Податок на прибуток
Тема: Податок на прибуток, ПДФО

Недержавні пенсійні фонди: податковий облік

В Україні недержавне пенсійне забезпечення здійснюється шляхом укладення пенсійних контрактів недержавними пенсійними фондами, договорів страхування довічної пенсії страховими організаціями та договорів про пенсійні депозитні рахунки банківськими установами.

Недержавні пенсійні фонди (далі — НПФ) є новими фінансовими інституціями для переважної більшості населення, хоча у світі — це один із найпопулярніших способів здійснення заощаджень, у тому числі на старість, на противагу банківським депозитам.

Відповідно до Закону про недержавне пенсійне забезпечення (далі — Закон про НПЗ) недержавним пенсійним фондом є юридична особа, яка має статус неприбуткової організації, функціонує та провадить діяльність виключно з метою накопичення пенсійних внесків на користь учасників пенсійного фонду з подальшим управлінням пенсійними активами, а також здійснює пенсійні виплати учасникам зазначеного фонду у визначеному законом порядку. При цьому недержавне пенсійне забезпечення є для пенсійних фондів виключним видом діяльності. Весь отриманий фондом інвестиційний дохід розподіляється тільки між його учасниками.

Пенсійні фонди можуть утворюватися як відкриті пенсійні фонди, корпоративні пенсійні фонди та професійні пенсійні фонди. Різниця між пенсійними фондами полягає у статусі учасників такого фонду (фізичної особи, на користь якої сплачуються пенсійні внески): у відкритому пенсійному фонді учасниками можуть бути будь-які фізичні особи незалежно від місця та характеру їх роботи; у корпоративному пенсійному фонді — виключно фізичні особи, які перебувають (перебували) у трудових відносинах із роботодавцями-засновниками і роботодавцями — платниками фонду; в професійному — виключно фізичні особи, пов'язані за родом їх професійної діяльності (занять), визначеної у статуті фонду (наприклад, пенсійний фонд шахтарів).

На сьогодні накопичувальні пенсійні програми НПФ набирають в Україні дедалі більшого поширення, адже система недержавного пенсійного забезпечення крім накопичення коштів дає змогу вирішити широкий спектр питань, таких як створення соціального пакета для працівників підприємства, управління персоналом і оптимізація його чисельності, фінансування програм розвитку виробництва, податкове планування, корпоративне управління, імідж підприємства та керівництва.

Активи недержавного пенсійного фонду можуть формуватися за рахунок внесків роботодавця, внесків самих працівників та інвестиційного доходу, отриманого від діяльності, здійснюваної НПФ.

♦ Сенс створення корпоративного недержавного пенсійного фонду полягає в тому, що підприємства, які здійснюють внески до такого фонду, не тільки не виводять ці кошти з обігу, а й залучають додаткові. Такі кошти, з урахуванням законодавчих обмежень, розміщуються у власні інвестиційні проекти. При цьому НПФ має статус неприбуткової організації, а підприємства-вкладники і самі працівники отримують податкові пільги на суму коштів, що спрямовуються на недержавне пенсійне забезпечення.

Податковий облік

Пунктом 142.2 ст. 142 Податкового кодексу передбачено можливість включення до витрат підприємства — платника податків суми страхових внесків за договорами довгострокового страхування життя та пенсійних внесків згідно з договорами недержавного пенсійного забезпечення, сплачених на користь своїх працівників. Ця сума, як і під час дії Закону про прибуток, має два обмеження, а саме: загальний обсяг цієї суми не може перевищувати 25% заробітної плати, нарахованої такій найманій особі протягом податкового року, на який припадають такі податкові періоди; сума таких платежів не може перевищувати розмірів, визначених розділом IV цього Кодексу, протягом такого податкового періоду (пп. 142.2 ст. 142 Кодексу).

При цьому для визначення розміру витрат, які враховуються при визначенні оподатковуваного прибутку, слід зважати на найменшу суму обмеження.

Підпунктом «в» пп. 164.2.16 п.164.2 ст. 164 Податкового кодексу передбачено ідентичну податкову пільгу для платників податку (найманих осіб), на користь яких роботодавцем за власний рахунок сплачено добровільні внески за вищезазначеними договорами. Раніше, до внесення змін Законом № 5083, відповідно до зазначеної норми граничний розмір доходу визначався пп. 169.4.1 п.169.4 ст. 169 Податкового кодексу, згідно з яким він дорівнював розміру місячного прожиткового мінімуму, діючого для працездатної особи на 1 січня звітного податкового року, помноженого на 1,4 та округленого до найближчих 10 грн. У 2012 р. у розрахунку на місяць таке обмеження становить 1500 грн. (1073 х 1,4).

На сьогодні завдяки змінам, внесеним Законом № 5083 до пп. 164.2.16 п.164.2 ст. 164 Податкового кодексу, для суб'єктів недержавного пенсійного забезпечення (НПФ, страхових компаній, банків), а також їх клієнтів є приємна новина — сума обмеження значно збільшилася і дорівнює п'ятикратному розміру мінімальної заробітної плати, встановленої законом про Державний бюджет України на відповідний рік, що становить наразі 5510 грн. у розрахунку на місяць (1102 х 5) (розмір мінімальної заробітної плати з 01.07.2012 р. по 01.10.2012 р. становить 1102 грн.).

♦ З боку підприємства величина страхових та/або пенсійних внесків не може перевищувати одночасно на одного застрахованого працівника: 25% від заробітної плати, нарахованої йому у звітному податковому періоді; п'ятикратного розміру мінімальної заробітної плати, встановленої законом про Державний бюджет України. До речі, це обмеження діє для підприємства у розрахунку за місяць, оскільки позиція ДПС України, висловлена раніше щодо цього питання, не змінювалася.

Зазначимо, що зміни, внесені до пп. 164.2.16 п. 164.2 ст. 164 Податкового кодексу відповідно до Прикінцевих положень Закону № 5083, набрали чинності з 12.08.2012 р.

Таким чином, вже за підсумками діяльності за 9 місяців 2012 р. сума страхових та/або пенсійних внесків, що включається сукупно до витрат роботодавця, може бути збільшена із зазначеної дати до 5510 грн. у розрахунку на місяць (якщо ця сума менше 25% від нарахованої у звітному періоді заробітної плати).

Варто звернути увагу, що витрати роботодавця-страхувальника у вигляді пенсійних внесків, які можуть бути віднесені до складу витрат за зазначеними договорами, платники податків щокварталу відображають наростаючим підсумком у рядку 06.4.29 додатка ІВ до Податкової декларації з податку на прибуток підприємства, затвердженої наказом № 1213, у рядку 07.2 додатка ІВ до Податкової декларації з податку на прибуток банку, затвердженої наказом № 1683, та у рядку 07.4.8 додатка ІВ до Податкової декларації з податку на доходи (прибуток) страховика, затвердженої наказом № 97.

Окрім залучення роботодавців до системи недержавного пенсійного забезпечення через надання пенсійних послуг недержавними пенсійними фондами пільгове оподаткування надається і фізичним особам.

Відповідно до пп. «в» пп. 164.2.16 п.164.2 ст. 164 Податкового кодексу до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку не включається сума пенсійних внесків, що сплачуються роботодавцем-резидентом за свій рахунок за договорами недержавного пенсійного забезпечення, якщо така сума не перевищує 15% нарахованої цим роботодавцем суми заробітної плати платнику податку протягом кожного звітного податкового місяця, за який сплачується пенсійний внесок, але не більше п'яти розмірів мінімальної заробітної плати, встановленої законом про Державний бюджет України на відповідний рік, у розрахунку за місяць.

Щодо пенсійних виплат, то для фізичних осіб — учасників НПФ оподатковуваним доходом платника податку при здійсненні таких виплат згідно з пп. 170.8.2 п. 170.8  ст. 170 Податкового кодексу будуть:

  • 60% суми виплати пенсії на визначений строк, що провадиться з НПФ учаснику фонду в порядку та строки, визначені законодавством;
  • 100% суми одноразових пенсійних виплат учаснику НПФ.

Водночас згідно з пп. 170.8.3 п. 170.8 ст. 170 Податкового кодексу звільняються від оподаткування:

  • сума пенсійних виплат на визначений строк, одноразові пенсійні виплати, одержувані учасником фонду, який не досяг повноліття або має вік не менше 70 років;
  • сума пенсійних виплат на визначений строк або одноразові пенсійні виплати, якщо учасник недержавного пенсійного фонду отримав інвалідність I групи.

Оподаткування податком на прибуток доходів НПФ

Податковим кодексом надано право неприбутковим організаціям та установам (крім бюджетних) самостійно приймати рішення: оподатковуватися їм на загальних підставах чи бути включеними до Реєстру неприбуткових установ і організацій (далі — Реєстр) та, відповідно, отримувати податкові пільги. Умовою перебування неприбуткових організацій у Реєстрі, в тому числі НПФ, є дотримання вимог, передбачених ст. 157 Податкового кодексу.

Для внесення до Реєстру НПФ треба подати до органу ДПС за його місцезнаходженням реєстраційну заяву за формою № 1-РН згідно з додатком 1 до Положення про реєстр неприбуткових установ та організацій, затвердженого наказом № 37, та копії установчих документів.

♦ Право НПФ на користування пільгами в оподаткуванні податком на прибуток виникає після внесення такої організації до Реєстру на підставі п. 157.12 ст. 157 Податкового кодексу.

Відповідно до п. 157.4 ст. 157 Податкового кодексу від оподаткування податком на прибуток звільняються доходи НПФ, отримані у вигляді:

  • коштів, які надходять до пенсійних фондів як внески на недержавне пенсійне забезпечення;
  • доходів від здійснення операцій з активами (у тому числі пасивних доходів) недержавних пенсійних фондів;
  • дотацій або субсидій, отриманих з державного або місцевого бюджетів, державних цільових фондів або в межах технічної чи благодійної, у тому числі гуманітарної, допомоги, крім дотацій на регулювання цін на платні послуги, які надаються таким неприбутковим організаціям або через них їх одержувачам згідно із законодавством, з метою зниження рівня таких цін.

Що стосується звільнення від оподаткування пасивних доходів, то слід звернутися до терміна «пасивні доходи», визначеного пп. 14.1.268 п.14.1 ст. 14 Податкового кодексу, — це доходи, отримані у вигляді процентів, дивідендів, страхових виплат і відшкодувань, а також роялті.

Щодо звільнення від оподаткування доходів, отриманих від здійснення операцій з активами, фахівці мають різні думки, оскільки нормою п. 157.4 ст. 157 Податкового кодексу конкретно не оговорено перелік операцій, доходи від яких не оподатковуються. Проте на практиці часто виникає питання, як застосовувати цю норму до операцій з продажу активів НПФ або оперативної оренди нерухомого майна.

Тому розглянемо це питання детальніше, виходячи з положень Закону про НПЗ.

Так, цим Законом конкретно визначено перелік активів пенсійного фонду, ліміти їх інвестування, напрями використання та порядок управління активами.

Формування пенсійних активів НПФ здійснюється за рахунок активів у грошових коштах, цінних паперах та інших активах, не заборонених законодавством, відповідно до затвердженої інвестиційної декларації, яка визначає інвестиційну політику фонду. В інвестиційній декларації відображаються склад активів пенсійного фонду, основні напрями інвестування пенсійних активів та обмеження інвестиційної діяльності з пенсійними активами, встановлені в межах загальних вимог та обмежень інвестиційної діяльності, визначених статтями 47 — 49 Закону про НПЗ.

♦ З метою захисту прав учасників пенсійного фонду Законом про НПЗ заборонено: формувати пенсійні активи за рахунок позикових (кредитних) коштів; надавати майнові гарантії, забезпечені пенсійними активами; укладати угоди купівлі-продажу або міни пенсійних активів з обов'язковою умовою зворотного викупу; за рахунок пенсійних активів емітувати будь-які боргові цінні папери та похідні цінні папери; придбавати цінні папери, емітовані особами, з якими пенсійним фондом укладено договори на надання послуг (зокрема, зберігач, адміністратор, компанія з управління активами, аудитор, засновники та інші).

При цьому пенсійні активи не можуть бути предметом застави і на них не може бути звернуто будь-яке стягнення або застосована конфіскація, якщо вони сформовані за рахунок коштів, отриманих на підставах, що не суперечать законодавству.

На пенсійні активи також не може бути звернуто будь-яке стягнення за зобов'язаннями засновників пенсійного фонду, роботодавців-платників, осіб, що здійснюють управління активами пенсійного фонду, адміністратора, зберігача такого фонду та страхової організації, з якою укладено договір страхування довічної пенсії учасником відповідного пенсійного фонду або договір страхування ризику настання інвалідності чи смерті учасника фонду.

Отже, одним із головних принципів у системі недержавного пенсійного забезпечення є розмежування та відділення активів пенсійного фонду від активів його засновників і роботодавцівплатників пенсійного фонду, адміністраторів, компаній з управління активами та страховиків з метою неможливості банкротства пенсійного фонду.

Зауважимо, що ст. 47 Закону про НПЗ визначено перелік всіх пенсійних активів, серед яких є інші активи, але їх не розшифровано, тобто об'єкти нерухомого майна не виділено. Але про них йдеться у ст. 49 цього Закону, яка визначає загальні обмеження інвестиційної діяльності з пенсійними активами. Для об'єктів нерухомості Законом про НПЗ встановлено обмеження, яке полягає в тому, що особа, яка здійснює управління активами пенсійного фонду, може придбавати або додатково інвестувати в об'єкти нерухомості не більш як 10% загальної вартості пенсійних активів.

Обчисленням та визначенням чистої вартості активів пенсійного фонду, їх обліком та зарахуванням займається професійний адміністратор та компанія з управління активами такого пенсійного фонду згідно з методикою, визначеною Положенням про порядок визначення чистої вартості активів недержавного пенсійного фонду (відкритого, корпоративного, професійного), затвердженим рішенням № 339.

Щодо використання пенсійних активів, які накопичуються у пенсійному фонді, то вони можуть бути використані виключно для цілей інвестиційної діяльності фонду, виконання зобов'язань фонду перед його учасниками та оплати витрат, пов'язаних із здійсненням недержавного пенсійного забезпечення (ст. 48 Закону про НПЗ). До таких витрат, зокрема, належать: оплата послуг професійного адміністратора, включаючи оплату рекламних та агентських послуг, пов'язаних з функціонуванням пенсійного фонду; виплата винагороди за надання послуг з управління активами пенсійного фонду, розмір якої визначається радою фонду і зазначається в договорі про управління активами пенсійного фонду; оплата послуг зберігача та послуг з проведення планових аудиторських перевірок пенсійного фонду тощо.

Активи пенсійного фонду формуються за рахунок внесків до пенсійного фонду та прибутку (збитку) від їх інвестування. Згідно з Порядком № 424 та рішенням № 322 дохід (втрати) від управління активами пенсійного фонду складається з прибутку (збитку) від здійснення операцій з активами пенсійного фонду та пасивних доходів, отриманих на активи пенсійного фонду. Порядок № 424 застосовується адміністраторами пенсійних фондів та особами, що здійснюють управління активами пенсійних фондів, при обчисленні прибутку (збитку) від інвестування активів недержавного пенсійного фонду в бухгалтерському обліку.

Слід зауважити, що накопичені пенсійні кошти в сумі розміру пенсійних внесків, сплачених на користь учасника фонду, і, що особливо суттєво, суми отриманого на його користь прибутку (збитку) пенсійного фонду є власністю такого учасника, якою він розпоряджається згідно із Законом про НПЗ. Весь без винятку прибуток (збиток) від інвестування активів пенсійного фонду, обчислений відповідно до вимог Порядку № 424, розподіляється між учасниками пенсійного фонду в системі персоніфікованого обліку пенсійного фонду пропорційно сумам, відображеним на їхніх індивідуальних пенсійних рахунках, на дату здійснення розподілу.

♦ Як пасивні доходи, отримані НПФ, так і доходи від продажу пенсійних активів або передачі їх у користування третім особам (оренда нерухомого майна) та інші господарські операції, які впливають на чисту вартість пенсійних активів, звільняються від оподаткування податком на прибуток за умови додержання загальних обмежень інвестиційної діяльності з пенсійними активами, а також цільового використання цих коштів.

У разі одержання НПФ доходів, які не відносяться до звільнених від оподаткування (тобто з інших джерел), такі доходи підлягають оподаткуванню в порядку, встановленому п. 157.11 ст. 157 Податкового кодексу, а саме: податок на прибуток визначається як сума доходів, отриманих з інших джерел, зменшених на суму витрат, пов'язаних з отриманням таких доходів, але не вище суми цих доходів. При цьому при визначенні такого оподатковуваного прибутку сума амортизаційних відрахувань не враховується. Також слід додати, що відповідно до п. 2.7 Порядку № 56 витрати неприбуткової організації, зокрема НПФ, відображаються в тому звітному періоді, в якому було отримано доходи, що підлягають оподаткуванню.

У разі отримання прибутку від неосновної діяльності та/або доходів, що підлягають оподаткуванню відповідно до положень Податкового кодексу, разом із податковим звітом НПФ мають подавати фінансову звітність у порядку, передбаченому для подання податкового звіту.

«Гарячі лінії»

Дата: 3 жовтня, Четвер
Час проведення: з 14:00 до 16:00
Контактний номер: (044) 501-06-42