ПДФО

Оподаткування доходів фізичних осіб — нерезидентів

Статтею 3 Закону № 3773 передбачено, що іноземці та особи без громадянства, що перебувають в Україні на законних підставах, користуються тими самими правами і свободами, а також несуть такі самі обов’язки, як і громадяни України,за винятками, встановленими Конституцією, законами чи міжнародними договорами України.

Оподаткування доходів фізичних осіб регулюється розділом IV Податкового кодексу, згідно з п. 162.1 ст. 162 якого платниками податку є: фізична особа — резидент, яка отримує доходи як з джерела їх походження в Україні, так і іноземні доходи; фізична особа — нерезидент, яка отримує доходи з джерела їх походження в Україні.

Відповідно до п. 170.10 ст. 170 Податкового кодексу оподаткування доходів нерезидентів з джерелом їх походження в Україні, що нараховуються (виплачуються, надаються) на користь нерезидентів, здійснюється за правилами та ставками, визначеними для резидентів (з урахуванням особливостей, визначених деякими нормами зазначеного розділу для нерезидентів).

Розглянемо порядок оподаткування доходів нерезидентів у вигляді заробітної плати, таких видів доходів, як роялті, дивіденди, спадщина, подарунки; оподаткування операцій з надання нерезидентом нерухомості в оренду та операцій з її продажу.


Оподаткування доходів у вигляді заробітної плати

Статтею 3 Закону № 5067 визначено право на зайнятість, відповідно до п. 4 якої іноземці та особи без громадянства, які прибули в Україну для працевлаштування на визначений строк, приймаються роботодавцями на роботу на підставі дозволу на застосування праці іноземців та осіб без громадянства, виданого в порядку, визначеному цим Законом, якщо інше не передбачено міжнародними договорами України, згоду на обов’язковість яких надано Верховною Радою України.

Відповідно до ст. 42 Закону № 5067 підприємства, установи та організації мають право на застосування праці іноземців та осіб без громадянства на території України на підставі дозволу, що видається територіальними органами центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері зайнятості населення та трудової міграції, на строк до одного року, якщо інше не передбачено міжнародними договорами України, згоду на обов’язковість яких надано Верховною Радою України.

Дозвіл роботодавцю на застосування праці іноземця або особи без громадянства видається за умови, що в Україні (регіоні) відсутні кваліфіковані працівники, які спроможні виконувати відповідний вид роботи, або є достатнє обґрунтування доцільності застосування їх праці, якщо інше не передбачено міжнародними договорами України, згоду на обов’язковість яких надано Верховною Радою України.

Порядок видачі, продовження дії та анулювання дозволу на застосування праці іноземців та осіб без громадянства та розмір плати за видачу дозволу, яка зараховується до бюджету Фонду загальнообов’язкового державного соціального страхування України на випадок безробіття, визначено постановою № 437.

При цьому п. 6 ст. 42 Закону № 5067 встановлено випадки працевлаштування іноземців без передбаченого цією статтею дозволу.

Пунктом 163.2 ст. 163 Податкового кодексу визначено, що об’єктом оподаткування нерезидента є загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід з джерелом його походження в Україні. При цьому п. 164.2 ст. 164 цього Кодексу передбачено, що до загального місячного оподатковуваного доходу платника податку включаються доходи у вигляді заробітної плати, нараховані (виплачені) згідно з умовами трудового договору (контракту).

Відповідно до пп. 14.1.48 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу заробітна плата для цілей розділу IV цього Кодексу — це основна та додаткова заробітна плата, інші заохочувальні та компенсаційні виплати, які виплачуються (надаються) платнику податку у зв’язку з відносинами трудового найму згідно із законом.

Ставки податку, за якими оподатковуються доходи фізичних осіб, визначено ст. 167 Податкового кодексу, відповідно до п. 167.1 якої ставка податку становить 15% бази оподаткування щодо доходів, нарахованих (виплачених, наданих) (крім випадків, визначених у пунктах 167.2 — 167.5 цієї статті), у тому числі, але не виключно у формі заробітної плати, інших заохочувальних та компенсаційних виплат або інших виплат і винагород, які нараховуються (виплачуються, надаються) платнику у зв’язку з трудовими відносинами та за цивільно-правовими договорами.

Якщо база оподаткування, визначена з урахуванням норм п. 164.6 ст. 164 цього Кодексу, щодо зазначених доходів у календарному місяці перевищує десятикратний розмір мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня звітного податкового року (у 2013 р. — 11 470 грн.), до суми такого перевищення застосовується ставка 17%.

Під час нарахування доходів у формі заробітної плати база оподаткування визначається як нарахована заробітна плата, зменшена на суму єдиного внеску на загальнообов’язкове державне соціальне страхування, страхових внесків до Накопичувального фонду, а у випадках, передбачених законом, — обов’язкових страхових внесків до недержавного пенсійного фонду, які відповідно до закону сплачуються за рахунок заробітної плати працівника, а також на суму податкової соціальної пільги за її наявності (п. 164.6 ст. 164 Податкового кодексу).

Доходи нерезидента з джерелом походження в Україні, отримані від нерезидента

Підпунктом 170.10.2 п. 170.10 ст. 170 Податкового кодексу передбачено, що у разі якщо доходи з джерелом їх походження в Україні виплачуються нерезиденту іншим нерезидентом, то вони мають зараховуватися на рахунок, відкритий таким нерезидентом у банку-резиденті, режим якого встановлюється Нацбанком України. При цьому такий банк-резидент вважається податковим агентом під час проведення будь-яких видаткових операцій з такого рахунку.

У разі виплати нерезидентом таких доходів іншому нерезиденту готівкою або в негрошовій формі нерезидент — отримувач такого доходу зобов’язаний самостійно нарахувати та сплатити (перерахувати) податок до бюджету протягом 20 календарних днів після отримання таких доходів, але не пізніше закінчення строку його перебування в Україні.

Порядок виконання норм пп. 170.10.2 п. 170.10 ст. 170 Податкового кодексу визначено постановою № 1226.

Роялті

Згідно з пп. 170.3.1 п. 170.3 ст. 170 цього Кодексу роялті оподатковуються за правилами, встановленими для оподаткування дивідендів, за ставками, визначеними п. 167.1 ст. 167 Кодексу.

Крім того, згідно з п. 3.2 ст. 3 Податкового кодексу, якщо міжнародним договором, згоду на обов’язковість якого надано Верховною Радою України, встановлено інші правила, ніж ті, що передбачені цим Кодексом, застосовуються правила міжнародного договору.

Дивіденди

Відповідно до пп. 164.2.8 п. 164.2 ст. 164 Податкового кодексу до складу загального місячного (річного) оподатковуваного доходу включається дохід у вигляді дивідендів (крім дивідендів, визначених у пп. 165.1.18 п. 165.1 ст. 165 цього Кодексу).

Доходи у вигляді дивідендів оподатковуються згідно з нормами п. 170.5 ст. 170 Податкового кодексу.

Підпунктом 170.5.3 вищезазначеного пункту встановлено, що дивіденди, нараховані платнику податку емітентом корпоративних праврезидентом, який є юридичною особою, оподатковуються за ставкою, визначеною п. 167.2 ст. 167 Податкового кодексу, тобто 5%, крім дивідендів на користь фізичних осіб (у тому числі нерезидентів) за акціями або іншими корпоративними правами, які мають статус привілейованих або інший статус, що передбачає виплату фіксованого розміру дивідендів чи суми, яка є більшою за суму виплат, розраховану на будь-яку іншу акцію (корпоративне право), емітовану таким платником податку, які згідно з пп. 153.3.7 п. 153.3 ст. 153 цього Кодексу прирівнюються з метою оподаткування до виплати заробітної плати з відповідним оподаткуванням.

Доходи у вигляді дивідендів остаточно оподатковуються під час їх виплати за їх рахунок (пп. 170.5.4 п. 170.5 ст. 170 Податкового кодексу).

Оподаткування нерухомості, яка надається в оренду нерезидентом юридичній особі — резиденту

Згідно з п. 164.2 ст. 164 Податкового кодексу до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається, зокрема, дохід від надання майна в лізинг, оренду або суборенду (строкове володіння та/або користування), визначений у порядку, встановленому п. 170.1 ст. 170 цього Кодексу.

Відповідно до частини першої ст. 759 Цивільного кодексу та частини першої ст. 283 Господарського кодексу за договором оренди одна сторона (орендодавець) передає іншій стороні (орендареві) за плату на певний строк у користування майно для здійснення господарської діяльності.

Згідно з пп. 14.1.54 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу дохід з джерелом його походження з України — це будь-який дохід, отриманий резидентами або нерезидентами, у тому числі від будь-яких видів їх діяльності на території України (включаючи виплату (нарахування) винагороди іноземними роботодавцями), її континентальному шельфі, у виключній (морській) економічній зоні, у тому числі, але не виключно, у вигляді, зокрема, доходів від надання резидентам або нерезидентам в оренду (користування) майна, розташованого в Україні, інших виплат і винагород, виплачених відповідно до умов цивільно-правового договору.

Платником податку є, зокрема, податковий агент (пп. 162.1.3 п. 162.1 ст. 162 Податкового кодексу).

Податковий агент щодо податку на доходи фізичних осіб — це юридична особа (її філія, відділення, інший відокремлений підрозділ), самозайнята особа, представництво нерезидента — юридичної особи, інвестор (оператор) за угодою про розподіл продукції, які незалежно від організаційно-правового статусу та способу оподаткування іншими податками та/або форми нарахування (виплати, надання) доходу (у грошовій або негрошовій формі) зобов’язані нараховувати, утримувати та сплачувати податок, передбачений розділом IV Податкового кодексу, до бюджету від імені та за рахунок фізичної особи з доходів, що виплачуються такій особі, вести податковий облік, подавати податкову звітність контролюючим органам та нести відповідальність за порушення його норм у порядку, передбаченому ст. 18 та зазначеним розділом Кодексу (пп. 14.1.180 п. 14.1 ст. 14 цього Кодексу).

Підпунктом 170.1.3 п. 170.1 ст. 170 Податкового кодексу встановлено, що нерухомість, яка належить фізичній особі — нерезиденту, надається в оренду виключно через фізичну особу — підприємця або юридичну особу — резидента (уповноважених осіб), що виконують представницькі функції такого нерезидента на підставі письмового договору та виступають його податковим агентом щодо таких доходів. Нерезидент, який порушує норми цього підпункту, вважається таким, що ухиляється від сплати податку.

Доходи, зазначені, зокрема у пп. 170.1.3 п. 170.1 ст. 170 цього Кодексу, оподатковуються податковим агентом під час їх виплати за їх рахунок (пп. 170.1.4 цього пункту).

Отже, фізичним особам — нерезидентам забороняється самостійно передавати нерухомість, що їм належить, в оренду. Така передача можлива лише через фізичну особу — підприємця або юридичну особу — резидента України, яка виконує представницькі функції. Представницькі функції слід розуміти як представництво, яке відповідно до ст. 237 Цивільного кодексу є правовідношенням, в якому одна сторона (представник) зобов’язана або має право вчинити правочин від імені другої сторони, яку вона представляє.

Слід звернути увагу на обов’язковість дотримання письмової форми договору про представництво. При цьому згідно зі ст. 238 Цивільного кодексу представник не може вчиняти правочин від імені особи, яку він представляє, у своїх інтересах або в інтересах іншої особи, представником якої він одночасно є, за винятком комерційного представництва, а також щодо інших осіб, установлених законом.

Комерційним представником є особа, яка постійно та самостійно виступає представником підприємців при укладенні ними договорів у сфері підприємницької діяльності (ст. 243 Цивільного кодексу).

Таким чином, фізична особанерезидент має надавати в оренду власне нерухоме майно юридичній особірезидентуорендарю виключно через фізичну особупідприємця або юридичну особурезидента (уповноважену особу). Здійснити це можливо, лише письмово уклавши договір про представництво з фізичною особоюпідприємцем або юридичною особоюрезидентом, одна з яких виступатиме податковим агентом платника податкунерезидента щодо доходів від надання нерухомого майна в оренду і повинна виконати всі обов’язки, покладені на податкового агента, а саме нарахувати, утримати та сплатити податок до бюджету від імені та за рахунок фізичної особи з доходу, що виплачується такій особі.

Оподаткування доходу, отриманого нерезидентом у вигляді подарунка

Відповідно до пп. 162.1.2 п. 162.1 ст. 162 Податкового кодексу платниками податку на доходи фізичних осіб є, зокрема, фізичні особи — нерезиденти, які отримують доходи з джерела їх походження в Україні.

Дохід з джерелом його походження з України — це будь-який дохід, отриманий резидентами або нерезидентами, у тому числі від будь-яких видів їхньої діяльності на території України (включаючи виплату (нарахування) винагороди іноземними роботодавцями), її континентальному шельфі, у виключній (морській) економічній зоні, у тому числі у вигляді спадщини, подарунків, виграшів, призів (пп. 14.1.54 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу).

Згідно з пп. 164.2.10 п. 164.2 ст. 164 цього Кодексу до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається дохід у вигляді вартості успадкованого чи отриманого у дарунок майна в межах, що оподатковується відповідно до розділу IV цього Кодексу.

Пунктом 174.6 ст. 174 Податкового кодексу передбачено оподаткування доходу, отриманого платником податку як дарунок (або в результаті укладення договору дарування) від фізичних осіб.

Кошти, майно, майнові чи немайнові права, вартість робіт, послуг, подаровані платнику податку, оподатковуються відповдіно до правил, встановлених розділом IV зазначеного Кодексу для оподаткування спадщини.

Водночас згідно з пп. 170.10.1 п. 170.10 ст. 170 Податкового кодексу доходи з джерелом їх походження в Україні, що нараховуються (виплачуються, надаються) на користь нерезидентів, оподатковуються за правилами та ставками, визначеними для резидентів (з урахуванням особливостей, визначених деякими нормами розділу IV цього Кодексу для нерезидентів).

Пунктом 174.1 ст. 174 Податкового кодексу з метою оподаткування визначено перелік об’єктів спадщини платника податку, до якого включено об’єкт нерухомості.

Об’єкти спадщини оподатковуються за ставками, визначеними п. 167.1 ст. 167 Податкового кодексу, для будь-якого об’єкта спадщини, що успадковується спадкоємцем-нерезидентом від спадкодавця-резидента (пп. 174.2.3 п. 174.2 ст. 174 цього Кодексу).

Відповідно до п. 174.3 зазначеної статті особами, відповідальними за сплату (перерахування) податку до бюджету, є спадкоємці, які отримали спадщину.

Дохід у вигляді вартості успадкованого майна (кошти, майно, майнові чи немайнові права) у ме-жах, що підлягає оподаткуванню, зазначається в річній податковій декларації, крім спадкоємців-нерезидентів, які зобов’язані сплатити податок до нотаріального оформлення об’єктів спадщини.

Таким чином, фізична особанерезидент, яка внаслідок укладання договору дарування отримала дохід у вигляді подарунка (нерухомого майна) від фізичної особирезидента, зобов’язана сплатити податок на доходи фізичних осіб до нотаріального оформлення подарованого об’єкта за ставкою 15 (17)% залежно від розміру доходу.

Продаж нерезидентом квартири, отриманої в подарунок

Відповідно до п. 172.1 ст. 172 Податкового кодексу дохід, отриманий платником податку від продажу (обміну) не частіше одного разу протягом звітного податкового року житлового будинку, квартири або їх частини, кімнати, садового (дачного) будинку (включаючи земельну ділянку, на якій розташовано такі об’єкти, а також господарсько-побутові споруди та будівлі, розташовані на такій земельній ділянці), а також земельної ділянки, що не перевищує норми безоплатної передачі, визначеної ст. 121 Земельного кодексу залежно від її призначення, та за умови перебування такого майна у власності платника податку понад три роки, не оподатковується.

Умова щодо перебування такого майна у власності платника податку понад три роки не поширюється на майно, отримане таким платником у спадщину.

Тобто умова щодо перебування зазначеного п. 172.1 ст. 172 Податкового кодексу майна у власності платника податку понад три роки не поширюється тільки на майно, отримане таким платником у спадщину.

Згідно з п. 172.2 цієї статті дохід, отриманий платником податку від продажу протягом звітного податкового року більш як одного з об’єктів нерухомості, зазначених у п. 172.1 цієї статті, або від продажу об’єкта нерухомості, не зазначеного в п. 172.1 цієї статті, підлягає оподаткуванню за ставкою, визначеною п. 167.2 ст. 167 цього Кодексу.

Водночас відповідно до п. 172.9 ст. 172 Податкового кодексу дохід від операцій з продажу (обміну) об’єктів нерухомості, що здійснюються фізичними особами — нерезидентами, оподатковується згідно з цією статтею в порядку, встановленому для резидентів, за ставками, визначеними в п. 167.1 ст. 167 Податкового кодексу.

Отже, дохід від операцій з продажу не частіше одного разу на рік об’єктів нерухомості, зазначених у п. 172.1 ст. 172 цього Кодексу, зокрема квартири, яка перебуває у власності платника податку (фізичної особинерезидента) менше трьох років та отримана ним у спадщину, не оподатковується податком на доходи фізичних осіб.

Оскільки умова щодо перебування нерухомого майна (квартири) у власності платника податку понад три роки не поширюється тільки на майно, отримане таким платником у спадщину, то дохід, отриманий платником податкунерезидентом від продажу не частіше одного разу на рік подарованої квартири, яка перебуває у його власності менше трьох років, оподатковується за ставками, визначеними п. 167.1 ст. 167 Кодексу, тобто 15 (17)%.

Спадщина

Оподаткування доходу, отриманого платником податку в результаті прийняття ним у спадщину коштів, майна, майнових чи немайнових прав, регламентується ст. 174 Податкового кодексу.

Розглянемо, за якою ставкою оподатковуються грошові заощадження, які успадковуються спадкоємцем-нерезидентом від спадкодавця-резидента, та до якого бюджету потрібно сплачувати податок на доходи фізичних осіб при отриманні спадщини (подарунка) нерезидентом.

Грошові заощадження успадковуються нерезидентом

Відповідно до пп. «в» пп. 174.2.1 п. 174.2 ст. 174 за нульовою ставкою оподатковуються, зокрема, грошові заощадження, поміщені до 02.01.92 р. в установи Ощадбанку СРСР та державного страхування СРСР, що діяли на території України, а також у державні цінні папери (облігації Державної цільової безпроцентної позики 1990 р., облігації Державної внутрішньої виграшної позики 1982 р., державні казначейські зобов’язання СРСР, сертифікати Ощадного банку СРСР) та грошові заощадження громадян України, поміщені в установи Ощадного банку України та колишнього Укрдержстраху протягом 1992 — 1994 рр., погашення яких не відбулося, що успадковуються будь-яким спадкоємцем.

Водночас порядок оподаткування доходів, отриманих нерезидентами, регулюється п. 170.10 ст. 170 Податкового кодексу, яким встановлено, що доходи з джерелом їх походження в Україні, що нараховуються (виплачуються, надаються) на користь нерезидентів, оподатковуються за правилами та ставками, визначеними для резидентів (з урахуванням особливостей, визначених деякими нормами розділу IV Кодексу для нерезидентів).

Так, оподаткування доходу, отриманого платником податку — нерезидентом у результаті прийняття ним у спадщину коштів, майна, майнових чи немайнових прав, передбачено ст. 174 Податкового кодексу, згідно з пп. 174.2.3 п. 174.2 якої для будь-якого об’єкта спадщини, що успадковується спадкоємцем-нерезидентом, застосовуються ставки, визначені п. 167.1 ст. 167 цього Кодексу.

Відповідно до п. 174.3 ст. 174 Податкового кодексу особами, відповідальними за сплату (перерахування) податку до бюджету, є спадкоємці, які отримали спадщину.

Дохід у вигляді вартості успадкованого майна (кошти, майно, майнові чи немайнові права) у межах, що підлягає оподаткуванню, зазначається в річній податковій декларації, крім спадкоємців-нерезидентів, які зобов’язані сплатити податок до нотаріального оформлення об’єктів спадщини.

Згідно з п. 174.4 ст. 174 Податкового кодексу нотаріус видає спадкоємцю-нерезиденту свідоцтво про право на спадщину за наявності документа про сплату таким спадкоємцем податку з вартості об’єкта спадщини.

Отже, до будь-яких об’єктів спадщини (у тому числі грошових заощаджень, передбачених пп. «в» пп. 174.2.1 п. 174.2 ст. 174 Податкового кодексу), одержаних у звітному податковому році спадкоємцем-нерезидентом від спадкодавця-резидента, застосовуватиметься ставка податку, встановлена п. 167.1 ст. 167 цього Кодексу, тобто 15 (17)%.

Сплата податку до бюджету

Пунктом 174.6 ст. 174 Податкового кодексу передбачено, що кошти, майно, майнові чи немайнові права, вартість робіт, послуг, подаровані платнику податку, оподатковуються відповідно до правил, встановлених розділом ІV цього Кодексу для оподаткування спадщини.

Згідно з п. 174.3 ст. 174 Податкового кодексу особами, відповідальними за сплату (перерахування) податку до бюджету, є спадкоємці, які отримали спадщину.

Дохід у вигляді вартості успадкованого майна (кошти, майно, майнові чи немайнові права) у межах, що підлягає оподаткуванню, зазначається в річній податковій декларації, крім спадкоємців-нерезидентів, які зобов’язані сплатити податок до нотаріального оформлення об’єктів спадщини, та спадкоємців, які отримали у спадщину об’єкти, що оподатковуються за нульовою ставкою податку на доходи фізичних осіб, а також інших спадкоємців-резидентів, які сплатили податок до нотаріального оформлення об’єктів спадщини.

Відповідно до пп. «б» пп. 168.4.5 п. 168.4 ст. 168 Податкового кодексу фізична особа, яка є відповідальною за нарахування та утримання податку у разі нотаріального посвідчення договорів купівлі-продажу майна резидентами та нерезидентами, посвідчення договорів дарування чи видачі свідоцтв про право на спадщину нерезидентам, сплачує (перераховує) податок за місцем нотаріального посвідчення таких договорів (одержання свідоцтв).

Отже, нерезидент, який отримує на території України дохід у вигляді спадщини (подарунка), сплачує податок на доходи фізичних осіб за місцем одержання свідоцтва про право на спадщину (нотаріального посвідчення договору дарування).

«Гарячі лінії»

Дата: 5 вересня, Четвер
Час проведення: з 14:00 до 16:00
Контактний номер: (044) 501-06-42