Лист
Тема: Податковий борг

Коментарі до змін, внесених до Податкового кодексу України: погашення податкового боргу та адміністративний арешт майна

Розвиток України в умовах ринкових відносин обумовлює необхідність застосування в податково-правовому регулюванні сучасних універсальних механізмів.

Майже п'ять місяців поспіль починаючи з 02.12.2010 р. — дати прийняття Податкового кодексу, теоретичні засади основного податкового закону випробовувалися на міцність на практиці.

Результатом роботи щодо забезпечення аналізу практики запровадження та застосування норм цього Кодексу, проведеної Комітетом Верховної Ради України з питань фінансів, банківської діяльності, податкової та митної політики, стало прийняття Закону № 3609, яким врегульовано деякі суперечливі питання з більшості узагальнених законодавчих пропозицій та враховано найактуальніші з них.

Так, зазначеним Законом внесено зміни до десяти законодавчих актів, пов'язаних з оподаткуванням, серед яких ключове місце посідає Податковий кодекс, оскільки переважна більшість питань стосується саме оновлення його окремих положень.

Отже, частиною першою Закону № 3609, що складається із 123 пунктів, внесено зміни до 121 статті, а також до окремих положень розділу XIX «Прикінцеві положення» та розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу.

У частині погашення податкового боргу та адміністративного арешту майна у зв'язку із прийняттям цього Закону зазнали змін дев'ять статей Кодексу, дві з яких стосуються загальних положень (статті 14, 38), а сім — безпосередньо зазначених процедур (статті 87, 89, 93 — 95, 97, 98). Крім того, розділом «Прикінцеві та перехідні положення» Закону № 3609 запроваджено положення щодо незастосування відповідальності (штрафних санкцій (фінансових санкцій, штрафів), пені, адміністративного стягнення у вигляді штрафу) за неправильне визначення у податковій декларації з податку на доходи фізичних осіб, яку скасовано, суми доходів, утриманого та перерахованого податку, а також за несвоєчасне подання такої податкової декларації; незастосування примусового стягнення зазначених санкцій органами державної виконавчої служби; списання застосованих, але не сплачених до бюджету платниками податку на доходи фізичних осіб сум санкцій.

Найкардинальнішою зміною, безпосередньо пов'язаною з погашенням податкового боргу платника податків, є скасування податкової поруки, що відбулося шляхом виключення з понятійного апарату Кодексу визначення такого терміна та загальних засад його застосування.

До набрання чинності Законом № 3609 податкова порука регламентувалася пп. 14.1.174 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу.

Зазначеним положенням передбачалося, що відповідно до податкової поруки банк-поручитель на підставі укладеного договору, який підлягав повідомчій реєстрації у податкових органах, зобов'язувався перед податковим органом відповідати за належне виконання платником податків обов'язків з погашення його податкового зобов'язання або податкового боргу. Внаслідок невиконання платником податків договірного зобов'язання такий борг набував статусу податкового боргу банку, до якого згідно з договором податкової поруки мали застосовуватися процедури погашення податкового боргу платника податків, за якого він поручався.

Поштовхом для скасування податкової поруки стала недосконалість (недостатній розвиток) в нормативному та науковому сенсі інституту податкової поруки, неможливість здійснення на цій підставі подальшого практичного запровадження механізму її застосування у податкових правовідносинах, відсутність узгодженості такого питання в різних галузевих законодавчих актах і наявність прозорого конфлікту інтересів у цьому питанні між цивільною, банківською та податковою сферами.

Окрім того, з точки зору інших сторін таких владно-майнових відносин, що виникали відповідно до податково-правових норм, податкова порука не задовольняла бізнес-інтереси її учасників, а тому не викликала особливої зацікавленості з боку банківського сектора та суб'єктів господарювання.

Більше того, системна криза у банківському секторі економіки взагалі поставила під сумнів доцільність існування такого інституту, оскільки стала ймовірною ситуація, коли банк-поручитель у момент виконання обов'язку опиниться неплатоспроможним, як і сам боржник. Тому для держави в особі податкового органу податкова порука також може виявитися лише сумнівно надійним способом забезпечення податкового обов'язку (податкового боргу).

Водночас з Податкового кодексу також було виключено взаємопов'язані з податковою порукою положення, зокрема п. 38.2 ст. 38 та пп. 93.1.5 п. 93.1 ст. 93.

Також дещо змінилося визначення  поняття податкового боргу, передбачене пп. 14.1.175 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу, в якому дві окремі процедури — самостійне узгодження платником податків або узгодження в порядку оскарження, було уніфіковано однією загальною процедурою узгодження, оскільки з метою визначення податкового боргу достатнім є факт узгодження, а не шляхи його досягнення (в результаті декларування чи застосування процедур оскарження в адміністративному та/або судовому порядку).

Водночас згідно з Законом № 3609 дещо, але принципово, змінився пп. 87.3.4 п. 87.3 ст. 87 цього Кодексу.

Зазначене положення згідно з попередньою редакцією передбачало, що не можуть бути використані як джерела погашення податкового боргу платника податків кошти кредитів або позик, наданих платнику податків кредитно-фінансовою установою, що обліковуються на позичкових рахунках, відкритих такому платнику податків; суми акредитивів, що виставлені на ім'я платника податків, але не відкриті; суми авансових платежів та попередньої оплати за контрактами підприємств суднобудівної промисловості, отримані від замовників морських і річкових суден та інших плавучих засобів.

З метою державної регуляторної підтримки ефективного розвитку суднобудівної галузі в Україні, яка самостійно (без кредитування, надання фінансової допомоги і виваженої податкової політики) не в змозі за рахунок власних фінансових результатів забезпечити хоча б просте відтворення витрачених та втрачених факторів виробництва, назву зазначеної галузі було доповнено (конкретизовано) кодом класу 35.11 групи 35.1 розділу 35 КВЕД (ДК 009:2005).

Так, підклас 35.11.0 класу 35.11 «Будування та ремонт суден» групи 35.1 «Будування та ремонт суден» розділу 35 «Виробництво інших транспортних засобів» Класифікації включає:

  • будування транспортних суден (пасажирських суден, поромів, вантажних суден, включаючи танкери, тощо), військових кораблів, промислових суден;
  • будування суден на повітряних подушках, плавучих та заглибних бурових платформ;
  • будування інших плавучих конструкцій та об'єктів (плавучих доків, понтонів, кесонів, кофердамів, дебаркадерів, буїв, резервуарів, барж, ліхтерів тощо);
  • ремонт, перебудування (модернізацію та реконструкцію) і обладнання суден.
  • Незважаючи на те що без перелічених нижче видів діяльності, які прямо пов'язані із судно-будівною галуззю, наведений вище цикл виробництва плавучих транспортних засобів не вбачається можливим, Класифікацією визначено, що до класу 35.11 не належать (оскільки включені до інших класів), зокрема:
  • виробництво гребних ґвинтів (клас 28.75), суднових двигунів (клас 29.11), суднових навігаційних засобів (клас 33.20), амфібій (клас 34.10), надувних човнів та плотів (клас 35.12);
  • ремонт, перебудування і обладнання спортивно-прогулянкових суден (клас 35.12);
  • різання суден на металобрухт (клас 37.10).

Згідно з попередньою редакцією пп. 87.3.4 п. 87.3 ст. 87 Податкового кодексу, що діяла до набрання чинності Законом № 3609, його дія, ймовірно, могла поширюватись і на підприємства суднобудівної промисловості, які належать до підкласу 35.12.0 класу 35.12 «Будування та ремонт спортивно-прогулянкових суден» групи 35.1 «Будування та ремонт суден» розділу 35 «Виробництво інших транспортних засобів» Класифікації, що включає:

  • виробництво надувних човнів та плотів;
  • будування парусних суден із допоміжним двигуном або без нього, моторних човнів, інших спортивно-прогулянкових суден (каное, байдарок, каяків, академічних суден тощо);
  • ремонт, перебудування (модернізацію та реконструкцію) і обладнання спортивно-прогулянкових суден.

Отже, надалі така конкретизація дасть змогу уникати зайвих непорозумінь між податковими органами і платниками податків щодо чіткого визначення (ідентифікації) кола підприємств суднобудівної промисловості, на які поширюється дія пп. 87.3.4 п. 87.3 ст. 87 Податкового кодексу, що передбачає невикористання як джерела погашення податкового боргу платника податків сум авансових платежів та попередньої оплати за контрактами підприємств суднобудівної промисловості (клас 35.11 групи 35 КВЕД ДК 009:2005), отриманих від замовників морських та річкових суден та інших плавучих засобів.

Також внесено зміни до п. 89.2 ст. 89 Податкового кодексу в редакції, діючій з дати набрання ним чинності і до дати набрання чинності Законом № 3609, яким раніше було передбачено, що опису у податкову заставу підлягає майно, балансова вартість якого відповідає сумі податкового боргу платника податків.

Як свідчить практика застосування такого положення протягом окресленого часу, виявилося, що не було враховано ситуацію, коли балансова вартість майна платника податків, що підлягає опису в податкову заставу, є меншою від суми податкового боргу такого платника.

Тому з метою упорядкування питання щодо проведення опису в податкову заставу майна платника податків, який має податковий борг у розмірі його балансової вартості, наявний на момент проведення опису такого майна, зазначене положення було доповнено новим абзацом відповідного змісту.

Окремі зміни торкнулися деяких положень щодо адміністративного арешту майна.

Так, у редакції Податкового кодексу, в якій він був прийнятий та набрав чинності, відсутність свідоцтва про державну реєстрацію суб'єктів господарювання була однією з підстав для застосування адміністративного арешту майна (пп. 94.2.4 п. 94.2 ст. 94), а пред'явлення зазначеного свідоцтва — обставиною для припинення такого арешту (пп. 94.19.8 п. 94.19 ст. 94).

Отже, такий захисний механізм державного регулювання, як адміністративний арешт майна, закладався у податкове законодавство з метою попередження випадків ухилення від сплати податків суб'єктами, які здійснюють діяльність за умови їх державної реєстрації, тобто мають відповідний підтвердний документ, або взагалі без реєстрації, не маючи такого документа.

Однак у зв'язку з тим, що видачу свідоцтва було визнано застарілим способом, який не відповідає сучасному рівню розвитку суспільства та не здатен належним чином задовольнити потреби цивільного обороту, пп. 5 п. 3 частини першої Закону № 3205 таку підставу взагалі було виключено із переліку обставин, у разі з'ясування яких застосовувався адміністративний арешт майна.

Водночас зазначене питання було упорядковано Законом № 3609. Зокрема, переліки обставин, у разі з'ясування яких застосовується адміністративний арешт майна платника податків (п. 94.2 ст. 94), та підстав, згідно з якими здійснюється припинення такого арешту (п. 94.19 ст. 94), було доповнено документами, що підтверджують державну реєстрацію юридичних осіб та фізичних осібпідприємців відповідно до закону як альтернатива свідоцтву про державну реєстрацію суб'єктів господарювання, що визнано недемократичним засобом державного регулювання.

♦ Відповідно до ст. 20 Закону № 755 відомості, що містяться в Єдиному державному реєстрі, надаються у вигляді витягу з цього Реєстру, довідки про наявність або відсутність в Єдиному державному реєстрі інформації, яка запитується.

Також було оновлено пп. 94.2.7 п. 94.2 ст. 94 Податкового кодексу, згідно з яким раніше до платника податків, що не допускав податкового керуючого до складання акта опису (виділення) майна для його продажу, застосовувався адміністративний арешт майна.

Однак іншими положеннями цього Кодексу, зокрема щодо застосування податкової застави (ст. 89) та продажу майна, яке перебуває у податковій заставі (ст. 95), передбачено лише складання акта опису майна, на яке поширюється право податкової застави, а складання акта опису (виділення) майна для його продажу відсутнє.

Отже, з метою приведення зазначеного положення у відповідність з іншими положеннями цього Кодексу положення щодо складання акта опису (виділення) майна для його продажу було виключено із переліку підстав, за яких застосовується адміністративний арешт майна.

Водночас Законом № 3609 доповнено абзац перший п. 94.20 ст. 94 Податкового кодексу, згідно з яким рішення щодо звільнення з-під арешту майна приймається органом ДПС.

Таким положенням у попередній редакції не встановлювалися чіткі часові рамки, протягом яких має прийматися рішення про звільнення майна з-під арешту, що могло мати негативні наслідки для платників податків.

У зв'язку з цим відтепер відповідне положення передбачає, що прийняття податковим органом рішення щодо звільнення з-під арешту майна платника податків здійснюється протягом двох робочих днів, що наступають за днем, коли органу ДПС стало відомо про виникнення підстав припинення адміністративного арешту.

Також Законом № 3609 до Податкового кодексу було внесено інші, менш суттєві зміни.

Зокрема, в п. 95.21 ст. 95 цього Кодексу замість поняття біржового ринку з'явилися поняття конкретних форм організації біржової торгівлі, а саме біржових торгів, аукціонів, у зв'язку з чим (в цьому контексті) операції з продажу на біржових торгах, аукціонах майна, визначеного ст. 95 Податкового кодексу, не підлягають нотаріальному посвідченню.

Згідно з пп. 97.4.5 п. 97.4 ст. 97 цього Кодексу, що діяв до набрання чинності Законом № 3609, особами, відповідальними за погашення грошових зобов'язань чи податкового боргу товариства співвласників житла, в разі ліквідації такого платника податків (не пов'язаної з банкрутством), визначалися його члени, що несли солідарну відповідальність.

Однак ст. 28 Закону № 2866 передбачено, що у разі ліквідації об'єднання співвласників багатоквартирного будинку кошти, які залишилися після задоволення вимог кредиторів, розподіляються між усіма власниками приміщень пропорційно сукупному розміру їх внесків та обов'язкових платежів на утримання і ремонт неподільного майна, відповідної частки загального майна, а також на інші спільні витрати у багатоквартирному будинку.

Окрім того, відповідно до ст. 96 Цивільного кодексу:

  • учасник (засновник) юридичної особи не відповідає за зобов'язаннями юридичної особи, крім випадків, визначених установчими документами та законом;
  • особи, які створюють юридичну особу, несуть солідарну відповідальність за зобов'язаннями, що виникли до її державної реєстрації.

У зв'язку з невідповідністю у зазначених законодавчих актах різновидів цивільно-правової відповідальності (солідарної або пропорційної) членів товариств співвласників житла, а також оскільки така відповідальність діє лише до державної реєстрації юридичної особи, за зобов'язаннями якої учасники взагалі не відповідають, поняття товариства співвласників житла Законом № 3609 було виключено.

Таким чином, виключення відповідного положення зі ст. 97 Податкового кодексу, згідно з якою відповідальність за погашення податкового боргу товариства співвласників житла покладалася на його членів, передбачає здійснення процедури погашення податкового боргу такої юридичної особи в загальному порядку, передбаченому ст. 95 цього Кодексу.

Ще одна зміна стосується пп. 98.1.1 п. 98.1 ст. 98 Податкового кодексу.

Раніше зазначеним підпунктом передбачалося, що під реорганізацією платника податків слід розуміти зміну його правового статусу, яка передбачає дію щодо зміни найменування платника податків, організаційно-правового статусу господарського товариства, що тягне за собою зміну їх коду згідно з Єдиним державним реєстром підприємств та організацій України та/або податкового номера.

Відповідно до вимог ст. 90 Цивільного кодексу юридична особа повинна мати найменування, яке містить інформацію про її організаційно-правову форму; таке найменування зазначається в її установчих документах і вноситься до Єдиного державного реєстру.

Зміна найменування юридичної особи передбачає внесення змін до установчих документів шляхом викладення статуту в новій редакції або таких змін у вигляді додатка до статуту.

Згідно зі ст. 29 Закону № 755 зміни до установчих документів, пов'язаних зі зміною найменування юридичної особи, здійснюються в порядку державної реєстрації змін до установчих документів юридичної особи, про що заявнику видається виписка з Єдиного державного реєстру.

Статтею 104 Цивільного кодексу передбачено, що юридична особа припиняється в результаті передання всього свого майна, прав та обов'язків іншим юридичним особам — правонаступникам (злиття, приєднання, поділу, перетворення) або в результаті ліквідації.

Тому незважаючи на те що наслідком реорганізації юридичної особи може бути зміна її найменування, все одно дія, пов'язана зі зміною найменування платника податків, не тягне за собою зміну його коду згідно з Єдиним державним реєстром підприємств та організацій України, а тим більше його податкового номера. Отже, на цій підставі зазначене було виключено з пп. 98.1.1 п. 98.1 ст. 98 Податкового кодексу.

І насамкінець зупинимося ще на одній зміні, яка встановлюється частиною третьою розділу «Прикінцеві та перехідні положення» Закону № 3609, але не передбачає внесення змін до Податкового кодексу.

Так, зазначеним положенням установлено, що:

  • штрафні санкції (фінансові санкції, штрафи), пеня, адміністративні стягнення у вигляді штрафу за неправильне визначення у податковій декларації з податку на доходи фізичних осіб, що подавалася на виконання пп. «д» п. 176.2 ст. 176 цього Кодексу, загальної суми доходів, нарахованих (виплачених, наданих) на користь платників податку, загальної суми податку на доходи фізичних осіб, утриманої з цих доходів, обсягів перерахованого податку до бюджету, а також за несвоєчасне подання такої податкової декларації не застосовуються;
  • примусове стягнення зазначених санкцій органами виконавчої служби не застосовується;
  • нараховані органами ДПС суми зазначених санкцій, не сплачені до бюджету платниками податку на доходи фізичних осіб, підлягають списанню.

Пов'язано це з виключенням відповідно до вимог Закону № 3221  пп. «д» п. 176.2 ст. 176 Податкового кодексу, яким передбачалося подання податковими агентами податкової декларації з податку на доходи фізичних осіб.

Отже, внаслідок скасування податкової декларації з податку на доходи фізичних осіб відсутні законодавчі підстави: для застосування відповідальності за неправильне визначення у податковій декларації сум нарахованих доходів, утриманого податку, перерахованого податку та за несвоєчасне подання такої податкової декларації; для застосування примусового стягнення таких санкцій; для списання нарахованих та несплачених сум санкцій.

Таким чином, швидкоплинність часу та застосування окремих вимог Податкового кодексу на практиці потребують постійного удосконалення певних норм та положень цього законодавчого акта відповідно до умов сьогодення.

«Гарячі лінії»

Дата: 3 жовтня, Четвер
Час проведення: з 14:00 до 16:00
Контактний номер: (044) 501-06-42