Бухоблік

Рахуємо збитки по-новому

У «Віснику» № 35/2011 було надруковано статтю «Визначення розміру збитків від розкрадання, нестачі, знищення матеріальних цінностей» відповідно до Порядку № 116.
Однак до цього Порядку постановою № 1253 внесено суттєві зміни: змінено порядок визначення збитків від нестач і крадіжок. Зміни набрали чинності з 16.12.2011 р. Отже, починаючи з цієї дати збитки слід рахувати по-новому.
Зауважимо, що в сучасному бухгалтерському обліку замість терміна «збитки» застосовують терміни «втрати» від нестач або нанесеної підприємству «шкоди». Але в Порядку № 116, постанові № 1253 та Методиці № 1891 застосовується термін «збитки». Тому і в цій статті застосовуватимемо термін «збитки».
Розглянемо зміни, яких зазнав Порядок № 116.


Організаційні аспекти розрахунку збитків

Пункт 2 Порядку № 116 викладено у новій редакції, а пункти 3 — 9 виключено.

Згідно з оновленим п. 2 Порядку № 116 розмір збитків розраховується за різними правилами для таких двох груп суб’єктів господарської діяльності, якщо збиток призвів до завдання майнової шкоди:

  • державі (в особі державних органів, державних підприємств), територіальній громаді (в особі органів місцевого самоврядування, комунальних підприємств) або суб’єкту господарської діяльності з державною (комунальною) часткою в статутному (складеному) капіталі. Називатимемо їх умовно державними суб’єктами господарської діяльності;
  • усім іншим суб’єктам господарської діяльності (далі — недержавні суб’єкти господарської діяльності).

Почнемо з останніх.

Нормативно-правові акти щодо визначення збитку недержавних суб’єктів господарської діяльності

Згідно з новою редакцією п. 2 Порядку № 116 розмір збитків від розкрадання, нестачі, знищення (псування) матеріальних цінностей визначається шляхом проведення незалежної оцінки відповідно до національних стандартів оцінки.

Тобто якщо на підприємстві встановлено факт розкрадання, нестачі, знищення (псування) матеріальних цінностей, крім дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння та валютних цінностей, має бути проведено незалежну оцінку збитку, яку здійснюють професійний оцінювач (фізична особа), який має відповідний сертифікат, чи юридична особа, у складі якої працює хоча б один оцінювач, які отримали сертифікат суб’єкта оціночної діяльності (ст. 5 Закону № 2658).

Для проведення оцінки збитку між підприємством та оцінювачем (чи юридичною особою, у складі якої працює оцінювач) укладається договір про проведення оцінки майна (статті 10 та 11 Закону № 2658).

За наслідками оцінки складається Звіт про оцінку майна (далі — Звіт), який містить у тому числі оцінену суму збитку. На підставі Звіту сума збитку відображається в обліку підприємства, а також пред’являється винній особі для відшкодування (порядок відображення в обліку такий самий, як описано у вищезазначеній статті у «Віснику» № 35/2011).

Нагадаємо, що раніше підприємство розраховувало збиток самостійно згідно з методикою, наведеною у Порядку № 116.

Нормативно-правові акти щодо визначення збитку державних суб’єктів господарської діяльності

Згідно з новою редакцією п. 2 Порядку № 116 розмір збитку визначається за методикою оцінки майна, затвердженою Кабінетом Міністрів України (Методика № 1891).

До Методики № 1891 постановою № 1253 також внесено зміни, які в основному й пов’язані з особливостями визначення збитку.

По-перше, п. 1 цієї Методики доповнено абзацом дев’ятим, згідно з яким ця Методика застосовується в тому числі для визначення розміру збитків, що призвели до завдання майнової шкоди державі, територіальній громаді або суб’єкту господарської діяльності з державною (комунальною) часткою в статутному (складеному) капіталі, у разі необхідності обґрунтування наявності або встановлення фактів розкрадання, нестачі, знищення (псування) майна.

По-друге, Методику № 1891 доповнено новим розділом (пункти 103 — 110) «Визначення розміру збитків, що призвели до завдання майнової шкоди», а також новими додатками 20 та 21 — «Акти оцінки збитків».

Отже, при визначенні збитку державні суб’єкти господарської діяльності повинні керуватися цієї Методикою.

Порядок визначення збитку згідно з Методикою № 1891

Особливості визначення збитку передбачено розділом «Визначення розміру збитків, що призвели до завдання майнової шкоди» (пункти 103 — 110) Методики № 1891.

Визначення збитку незалежним оцінювачем

За загальним правилом визначення розміру збитку здійснюється шляхом проведення незалежної оцінки (п. 104 Методики № 1891), тобто майже так само, як і недержавними суб’єктами господарської діяльності. Тільки на відміну від останніх, якщо замовником проведення такої оцінки є державний орган або орган місцевого самоврядування, то виконавець оцінки обирається на конкурсних засадах у порядку, встановленому Положенням № 1270.

Насамперед слід провести конкурс, визначити виконавця ролі оцінювача. Потім з ним необхідно укласти договір щодо проведення оцінки майна. Виконавець проводить оцінку та оформляє Звіт, надавши його замовникові.

Однак на цьому процедура не закінчується. Потрібно ще отримати позитивний висновок рецензента Звіту (п. 105 Методики 1891). Про особливості рецензування — далі.

На яку дату має бути проведено оцінку збитку?

Пунктом 105 Методики № 1891 передбачено, що з урахуванням положення частини третьої ст. 225 Господарського кодексу оцінку має бути  проведено на дату відшкодування боржником збитку чи на дату подання позову до суду.

На підставі яких документів оцінювач має здійснити розрахунок збитку? Які документи потрібно надати оцінювачу?

Перелік таких документів наведено в п. 106 Методики № 1891. Це — матеріали інвентаризації, документи з бухгалтерського обліку, документи з відомостями про фізичний стан і технічні характеристики майна, фінансова звітність тощо.

Існують різні методичні підходи й оціночні процедури для обчислення збитку, які описано у стандартах оцінки майна. Конкретний обраний оцінювачем метод обґрунтовується у Звіті з урахуванням ст. 22 Цивільного кодексу (п. 107 Методики № 1891). Ця стаття наводить поняття збитків, яке включає:

  • реальні збитки (втрати, яких особа зазнала у зв’язку зі знищенням або пошкодженням речі, а також витрати, які особа зробила або мусить зробити для відновлення свого порушеного права);
  • упущену вигоду (доходи, які особа могла б реально одержати за звичайних обставин, якби її право не було порушене).

Тобто при розрахунку збитків слід враховувати як реальні збитки, так і упущену вигоду. Причому якщо особа, яка порушила право, одержала у зв’язку з цим доходи, то розмір упущеної вигоди, що має відшкодовуватися особі, право якої порушено, не може бути меншим від доходів, одержаних особою, яка порушила право.

Оцінка збитків проводиться на підставі принципів, визначених пунктами 4 — 10 Національного стандарту № 1, та припущення про типовий характер використання майна.

У пунктах 108 і 109 Методики № 1891 наводяться особливості порядку оцінки для різних випадків.

Наголосимо, що всі зазначені рекомендації при виборі порядку оцінки призначено для оцінювача, який і повинен брати їх до уваги.

Самостійне визначення збитку

У загальному правилі проведення оцінки незалежним оцінювачем є кілька виключень. Коли замість проведення оцінки незалежним оцінювачем проводиться стандартизована оцінка, яку здійснюють самостійно державні органи приватизації (органи, уповноважені управляти державним майном) з використанням стандартної методології та стандартного набору вихідних даних, за результатами якої визначається оціночна вартість (п. 2 Методики № 1891).

Отже, згідно з п. 110 цієї Методики стандартизована оцінка збитків проводиться у випадках:

1) відсутності вихідних даних, що містять інформацію про пошкоджене майно до та після його розкрадання (нестачі, знищення, псування), крім даних бухгалтерського обліку;

2) неможливості особистого огляду пошкодженого майна виконавцем оцінки, що не дає йому змоги отримати відомості про стан майна до та після розкрадання (нестачі, знищення, псування);

3) завдання майнової шкоди внаслідок неправомірних дій з коштами.

Наголосимо, що у цих випадках запрошувати професійного оцінювача немає потреби — збиток оцінюють самостійно.

Хто повинен розраховувати збиток?

Згідно з останнім абзацом п. 110 Методики № 1891 це повинна робити комісія, утворена на відповідному підприємстві чи в державному органі, органі місцевого самоврядування. Рішення комісії документується Актом оцінки збитків (за формою додатка 20 або 21 до цієї Методики). На Акт оцінки збитків (далі — Акт) слід отримати позитивний висновок рецензента, після чого його затверджує керівник підприємства (суб’єкта) або уповноважена ним особа чи орган державної влади (орган місцевого самоврядування). Подібним чином оформлений Акт є документом, який визначає розмір збитку, що пред’являється для відшкодування винній особі.

Як саме оцінюється розмір збитку?

Для першого та другого випадків — у такий спосіб.

Балансова залишкова вартість пошкодженого (викраденого тощо) майна, визначена станом на дату оцінки, встановлену для приватизації (корпоратизації) або передавання його в оренду, чи на останню звітну дату балансу підприємства-балансоутримувача, збільшується на відповідний коефіцієнт.

Цей коефіцієнт визначається як добуток індексів цін виробників промислової продукції за галузями промисловості або індексів цін на будівельно-монтажні роботи за типами будівель і споруд, які визначаються Держстатом України, за період з дати, на яку було визначено балансову залишкову вартість майна, до дати оцінки збитків.

Звідки брати відповідні індекси?

Ці індекси публікує Держстат України. Ознайомитися з ними можна на сайті: http://www.ukrstat.gov.ua/

Важливо: індекси визначаються в середньому за місяць, а дата оцінки може припасти на будь-яку дату місяця.

Як в цьому випадку застосовувати відповідні щомісячні індекси?

Можна скористатися рекомендаціями, викладеними у листі № 62-97р.

Рекомендується прийняти умовно, що якщо відповідна дата оцінки балансової залишкової вартості припадає на період з 1 по 15 число відповідного місяця, індекс за цей місяць береться до розрахунку, а якщо з 16 по 31 число, то індекс за цей місяць до розрахунку не береться.

Держстат України публікує місячні індекси. Щоб визначити індекс за певний період, який включає кілька місяців, слід перемножити місячні індекси за відповідний період (лист № 62-97р).

Приклад 1

На складі підприємства зберігається олія (як товар), балансова вартість якої на дату балансу 30.09.2011 р. становила 500 грн. Олію зіпсовано 07.12.2011 р. Винна особа погашає суму збитку 27.12.2011 р.

Згідно з даними Держстату України індекс цін виробників олії (код КВЕД 15.4 група DA) за жовтень 2011 р. становить 140,8%, за листопад — 102,1% (див. на сайті). Станом на 27.12.2011 р. відповідний індекс за грудень відсутній, тому до розрахунку беремо тільки індекси за жовтень і листопад.

Загальний індекс за жовтень і листопад становить 143,8% (140,8 × 102,1 : 100).

Сума збитку — 719 грн. (500 × 143,8%).

Якщо підприємство є платником ПДВ, то на суму збитку додатково слід нарахувати ПДВ — 143,80 грн. (719 × 20%). Усього сума збитку з ПДВ становитиме 862,80 грн. (719 + 143,80).

Як розраховувати суму збитку, якщо відсутня інформація про залишкову балансову вартість майна або якщо така вартість дорівнює нулю на дату оцінки, встановлену для приватизації (корпоратизації) або передання його в оренду, чи останню звітну дату балансу підприємства —балансоутримувача пошкодженого майна?

Відповідно до абзацу п’ятого п. 110 Методики № 1891 у разі відсутності інформації про залишкову балансову вартість майна або якщо така вартість дорівнює нулю на дату оцінки, встановлену для приватизації (корпоратизації) або передання його в оренду, чи останню звітну дату балансу підприємства — балансоутримувача пошкодженого майна до розкрадання (нестачі, знищення, псування), збільшенню підлягає первісна (переоцінена) балансова вартість такого майна, зменшена на 50%.

Приклад 2

07.12.2011 р. на підприємстві знищено обладнання зв’язку, балансова вартість якого на дату балансу 30.09.2011 р. становила 0 грн. Водночас первісна балансова вартість обладнання становить 6000 грн. Винна особа погашає суму збитку 27.12.2011 р.

Згідно з даними Держстату України індекс цін виробників апаратури для радіо, телебачення та зв’язку (код КВЕД 32 група DL) за жовтень 2011 р. становить 184,3%, за листопад — 106,2% (див. на сайті). Станом на 27.12.2011 р. відповідний індекс за грудень відсутній, тому до розрахунку беремо тільки індекси за жовтень і листопад.

Загальний індекс за жовтень і листопад становить 195,7% (184,3 × 106,2 : 100).

Сума збитку — 5871 грн. [(6000 – 50%) × 195,7%].

Якщо підприємство є платником ПДВ, то на суму збитку додатково слід нарахувати ПДВ — 1174,20 грн. (5871 × 20%). Усього сума збитку з ПДВ становитиме 7045,20 грн. (5871 + 1174,20).

Визначена для першого або другого випадку сума збитку документується Актом за формою додатка 20 до Методики № 1891.

Розглянемо третій випадок стандартизованої оцінки збитків.

Збиток дорівнює сумі викрадених (знищених тощо) коштів, збільшених на коефіцієнт, що розраховується на підставі встановлених Нацбанком України облікових ставок за період починаючи з дати завдання майнової шкоди до дати оцінки.

У цьому випадку шкода розраховується за кожен день від дати завдання шкоди до дати оцінки (відшкодування шкоди чи подання позову до суду), включаючи зазначені дати.

Приклад 3

05.12.2011 р. проведеною інвентаризацією у касі підприємства виявлено нестачу коштів на суму 250 грн.

Винна особа відшкодовує шкоду (вносить нестачу в касу) 27.12.2011 р.

Облікова ставка Нацбанку України за період з 05.12.2011 р. по 27.12.2011 р. була незмінною і становила 7,75% річних (постанова № 377).

Період з дати завдання майнової шкоди включно (05.12.2011 р.) до дати оцінки включно (27.12.2011 р.) становив 23 календарні дні.

Щоденний розмір облікової ставки — 0,0212329% (7,75% : 365).

Коефіцієнт індексації — 0,48836% (7,75% : 365 × 23).

Сума збитку — 251,22 грн. [(250 × 7,75% : 365 × 23) + 250].

Отже, винна особа повинна внести до каси суму збитку — 251,22 грн.

Визначена для третього випадку сума збитку документується Актом за формою додатка 21 до Методики № 1891.

Рецензування Акта оцінки збитку чи Звіту про оцінку збитку

Рецензування Акта чи Звіту здійснюється згідно із Законом № 2658 та національними стандартами (п. 17 Методики № 1891).

Основні аспекти рецензування розглянуто у ст. 13 Закону № 2658 та пунктах 62 —  67 Національного стандарту № 1. Керівник підприємства (суб’єкта) або уповноважена ним особа чи орган державної влади (орган місцевого самоврядування) направляє особі, яка має право здійснювати рецензування, письмовий запит.

Хто має право проводити рецензування?

Рецензування Звіту (Акта) згідно зі ст. 13 Закону № 2658 можуть виконувати: оцінювач, який має не менш як два роки досвіду практичної діяльності з оцінки майна; експертні ради, що спеціально створено саморегулівними організаціями оцінювачів з метою контролю за якістю оцінки майна, яка проводиться оцінювачами — членами саморегулівної організації; оцінювачі, які мають не менш ніж дворічний досвід практичної діяльності з оцінки майна, працюють у Фонді Держмайна України, в органах державної влади та місцевого самоврядування та отримали повноваження на здійснення оціночної діяльності в процесі виконання функцій з управління та розпорядження державним майном та (або) майном, що є у комунальній власності.

За наслідками проведеного рецензування рецензент готує письмову рецензію.

Рецензія з позитивним висновком (Звіт чи Акт відповідають вимогам нормативно-правових актів з оцінки майна) є підставою для прийняття рішення щодо затвердження Звіту (Акта).

Порядок затвердження оцінки майна

Порядок затвердження оцінки майна органом державної влади (органом місцевого самоврядування) передбачено п. 18 Методики № 1891: видається наказ про затвердження відповідного Акта чи Звіту.

У разі оцінки збитків, завданих державі в особі державних підприємств, територіальній громаді в особі комунальних підприємств, суб’єктам господарської діяльності з державною (комунальною) часткою в статутному (складеному) капіталі, Акт затверджує керівник підприємства (суб’єкта) або уповноважена ним особа.

Податковий облік

Урахування у сумі збитку ПДВ та акцизного податку

Згідно з п. 17 Національного стандарту № 1 у Звіті та у висновку про вартість об’єкта оцінки оцінювач відображає факт про включення або невключення до ринкової вартості суми ПДВ. Оціночні процедури, пов’язані з визначенням ринкової вартості, здійснюються з урахуванням включення або невключення до неї суми ПДВ. Умова щодо визначення ринкової вартості з включенням суми ПДВ зазначається у договорі на проведення оцінки майна.

В оновленому Порядку № 116 та Методиці № 1891 про ПДВ окремо не згадується. Водночас цей податок слід нараховувати згідно з нормами Податкового кодексу.

За втраченим майном ПДВ нараховується лише у разі, якщо підприємство є платником цього податку і втрачене майно не належить до об’єктів основних засобів. Якщо підприємство — неплатник ПДВ, цей податок не нараховується.

Особливості нарахування як ПДВ, так і акцизного податку при розрахунку збитку досить детально розглянуто у «Віснику» № 35/2011, тому окремо на цьому питанні не зупинятимемося. Фактично нічого відтоді не змінилося.

Отже, якщо при встановленні факту збитку підприємство має нарахувати ПДВ і в Звіті чи Акті цей податок окремо не зазначено, то ПДВ нараховується на суму збитку, визначену у такому Звіті чи Акті. Це проілюстровано прикладами 1 та 2.

Податок на прибуток

Особливості оподаткування податком на прибуток також було раніше розглянуто у «Віснику» № 35/2011. Відтоді все залишилося без змін.

Нагадаємо, що за основними засобами залишкова вартість знищених тощо основних засобів включається до податкових витрат. А сума відшкодування збитків — до податкових доходів.

За іншими матеріальними цінностями до податкових витрат можна включити втрати лише в межах відповідних норм втрат (п. 138.7 ст. 138 Податкового кодексу — щодо браку, пп. «и» пп. 138.8.5 п. 138.8 ст. 138 цього Кодексу — щодо нестач і втрат внаслідок псування матеріальних цінностей, п. 140.3 ст. 140 цього Кодексу — щодо втрат у межах норм природного убутку чи технічних (виробничих) втрат). Таким чином, понаднормові суми збитку до податкових витрат не належать. Водночас сума відшкодування включається до податкових доходів.

Бухгалтерський облік

Бухгалтерський облік також було розглянуто в раніше опублікованій у «Віснику» № 35/2011  статті.

Залишкова вартість викрадених, знищених тощо основних засобів списується за дебетом субрахунку 976 «Списання необоротних активів». Якщо викрадено, знищено тощо інші цінності, їх балансова вартість списується на субрахунок 947 «Нестачі і втрати від псування цінностей».

Водночас до моменту встановлення винуватців та прийняття рішення про відшкодування шкоди (у наказі керівника чи рішенням суду) ця сума обліковується на позабалансовому субрахунку 072 «Невідшкодовані нестачі і втрати від псування цінностей».

На дату прийняття рішення про відшкодування шкоди така шкода в сумі, що належить до відшкодування винуватцями, відображається за дебетом субрахунку 375 «Розрахунки за відшкодуванням завданих збитків» і кредитом субрахунку 746 «Інші доходи від звичайної діяльності» (якщо збиток стосується основних засобів) чи субрахунку 716 «Відшкодування раніше списаних активів» (збиток стосується запасів).

Одночасно балансова сума збитку списується з позабалансового субрахунку 072.

Бухгалтерський та податковий облік понесених збитків та їх відшкодування за даними прикладу 1 наведено в таблиці.


з/п

Зміст
господарської операції

Бухгалтерський облік

Сума,

грн.

Податковий облік

Дт

Кт

Доходи

Витрати

1

Списано вартість зіпсованої олії

947

28

500,00

2

Нараховано податкове зобов'язання з ПДВ

947

641

143,80

3

Відображено балансову суму збитку на позабалансовому субрахунку

072

643,80

4

Перераховано ПДВ до бюджету

641

311

143,80

5

Прийнято рішення про відшкодування шкоди

375

716

862,80

719

6

Списано балансову вартість збитку з позабалансового субрахунку

072

643,80

7

Отримано відшкодування збитку від винної особи в касу підприємства

301

375

862,80

 

«Гарячі лінії»

Дата: 8 грудня, Четвер
Час проведення: з 14:00 до 16:00