Бухоблік
Тема: Податок на прибуток

Визначення складу витрат платника податку у разі сплати процентів за борговими зобов’язаннями

У попередніх номерах журналу було розглянуто питання відображення в бухгалтерському обліку та в оподаткуванні фінансових витрат підприємства. Розглянемо особливості визначення складу витрат у разі сплати процентів за борговими зобов'язаннями на користь нерезидентів-засновників, що володіють 50% і більше статутного фонду платника податку, або пов'язаних з ними осіб.

Визначення терміна «проценти» наведено в ст. 14 Податкового кодексу.{h}14.1.206 Проценти — дохід, який сплачується (нараховується) позичальником на користь кредитора як плата за використання залучених на визначений або невизначений строк коштів або майна. До процентів включаються:
а) платіж за використання коштів або товарів (робіт, послуг), отриманих у кредит;
б) платіж за використання коштів, залучених у депозит;
в) платіж за придбання товарів у розстрочку;
г) платіж за користування майном згідно з договорами фінансового лізингу (оренди) (без урахування частини лізингового платежу, що надається в рахунок компенсації частини вартості об'єкта фінансового лізингу);
ґ) винагорода (дохід) орендодавця як частина орендного платежу за договором оренди житла з викупом, сплачена фізичною особою платнику податку, на користь якого відступлено право на отримання таких платежів.{/h}

З огляду на норми п. 141.1 ст. 141 Податкового кодексу витрати, пов'язані з нарахуванням процентів за борговими зобов'язаннями (крім фінансових витрат, включених до собівартості кваліфікаційних активів відповідно до П(С)БО), включаються до складу витрат звітного періоду за умови, що такі нарахування здійснюються у зв'язку з провадженням господарської діяльності платника податку. Для певної категорії платників п. 141.2 ст. 141 Податкового кодексу передбачено обмеження щодо віднесення таких витрат у зменшення об'єкта оподаткування.

Так, для платника податку, 50 та більше відсотків статутного фонду (акцій, інших корпоративних прав) якого перебуває у власності або управлінні нерезидента (нерезидентів), віднесення до складу витрат нарахування процентів за кредитами, позиками та іншими борговими зобов'язаннями на користь таких нерезидентів та пов'язаних з ними осіб дозволяється в сумі, що не перевищує суму доходів такого платника податку, отриману протягом звітного періоду у вигляді процентів від розміщення власних активів, збільшену на суму, що дорівнює 50% оподатковуваного прибутку звітного періоду, без урахування суми таких отриманих процентів.

Таким чином, акцент у п. 141.2 ст. 141 Податкового кодексу зроблено на нарахування процентів на користь нерезидентів, що мають у статутному фонді платника податку 50 і більше відсотків або пов'язаних з ними осіб.

Вищезазначене має такий вигляд:

В% = Д%  + 50% (ПД%),

де В% — граничний розмір витрат на сплату процентів за борговими зобов'язаннями в звітному податковому періоді;

Д% — доходи, отримані в звітному податковому періоді у вигляді відсотків;

Д%) — оподатковуваний прибуток звітного податкового періоду без урахування суми отриманих процентів.

Відповідно до пп. 14.1.122 п.14.1 ст. 14 Податкового кодексу з метою оподаткування до нерезидентів віднесено:

  • а) іноземні компанії, організації, утворені згідно із законодавством інших держав, їх зареєстровані (акредитовані або легалізовані) відповідно до законодавства України філії, представництва та інші відокремлені підрозділи з місцезнаходженням на території України;
  • б) дипломатичні представництва, консульські установи та інші офіційні представництва інших держав і міжнародних організацій в Україні;
  • в) фізичні особи, які не є резидентами України.

Платникам податку, що мають у складі засновниківфізичних осіб, слід звернути увагу на визначення статусу резидента для фізичної особи, наведене в пп. 14.1.213 п.14.1 ст. 14 Податкового кодексу.

З метою визначення підприємств, що потрапляють під дію п. 141.2 ст. 141 Податкового кодексу, слід визначитися із колом пов'язаних з таким платником податку осіб відповідно до пп. 14.1.159 п. 14.1 ст. 14 цього Кодексу.

Пов'язані особи — це юридичні та/або фізичні особи, взаємовідносини між якими можуть впливати на умови або економічні результати їх діяльності чи діяльності осіб, яких вони представляють і які відповідають будь-якій з наведених нижче ознак. Для зручності систематизуємо ознаки пов'язаної особи, наведені в пп. 14.1.159 ст. 14 Податкового кодексу в розрізі юридичних та фізичних осіб.

Юридична особа

Фізична особа

здійснює контроль за господарською діяльністю платника податку

фізична особа або члени її сім'ї, які здійснюють контроль за платником податку

контролюється таким платником податку

посадова особа платника податку, уповноважена здійснювати від імені платника податку юридичні дії, спрямовані на встановлення, зміну або припинення правових відносин, а також члени її сім'ї

перебуває під спільним контролем з таким платником податку

платники податку — учасники об'єднання підприємств незалежно від його виду та організаційно-правової форми, що провадять господарську діяльність шляхом утворення
такого об'єднання

 

Під контролем господарської діяльності платника податку слід розуміти таке.

1. Володіння безпосередньо або через пов'язаних фізичних та/або юридичних осіб часткою (паєм, пакетом акцій) статутного фонду платника податку в розмірі не менш як 20% статутного фонду платника податку.

2. Вплив безпосередньо або через пов'язаних фізичних та/або юридичних осіб на господарську діяльність суб'єкта господарювання в результаті:

  • надання права, яке забезпечує вирішальний влив на формування складу, результати голосування та рішення органів управління платника податку;
  • обіймання посад членів наглядової (спостережної) ради, правління, інших наглядових чи виконавчих органів платника податку особами, які вже обіймають одну чи декілька із зазначених посад в іншому суб'єкті господарювання;
  • обіймання посад керівника, заступника керівника спостережної ради, правління, іншого наглядового чи виконавчого органу платника податку особою, яка вже обіймає одну чи декілька із зазначених посад в інших суб'єктах господарювання;
  • надання права на укладення договорів і контрактів, які дають можливість визначати умови господарської діяльності, давати обов'язкові до виконання вказівки або здійснювати делеговані повноваження і функції органу управління платника податку.

Для фізичної особи загальна сума володіння часткою статутного фонду платника податку (голосів у керівному органі) визначається як загальна сума корпоративних прав, що належать такій фізичній особі, членам сім'ї такої фізичної особи та юридичним особам, які контролюються такою фізичною особою або членами її сім'ї.

Розглянемо приклади розрахунку витрат з метою оподаткування.

Приклад 1

У II кварталі 2011 р. отримано кредит від нерезидента-засновника, який володіє 70% статутного капіталу платника податку. За умовами кредитного договору сума процентів за квартал становить 25 000,00 грн. (Σ%).

Дохід за II квартал 2011 р. від усіх видів діяльності — 250 000,00 грн., у тому числі дохід у вигляді процентів по банківському депозиту — 10 000,00 грн.

Витрати за II квартал 2011 р. — 200 000,00 грн., у тому числі витрати на виплату процентів за кредитом від нерезидента — 25 000,00 грн.

1. Розраховуємо оподатковуваний прибуток без урахування доходів, отриманих у вигляді процентів (П):

П = (250 000,00 — 10 000,00) — (200 000,00 — 25 000,00) = 65 000,00 грн.

2. Розраховуємо граничну суму витрат за процентами (В гр.):

В гр. = 10 000,00 + (65 000,00 х 50%) = 42 500,00 грн.

Враховуючи, що В гр. > Σ%, до складу витрат за II квартал 2011 р. відноситься вся сума процентів за кредитом від нерезидента — 25 000,00 грн.

Приклад 2

У II кварталі 2011 р. отримано кредит від нерезидента-засновника, який володіє 65% статутного капіталу. За умовами кредитного договору сума процентів за квартал становить 20 000,00 грн. (Σ%).

Дохід за II квартал 2011 р. від усіх видів діяльності — 215 000,00 грн., у тому числі дохід у вигляді процентів за банківським депозитом — 25 000,00 грн.

Витрати за II квартал 2011 р. — 200 000,00 грн., у тому числі витрати на виплату процентів за кредитом від нерезидента — 20 000,00 грн.

1. Розраховуємо оподатковуваний прибуток без урахування процентів (П):

П  = (215 000,00 — 25 000,00) — (200 000,00 — 20 000,00) = 10 000 грн.

2. Розраховуємо граничну суму витрат за процентами (В гр.):

В гр. =10 000,00 + (10 000 х 50%) = 15 000 грн.

Враховуючи, що В гр. < Σ%, до складу витрат за II квартал 2011 р. відноситься не вся сума процентів за кредитом від нерезидента, а лише 15 000,00 грн.

Сума перевищення фактично нарахованих процентів над розрахованим лімітом витрат, не віднесеного до складу витрат виробництва (обігу) згідно з п. 141.3 ст. 141 Податкового кодексу, протягом звітного періоду підлягає перенесенню на результати майбутніх податкових періодів із збереженням обмежень, зазначених у відповідному пункті.

У разі здійснення операцій з борговими зобов'язаннями з нерезидентами, що мають офшорний статус, діє норма п. 161.2 ст. 161 Податкового кодексу, а саме: вартість товарів (робіт, послуг) включається до складу витрат у сумі, що становить 85% їх вартості за умови:

  • укладення договорів, які передбачають здійснення оплати товарів (робіт, послуг) на користь нерезидентів, що мають офшорний статус;
  • здійснення розрахунків через нерезидентів, що мають офшорний статус;
  • здійснення розрахунків через банківські рахунки нерезидентів, що мають офшорний статус, незалежно від того, чи здійснюється така оплата (в грошовій або іншій формі) безпосередньо або через інших резидентів або нерезидентів; витрат платників податку на оплату вартості таких товарів (робіт, послуг).

Приклад 3

У II кварталі 2011 р. отримано кредит від нерезидента-засновника, який володіє 70% статутного капіталу та має офшорний статус. За умовами кредитного договору сума процентів за квартал становить 20 000,00 грн. (Σ%).

Дохід за ІI квартал 2011 р. від усіх видів діяльності — 220 000,00 грн., у тому числі дохід у вигляді процентів за банківським депозитом — 9000,00 грн.

Витрати за II квартал 2011 р. — 180 000,00 грн., у тому числі витрати на виплату процентів за кредитом від нерезидента — 38 000,00 грн.

1. Розраховуємо суму офшорних обмежень:

В% = 20 000,00 х 85% = 17 000,00 грн.

2. Розраховуємо оподатковуваний прибуток без урахування процентів (П):

П  = (220 000,00 — 9000,00) — (180 000,00 — 17 000,00 (В%)) = 48 000,00 грн.

3. Розраховуємо граничну суму витрат за процентами (В гр.):

В гр. = 9000,00 + (48 000,00 х 50%) = 33 000,00 грн.

З огляду на офшорний статус нерезидента-засновника, що надав платнику податку кредит В гр. < (В%), до складу витрат за II квартал 2011 р. відноситься не вся сума процентів за кредитом (38 000,00 грн.), а лише  33 000,00 грн. Решта — 5000,00 грн. (38 000,00 — 33 000,00) згідно з п. 141.3 ст. 141 Податкового кодексу переноситься на результати майбутніх податкових періодів із збереженням обмежень, передбачених п. 141.2 ст. 141 Податкового кодексу.

«Гарячі лінії»

Дата: 14 березня, Четвер
Час проведення: з 14:00 до 16:00
Контактний номер: (044) 501-06-42