підлягають перерахунку на день здійснення господарської операції та на дату балансу.

Іноземна валюта, отримана платником податку на окремий спеціальний рахунок у банку у вигляді гуманітарної або міжнародної технічної допомоги, а також у вигляді грантів (субгрантів) відповідно до програм Глобального фонду для боротьби зі СНІДом, туберкульозом та малярією в Україні, затверджених законом, не враховується під час проведення перерахунків у національну валюту в цілях оподаткування (пп. 153.1.6 п. 153.1 ст. 153 Податкового кодексу).

Дата визнання заборгованості в іноземній валюті за отримані/відвантажені товари (роботи, послуги) для цілей перерахунку курсових різниць визначається згідно з нормами ПБО 10 та ПБО 11.

Дебіторська заборгованість визнається активом, якщо існує ймовірність отримання підприємством майбутніх економічних вигід та може бути достовірно визначено її суму.

Поточна дебіторська заборгованість за товари, роботи, послуги визнається активом одночасно з визнанням доходу від реалізації таких товарів, робіт і послуг та оцінюється за первісною вартістю.

У разі відстрочення платежу за поставлені товари, роботи, послуги утворюється різниця між справедливою вартістю дебіторської заборгованості та номінальною сумою грошових коштів та/або їх еквівалентів, що підлягають отриманню за такі товари, роботи, послуги, і така різниця визнається дебіторською заборгованістю за нарахованими доходами (процентами) у періоді її нарахування (пункти 5, 6 ПБО 10).

Кредиторська заборгованість за товари, роботи, послуги належить до поточних зобов'язань, які визнаються, якщо їх оцінку може бути достовірно визначено та існує ймовірність зменшення економічних вигід у майбутньому внаслідок їх погашення. Якщо на дату балансу раніше визнані зобов'язання не підлягають погашенню, то їх сума включається до складу доходу звітного періоду (пункти 5, 11 ПБО 11).

У товарообмінних (бартерних) операціях при погашенні дебіторської та кредиторської заборгованості грошових потоків не виникне, тому ці операції віднесено до немонетарних статей балансу і за ними перерахунок курсових різниць не здійснюється.

«Гарячі лінії»

Дата: 14 березня, Четвер
Час проведення: з 14:00 до 16:00
Контактний номер: (044) 501-06-42