Інші податки
Тема: Адміністрування податків

Порядок та строк звернення до суду за захистом своїх прав і законних інтересів

Правовідносини між суб'єктами господарювання та органами ДПС, що виникають у процесі здійснення суб'єктом владних повноважень владних управлінських функцій у процесі контролю за сплатою податків, зборів (інших обов'язкових платежів), відповідно до частини першої ст. 17 КАС належать до юрисдикції адміністративних судів.

Зазначене зумовлено тим, що згідно з п. 1 частини першої ст. 3 цього Кодексу справа адміністративної юрисдикції (далі — адміністративна справа) — переданий на вирішення адміністративного суду публічно-правовий спір, у якому хоча б однією зі сторін є орган виконавчої влади, орган місцевого самоврядування, їхня посадова чи службова особа або інший суб'єкт, який здійснює владні управлінські функції на основі законодавства, в тому числі на виконання делегованих повноважень.

Враховуючи те, що органи ДПС відповідно до положень Закону про ДПС є органами виконавчої влади, спори, що виникають у процесі реалізації їхніх повноважень, належать до компетенції адміністративних судів.

Відповідно до п. 1 частини другої ст. 17 КАС юрисдикція адміністративних судів поширюється на публічно-правові спори, зокрема на спори фізичних чи юридичних осіб із суб'єктом владних повноважень щодо оскарження його рішень (нормативно-правових актів чи правових актів індивідуальної дії), дій чи бездіяльності.

Водночас суб'єкту господарювання слід правильно визначитись із способом захисту свого порушеного права, проаналізувавши відповідність спору компетенції адміністративного судочинства та повноважень державного органу.

В іншому випадку в адміністративного суду не буде законодавчих підстав для розгляду такої справи по суті у зв'язку з її непідсудністю адміністративному судочинству, що у свою чергу призведе до закриття провадження у справі відповідно до п. 1 частини першої ст. 157 КАС.

Так, Вищий адміністративний суд України (даліВАСУ), розглядаючи справу за позовом СПД «С» до державного податкового органу про визнання відповіді нечинною за результатами розгляду справи по суті, скаргу суб'єкта господарювання задовольнив частково, скасував рішення судів попередніх інстанцій про відмову в задоволенні позову, провадження у справі закрив.

Підставою для закриття провадження у справі слугувало те, що суб'єкт господарювання неправильно обрав спосіб захисту свого права, звернувся до суду з таким позовом, що не належить до юрисдикції адміністративного судочинства.

Оскаржуючи лист державного податкового органу, в якому роз'яснено спосіб реалізації суб'єктом господарювання його прав, платником податків не враховано, що відповідно до п. 1 частини другої ст. 17 КАС юрисдикція адміністративних судів поширюється на публічно-правові спори, зокрема на спори фізичних чи юридичних осіб із суб'єктом владних повноважень щодо оскарження його рішень (нормативно-правових актів чи правових актів індивідуальної дії), дій чи бездіяльності.

Обов'язковою ознакою нормативно-правового акта чи правового акта індивідуальної дії є створення юридичних наслідків у формі прав, обов'язків, їх зміни чи припинення.

Однак зміст оскаржуваної відповіді державного податкового органу за своєю суттю є інформаційним повідомленням органу владних повноважень щодо неможливості розгляду поданої СПД «С» скарги внаслідок порушення заявником доюрисдикційної процедури оскарження актів індивідуальної дії.

Відтак оскаржувана відповідь державного податкового органу, викладена у вищезазначеному листі, не є актом реалізації контролюючими органами повноважень у сфері управлінської діяльності у тому розумінні, в якому цей термін вжито в КАС, що виключає можливість перегляду цієї відповіді адміністративним судом.

В іншій справі ВАСУ, розглядаючи вимогу суб'єкта господарювання про визнання дій неправомірними щодо складання акта невиїзної документальної перевірки, дійшов аналогічного висновку та зазначив таке.

Відповідно до положень КАС справу в адміністративному суді може бути порушено за наявності між сторонами публічно-правового спору, оскільки в розумінні ст. 3 КАС справа адміністративної юрисдикціїце переданий на вирішення адміністративного суду публічно-правовий спір, у якому хоча б однією зі сторін є орган виконавчої влади, орган місцевого самоврядування, їхня посадова чи службова особа або інший суб'єкт, який здійснює владні управлінські функції на основі законодавства, у тому числі на виконання делегованих повноважень.

До адміністративних судів можуть бути оскаржені будь-які рішення, дії чи бездіяльність суб'єктів владних повноважень, які породжують, змінюють або припиняють права та обов'язки у сфері публічно-правових відносин, вчинених ними при здійсненні владних управлінських функцій на основі законодавства, у тому числі на виконання делегованих повноважень, якщо позивач вважає, що цими рішеннями, діями чи бездіяльністю його права чи свободи порушено або порушуються, створено або створюються перешкоди для їх реалізації або мають місце інші обмеження прав чи свобод.

З наведених норм права випливає, що позивач на власний розсуд визначає, чи порушено його права рішеннями, дією або бездіяльністю суб'єкта владних повноважень. Проте ці рішення, дія або бездіяльність мають бути такими, що породжують, змінюють або припиняють права та обов'язки у сфері публічно-правових відносин.

Водночас вчинені податковим органом дії щодо прийняття та вручення акта невиїзної документальної перевірки не породжують для платника податків настання будь-яких юридичних наслідків та не впливають на його права та обов'язки.

Таким чином, оскаржені позивачем дії податкового органу неможливо вважати його рішенням, дією чи бездіяльністю, що породжують, змінюють або припиняють права та обов'язки суб'єкта господарювання у сфері публічно-правових відносин, а відтак вони не підпадають під дію ст. 17 КАС.

Враховуючи зазначене, суд касаційної інстанції зазначає, що суди попередніх інстанцій, задовольнивши позовні вимоги, помилково не звернули уваги на те, що обраний позивачем спосіб захисту порушеного права не відповідає його змісту. А відтак рішення судів попередніх інстанцій є помилковими, оскільки провадження у справі підлягало закриттю, тому що така вимога не є способом захисту прав платника ПДВ і не підлягає розгляду в адміністративному суді.

Відповідно до частини першої ст. 157 КАС суд закриває провадження у справі, якщо справу не належить розглядати в порядку адміністративного судочинства. А згідно з частиною першою ст. 228 цього Кодексу суд касаційної інстанції скасовує судові рішення у касаційному порядку і залишає позовну заяву без розгляду або закриває провадження у справі з підстав, установлених статтями 155 і 157 цього Кодексу.

Враховуючи зазначене, ВАСУ за результатами розгляду касаційної скарги державного податкового органу задовольнив її частково, скасував рішення судів попередніх інстанцій та закрив провадження у справі.

Водночас, звертаючись до суду за захистом своїх прав та законних інтересів, суб'єкт господарювання повинен правильно визначитись і з підсудністю адміністративної справи тому чи іншому адміністративному суду.

Положення статей 18 — 21 КАС залежно від предмета позовних вимог, місцезнаходження позивача та відповідача, категорії справи та позовних вимог визначають порядок розгляду справи у тому чи іншому суді за правилами КАС.

Платникам податків слід знати, що спори щодо складання актів, визнання неправомірними дій або бездіяльності, оскарження рішень державного податкового органу згідно з частиною другою ст. 18 КАС підсудні окружним адміністративним судам за місцезнаходженням платника податків, у чиїх інтересах подається скарга.

Оскарження рішення державного податкового органу, пов'язаного з питаннями оподаткування доходів фізичних осіб, або оскарження постанови про накладення адміністративного стягнення здійснюється фізичною особою до місцевого загального суду.

Оскарження рішень органу ДПС центрального рівня відповідно до частини третьої ст. 19 КАС здійснюється до окружного адміністративного суду м. Києва.

Визначившись з підсудністю адміністративної справи, суб'єкт господарювання подає до адміністративного суду позов.

Водночас платнику податків слід враховувати, що його право на звернення до суду має бути реалізовано у строки, визначені чинним законодавством України.

Статтею 99 КАС визначено, що для звернення до адміністративного суду за захистом прав, свобод та інтересів особи встановлюється шестимісячний строк, який, якщо не встановлено інше, обчислюється з дня, коли особа дізналася або повинна була дізнатися про порушення своїх прав, свобод чи інтересів. Кодексом та іншими законами можуть встановлюватися інші строки для звернення до адміністративного суду, які, якщо не встановлено інше, обчислюються з дня, коли особа дізналася або повинна була дізнатися про порушення своїх прав, свобод чи інтересів.

Якщо законом передбачено можливість досудового порядку вирішення спору і позивач скористався цим порядком, то для звернення до адміністративного суду встановлюється місячний строк, який обчислюється з дня, коли позивач дізнався про рішення суб'єкта владних повноважень за результатами розгляду його скарги на рішення, дії або бездіяльність суб'єкта владних повноважень.

Для звернення до адміністративного суду щодо оскарження рішення суб'єкта владних повноважень, на підставі якого ним може бути заявлено вимогу про стягнення коштів, встановлюється місячний строк.

Відповідно до ст. 100 КАС адміністративний позов, поданий після закінчення строків, установлених законом, залишається без розгляду, якщо суд за заявою особи, яка його подала, не знайде підстав для поновлення строку, про що постановляється ухвала.

Так, окружний адміністративний суд м. Києва, розглядаючи справу за позовом МПП «А» до ДПА України про визнання частково незаконним та частково недійсним наказу, зазначає таке.

Звертаючись до суду із зазначеним позовом, суб'єкт господарювання не врахував, що відповідно до частини другої ст. 99 КАС (у редакції, що діяла на час виникнення спірних правовідносин) для звернення до адміністративного суду за захистом прав, свобод та інтересів особи встановлюється річний строк, який обчислюється з дня, коли особа дізналася чи повинна була дізнатися про порушення своїх прав, свобод та інтересів.

Згідно зі ст. 100 КАС пропущення строку звернення до адміністративного суду є підставою для відмови у задоволенні адміністративного позову за умови, якщо на цьому наполягає одна зі сторін.

Оскільки позивачем було пропущено строк звернення до суду, а представник ДПА України у судовому засіданні наполягає на відмові в задоволенні адміністративного позову через пропущення строку звернення до суду, у задоволенні позовних вимог МПП «А» слід відмовити з підстав пропущення строку звернення до адміністративного суду.

Таким чином, окружним адміністративним судом м. Києва за результатами розгляду справи було прийнято постанову, якою у задоволенні позову суб'єкту господарювання відмовлено повністю.

Положення ст. 99 КАС поряд із строками, визначеними КАС, визначають порядок обчислення інших строків для звернення до адміністративного суду, визначених іншими законами України.

Так, п. 56.18 ст. 56 Податкового кодексу визначено, що з урахуванням строків давності платник податків має право оскаржити в суді податкове повідомлення-рішення або інше рішення контролюючого органу про нарахування грошового зобов'язання в будь-який момент після отримання такого рішення.

У разі якщо платником податків до подання позовної заяви проводилася процедура адміністративного оскарження, строк звернення до суду продовжується на строк, що фактично пройшов з дати звернення платника податків із скаргою до контролюючого органу до дати отримання (включно) таким платником податків остаточного рішення контролюючого органу, прийнятого за результатами розгляду скарги.

Рішення контролюючого органу, оскаржене в судовому порядку, не підлягає адміністративному оскарженню.

Процедура адміністративного оскарження вважається досудовим порядком вирішення спору.

При зверненні платника податків до суду з позовом щодо визнання недійсним рішення контролюючого органу податкове зобов'язання вважається неузгодженим до дня набрання судовим рішенням чинності.

Водночас п. 56.19 ст. 56 Податкового кодексу встановлено, що у разі якщо до подання позовної заяви проводилася процедура адміністративного оскарження, платник податків має право оскаржити в суді податкове повідомлення-рішення або інше рішення контролюючого органу про нарахування грошового зобов'язання протягом місяця, що настає за днем закінчення процедури адміністративного оскарження відповідно до п. 56.17 цієї статті.

Щодо строків застосування позовної давності для звернення до суду висловив свою позицію і ВАСУ.

Так, у листі № 203/11/13-11 ВАСУ зазначає таке. Пунктом 56.18 ст. 56 Податкового кодексу встановлено, що з урахуванням строків давності платник податків має право оскаржити в суді податкове повідомлення-рішення або інше рішення контролюючого органу про нарахування грошового зобов'язання у будь-який момент після отримання такого рішення.

Зі змісту зазначеної законодавчої норми з урахуванням вимог ст. 102 Податкового кодексу випливає, що платник податків може звертатися до суду з вимогою щодо протиправності податкового повідомлення-рішення протягом 1095 днів з моменту отримання такого рішення.

Водночас абзацом другим п. 56.18 ст. 56 Податкового кодексу передбачено, що в разі якщо платником податків до подання позовної заяви проводилася процедура адміністративного оскарження, строк звернення до суду продовжується на строк, що фактично пройшов з дати звернення платника податків із скаргою до контролюючого органу до дати отримання (включно) таким платником податків остаточного рішення контролюючого органу, прийнятого за результатами розгляду скарги.

Враховуючи вищезазначене, приписи п. 56.18 ст. 56 Податкового кодексу є нормою, що регулює питання застосування строків звернення до адміністративного суду з позовами про визнання протиправними податкових повідомлень-рішень.

За таких обставин строк для звернення платника податків із позовом до адміністративного суду становить 1095 днів і обчислюється з дня отримання платником податків рішення, що оскаржено. Зазначений строк продовжується на час досудового врегулювання спорупроцедури адміністративного оскарження відповідного рішення до контролюючого органу (від дня подання скарги до моменту отримання рішення контролюючого органу за результатами її розгляду).

Водночас відповідно до п. 56.19 ст. 56 Податкового кодексу у разі якщо до подання позовної заяви проводилася процедура адміністративного оскарження, платник податків має право оскаржити в суді податкове повідомлення-рішення або інше рішення контролюючого органу про нарахування грошового зобов'язання протягом місяця, що настає за днем закінчення процедури адміністративного оскарження згідно з п. 56.17 цієї статті.

Зазначений пункт Податкового кодексу встановлює місячний строк для оскарження податкових повідомлень-рішень, який за змістом цієї норми починає перебіг з дня, що настає за днем закінчення процедури адміністративного оскарження.

При цьому п. 56.19 ст. 56 Податкового кодексу регулює ті самі правовідносини, що й абзац другий п. 56.18 цієї статті. Пряме порівняння змісту абзацу другого п. 56.18 ст. 56 Податкового кодексу із змістом п. 56.19 цієї статті свідчить, що обидва правила мають застосовуватися в разі, якщо до подання позовної заяви проводилася процедура адміністративного оскарження.

Водночас п. 56.18 ст. 56 Податкового кодексу визначено, що строк звернення до суду продовжується на строк, що фактично минув з дати звернення платника податків зі скаргою до контролюючого органу до дати отримання (включно) таким платником податків остаточного рішення контролюючого органу, прийнятого за результатами розгляду скарги. Натомість п. 56.19 ст. 56 цього Кодексу визначено, що місячний строк для оскарження в суді податкового повідомлення-рішення лише починає перебіг від дня закінчення процедури адміністративного оскарження. Тобто відповідно до п. 56.18 ст. 56 Податкового кодексу строк судового оскарження продовжується на час процедури адміністративного оскарження, в той час як згідно з п. 56.19 цей строк під час відповідної процедури ще не почав перебіг.

Крім того, якщо норма п. 56.18 ст. 56 Податкового кодексу визначає строк судового оскарження податкових повідомлень-рішень шляхом відсилання до строків давності, встановлених ст. 102 Податкового кодексу, то п. 56.19 ст. 56 цього Кодексу прямо передбачає, що відповідний строк становить один місяць.

Таким чином, два зазначені приписи Податкового кодексу по-різному регулюють ті самі правовідносини і при цьому суперечать один одному. За таких обставин пункти 56.18 та 56.19 ст. 56 Податкового кодексу не можуть застосуватися судами одночасно, натомість перевагу має бути надано одній із цих законодавчих норм.

При розв'язанні законодавчої колізії, що розглядається, суди мають виходити з такого.

Пункти 56.18 та 56.19 ст. 56 Податкового кодексу містяться в одному і тому самому нормативно-правовому акті, прийняті одночасно і регулюють ті самі відносини. Тому суперечність між ними не може бути вирішено за рахунок застосування загальновизнаних прийомів тлумачення законодавчих норм (надання переваги нормі, яку прийнято пізніше або яка є спеціальною). Отже, вони припускають неоднозначне (множинне) трактування змісту права платників податків на судове оскарження рішень про нарахування грошових зобов'язань у частині тривалості й початку перебігу строків для відповідного оскарження.

У цій ситуації судам слід керуватися п. 56.21 ст. 56 Податкового кодексу, нормою якого встановлено, що у разі якщо норма цього Кодексу чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі Кодексу, або якщо норми різних законів чи різних нормативно-правових актів припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов'язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу, рішення приймається на користь платника податків.

Відповідно до вищезазначеного при прийнятті позовної заяви від платників податків про оскарження податкових повідомлень-рішень та інших рішень про нарахування грошових зобов'язань суди мають вирішувати питання на користь платника податків і застосовувати п. 56.18 ст. 56 Податкового кодексу, який передбачає триваліший строк для звернення до суду (1095 днів), ніж п. 56.19 цієї статті (один місяць).

Строк звернення до суду з позовом про оскарження рішення контролюючого органу обчислюється з дня отримання платником податків рішення, що оскаржено, як це передбачено п. 56.18 ст. 56 Податкового кодексу. Відповідно до цього пункту зазначений строк продовжується на час досудового врегулювання спорупроцедури адміністративного оскарження відповідного рішення до контролюючого органу (від дня подання скарги до моменту отримання рішення контролюючого органу за результатами її розгляду).

За таких обставин норма п. 56.19 ст. 56 Податкового кодексу не може використовуватися при обчисленні строків звернення платника податків до суду, оскільки її застосування суперечить правилам п. 56.21 цієї самої статті, яка вимагає прийняття рішень на користь платників податків. Тому строк для оскарження в суді податкового повідомлення-рішення починає перебіг відповідно до п. 56.18 ст. 56 Податкового кодексувід дня отримання платником податків цього повідомлення-рішення.

З метою врегулювання спірної ситуації щодо застосування строків давності звернення до адміністративного суду Верховною Радою України 19.04.2011 р. прийнято у першому читанні за основу проект закону від 12.03.2011 р. № 8217 «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України», у якому передбачено внесення змін до п. 56.18 ст. 56 Податкового кодексу шляхом викладення абзацу першого цієї статті у такій редакції: «З урахуванням строків давності, визначених ст. 102 цього Кодексу, платник податків має право оскаржити в суді податкове повідомлення-рішення або інше рішення контролюючого органу про нарахування грошового зобов'язання у будь-який момент після отримання такого рішення».

Прийняття зазначених змін до Податкового кодексу усуне будь-які суперечності у суспільстві щодо процесуальних строків звернення до адміністративного суду, чітко визначить право платника податків на оскарження податкового повідомлення-рішення органу ДПС протягом 1095 днів.

У разі пропущення процесуального строку на звернення до суду за захистом своїх прав та законних інтересів за наявності обгрунтованих підстав платник податків може клопотати перед судом про його відновлення, а суд за заявою особи може його відновити та допустити адміністративний позов до провадження.

На практиці таке відбувається шляхом подання суб'єктом господарювання до адміністративного суду разом із адміністративним позовом (апеляційною чи касаційною скаргою) відповідно до ст. 49 КАС обгрунтованого клопотання про відновлення пропущеного процесуального строку.

ВАСУ в листі № 708/11/13-10, аналізуючи обставини, що можуть бути підставою для відновлення пропущеного процесуального строку, зазначає таке.

Як вбачається із практики Верховного Суду України (даліВСУ), оцінюючи обставини, що перешкоджали здійсненню процесуального права на оскарження, суд має виходити з оцінки та аналізу всіх зазначених у клопотанні доводів, а також з того, чи мав заявник змогу своєчасно реалізувати своє право на оскарження. Якщо подання скарги з недотриманням строку оскарження пов'язане з тим, що скаржнику невчасно направлено судове рішення, то така причина є поважною, і за умови наявності клопотання про поновлення строку оскарження і підтвердження цього факту належними доказами строк оскарження має бути поновлено.

Таку позицію висловив ВСУ у справі за позовом ЗАТ «А» до Пенсійного фонду України, Головного управління Пенсійного фонду України у Сумській області та управління Пенсійного фонду України у Кролевецькому районі Сумської області про визнання нечинними рішень у справі за позовом ДПІ у м. Полтаві до ТОВ «Б» про зобов'язання вчинити дії.

Окремо слід звернути увагу на строк оскарження судових рішень особами, які не залучалися до участі у справі, але рішенням порушено їх права та інтереси. Його початок слід визначати з часу ознайомлення особи з повним текстом оскаржуваного рішення. Таку позицію висловив ВСУ у справі за позовом громадянина Б про визнання неправомірною відмови Судацької міської ради АР Крим щодо безоплатної передачі земельної ділянки.


Владислав РОЗМОШ,
заступник директора Юридичного департаменту ДПА
України — начальник відділу представництва інтересів органів
ДПС у судах касаційної інстанції та узагальнення судової практики

«Гарячі лінії»

Дата: 14 березня, Четвер
Час проведення: з 14:00 до 16:00
Контактний номер: (044) 501-06-42