Бухоблік

Підприємство компенсує працівникам оренду житла: вивчаємо бухгалтерські та податкові наслідки операції

До «Вісника» надійшов лист такого змісту: «Підприємство має сезонний характер виробництва. Через особливу специфіку цього виробництва (відсутність потрібних трудових ресурсів) та сезонний характер праці більшість працівників приїздять працювати з інших міст України. З ними укладається строковий трудовий договір. Колективний договір передбачає, що підприємство компенсує працівникам плату за користування житлом згідно з укладеним договором найму (оренди) у сумі, яка не перевищує 2000 грн. на місяць. Житло працівники винаймають самостійно. Як відобразити цю операцію в бухгалтерському обліку та які наслідки вона спричинить у податковому обліку?» Розглянемо відповідь на це запитання.


Юридичні засади

При укладання договору найму (оренди) слід керуватися положеннями глави 59 «Найм (оренда) житла» Цивільного кодексу, норми якої є спеціальними порівняно з нормами глави 58 «Найм (оренда)» цього Кодексу.

За договором найму (оренди) житла одна сторона — власник житла (наймодавець) передає або зобов’язується передати другій стороні (наймачеві) житло для проживання у ньому на певний строк за плату (ст. 810 Цивільного кодексу). Розмір плати за користування житлом встановлюється у договорі найму житла.

Предметом договору найму житла можуть бути помешкання, зокрема квартира або її частина, житловий будинок або його частина. Це помешкання має бути придатним для постійного проживання в ньому.

Сторонами в договорі найму житла можуть бути фізичні та юридичні особи. Однак якщо наймачем є юридична особа, вона може використовувати житло лише для проживання у ньому фізичних осіб.

Договір найму житла укладається в письмовій формі. Водночас ст. 811 Цивільного кодексу не вимагає обов’язкового нотаріального посвідчення такого договору (за винятком договору оренди житла з викупом). А частина перша ст. 209 цього Кодексу визначає, що правочин, вчинений у письмовій формі, підлягає нотаріальному посвідченню лише у випадках, установлених законом або домовленістю сторін. Тож договір найму житла може нотаріально посвідчуватися лише за домовленістю сторін договору.

Практичний аспект

У запитанні зазначається, що працівники самостійно винаймають (орендують) житло.Тобто вони укладають договір оренди з орендодавцем і сплачують йому вартість проживання, а підприємство лише компенсує її працівникам. Виникає запитання: на підставі яких документів підприємство може компенсувати вартість проживання?

Логічно, що працівник повинен надати підприємству договір оренди, акт приймання-передачі приміщення і документ, який підтверджує фактичну сплату коштів орендодавцеві (надати копії і підтвердити їх оригіналами).

Оскільки орендодавцями виступають здебільшого звичайні фізичні особи (не підприємці), підтвердним документом фактичного отримання коштів може бути розписка орендодавця. У розписці слід обов’язково зазначити, за який період отримано кошти і за що саме (за оренду житла). Якщо ж кошти перераховуються працівником зі свого банківського рахунку на рахунок орендодавця, підтвердним документом може бути виписка банку, де у призначенні платежу зазначається, що це платіж за договором оренди (із зазначенням його номера та періоду, за який провадиться оплата).

Водночас слід зауважити, що є й інший варіант сплати орендної плати. Наприклад, працівник може написати заяву на ім’я керівника підприємства з проханням здійснювати перерахування на користь орендодавця. У такому випадку працівник крім заяви повинен надати підприємству договір оренди й акт приймання-передачі приміщення (надати копії і підтвердити їх оригіналами). На підставі цих документів підприємство здійснює нарахування компенсації та перерахування її орендодавцеві. У цій ситуації заява працівника слугуватиме договором доручення, яким працівник доручає підприємству здійснити відповідне перерахування. Важливо, що зазначене перерахування за своєю суттю є виплатою заробітної плати чи іншої виплати на користь працівника, яка за його дорученням виплачується не йому особисто, а третій особі. Це важливо, адже у такому разі у формі № 1ДФ подібна виплата відображається на користь працівника, а не орендодавця, із зазначенням податкового номера працівника (або серії та номера паспорта для фізичних осіб, які через свої релігійні переконання відмовляються від прийняття реєстраційного номера облікової картки платника податків і повідомили про це відповідний орган доходів і зборів та мають відмітку у паспорті) з відповідним кодом виплати (зарплата чи інша виплата такому працівникові).

Договір оренди може укладатись і підприємством з метою проживання у найманому приміщенні працівників. У такому разі вартість оренди перераховує орендодавцеві підприємство.Цей варіант є аналогічним попередньому.

Податковий облік

Податок на прибуток

Згідно з п. 142.1 ст. 142 Податкового кодексу до складу витрат платника податку включаються витрати на оплату праці фізичних осіб, які перебувають у трудових відносинах з таким платником податку, що включають нараховані витрати на оплату основної та додаткової заробітної плати й інших видів заохочень і виплат виходячи з тарифних ставок, у вигляді премій, заохочень, відшкодувань вартості товарів, робіт, послуг, витрати на оплату авторської винагороди та за виконання робіт, послуг згідно з договорами цивільно-правового характеру, будь-яка інша оплата у грошовій або натуральній формі, встановлена за домовленістю сторін, крім сум матеріальної допомоги, які звільняються від оподаткування згідно з нормами розділу IV цього Кодексу.

Водночас згідно з п. 139.1 ст. 139 Податкового кодексу не включаються до складу витрат платника податку витрати, не пов’язані з провадженням господарської діяльності, зокрема фінансування особистих потреб фізичних осіб, за винятком виплат, передбачених статтями 142 та 143 цього Кодексу, та в інших випадках, передбачених нормами розділу ІІІ Кодексу.

Таким чином, якщо:

  • підприємство компенсує проживання всім або більшості працівників (наприклад, якщо в місті, де розміщене підприємство, відсутні потрібні трудові ресурси), то суму витрат на оплату вартості оренди житла відносять до витрат, що враховуються при обчисленні об’єкта оподаткування;
  • підприємство компенсує проживання одному або декільком працівникам, то витрати на оплату вартості оренди житла не враховуватимуться при обчисленні об’єкта оподаткування, оскільки вони не пов’язані з провадженням господарської діяльності й спрямовані на фінансування особистих потреб фізичних осіб.

Податок на доходи фізичних осіб

До загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається дохід, отриманий платником податку як додаткове благо (крім випадків, передбачених ст. 165 Податкового кодексу) у вигляді вартості використання житла, інших об’єктів матеріального чи нематеріального майна, що належать роботодавцю, наданих платнику податку в безоплатне користування, або компенсації вартості такого використання, крім випадків, коли таке надання зумовлено виконанням платником податку трудової функції відповідно до трудового договору (контракту) чи передбачено нормами колективного договору або відповідно до закону в установлених ними межах (пп. «а» пп. 164.2.17 п. 164.2 ст. 164 Податкового кодексу).

Підпунктом 14.1.47 п. 14.1 ст. 14 цього Кодексу надано визначення, що додаткові блага — це кошти, матеріальні чи нематеріальні цінності, послуги, інші види доходу, що виплачуються (надаються) платнику податку податковим агентом, якщо такий дохід не є заробітною платою та не пов’язаний з виконанням обов’язків трудового найму або не є винагородою за цивільно-правовими договорами (угодами), укладеними з таким платником податку (крім випадків, прямо передбачених нормами розділу IV Податкового кодексу).

Отже, якщо підприємство компенсує найманому працівнику кошти, сплачені за оренду житла, при цьому нормами колективного договору або трудового договору (контракту) передбачено компенсацію її вартості, зазначений дохід платника не може розглядатись як додаткове благо, тому що пов’язаний з виконанням обов’язків трудового найму.

Згідно з пп. «є» пп. 14.1.54 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу дохід із джерелом походження з України — це будь-який дохід, отриманий резидентами або нерезидентами, у тому числі від будь-яких видів їх діяльності на території України (включаючи виплату (нарахування) винагороди іноземними роботодавцями), її континентальному шельфі, у виключній (морській) економічній зоні, у тому числі, але не виключно, дохід у вигляді заробітної плати, інших виплат і винагород, виплачених відповідно до умов трудового та цивільно-правового договору.

Відповідно до ст. 21 КЗпП трудовий договір — це угода між працівником і власником підприємства, установи, організації або уповноваженим ним органом чи фізичною особою, за якою працівник зобов’язується виконувати роботу, визначену цією угодою, з підляганням внутрішньому трудовому розпорядку, а власник підприємства, установи, організації або уповноважений ним орган чи фізична особа зобов’язується виплачувати працівникові заробітну плату і забезпечувати умови праці, необхідні для виконання роботи, передбачені законодавством про працю, колективним договором і угодою сторін.

У колективному договорі встановлюються взаємні зобов’язання сторін щодо регулювання виробничих, трудових, соціально-економічних відносин, зокрема забезпечення житлово-побутового, культурного, медичного обслуговування, організації оздоровлення і відпочинку працівників (ст. 13 КЗпП).

Наприклад, надання працедавцем зазначених пільг передбачено працівникам, які сумлінно виконують свої трудові обов’язки (ст. 145 КЗпП), молодим фахівцям (ст. 200 КЗпП), при переїзді на роботу в іншу місцевість у зв’язку з переведенням на іншу роботу (п. 6 постанови № 255).

Підпунктом 164.2.1 п. 164.2 ст. 164 Податкового кодексу встановлено, що доходи у вигляді заробітної плати, нараховані (виплачені) платнику податку відповідно до умов трудового договору (контракту), включаються до складу загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку і є базою оподаткування податком на доходи фізичних осіб.

Згідно з пп. 14.1.48 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу заробітна плата для цілей розділу ІV цього Кодексу — це основна та додаткова заробітна плата, інші заохочувальні й компенсаційні виплати, які виплачуються (надаються) платнику податку у зв’язку з відносинами трудового найму згідно із законом.

Під час нарахування доходів у формі заробітної плати база оподаткування визначається як нарахована заробітна плата, зменшена на суму єдиного внеску на загальнообов’язкове державне соціальне страхування, страхових внесків до накопичувального фонду, а у випадках, передбачених законом, — обов’язкових страхових внесків до недержавного пенсійного фонду, які відповідно до закону сплачуються за рахунок заробітної плати працівника, а також на суму податкової соціальної пільги за її наявності (п. 164.6 ст. 164 Податкового кодексу).

Отже, якщо компенсацію підприємством оренди житла найманому працівнику передбачено трудовим (колективним) договором, то таку виплату слід розглядати як дохід платника податків у вигляді заробітної плати, яка включається до загального місячного оподатковуваного доходу платника та оподатковується податком на доходи фізичних осіб за ставкою 15 (17)%.

Оскільки компенсація вартості використання житла, що не належить роботодавцю, зменшується на суму податку на доходи фізичних осіб, то для того, щоб працівник отримав суму, не зменшену на податок, необхідно використати коефіцієнт з п. 164.5 ст. 164 Податкового кодексу. Він обчислюється за такою формулою:

К = 100 : (100Сп),

де К — коефіцієнт;

Сп — ставка податку, встановлена для таких доходів на момент їх нарахування.

Для ставки податку 15% коефіцієнт становить 1,176471, для ставки 17% — 1,204819.

Єдиний соціальний внесок

Для роботодавців базою нарахування ЄСВ є сума нарахованої заробітної плати за видами виплат, які включають основну та додаткову заробітну плату, інші заохочувальні й компенсаційні виплати, у тому числі в натуральній формі, що визначаються відповідно до Закону № 108, та сума винагороди фізичним особам за виконання робіт (надання послуг) за цивільно-правовими договорами (п. 1 частини першої ст. 7 Закону № 2464).

Визначення видів виплат, що належать до основної, додаткової заробітної плати та інших заохочувальних і компенсаційних виплат, при нарахуванні ЄСВ передбачено Інструкцією № 5.

Згідно з пп. 2.3.4 п. 2.3 цієї Інструкції до інших заохочувальних та компенсаційних виплат належать виплати соціального характеру у грошовій і натуральній формах, в тому числі оплата квартири та найманого житла, гуртожитків.

Враховуючи викладене, оплата найманого житла працівникам (компенсація вартості проживання) є базою для нарахування та утримання єдиного внеску. Аналогічний висновок доведено листом № 100/03-20.

Розглянемо ситуацію на прикладі.

Приклад. Контролер харчової продукції переробного підприємства із сезонним характером виробництва наймає житло, за яке щомісяця сплачує 1500 грн. Колективним договором передбачено, що підприємство компенсує працівникам з інших міст плату за користування житлом згідно з укладеним договором найму (оренди), але не більше ніж 2000 грн. на місяць. Більшість працівників приїздять працювати з інших міст України, тому винаймають житло за місцем розташування підприємства.

Місячний оклад працівника становить 4000 грн.

В обліку ситуація відображатиметься так:


з/п

Зміст
господарської операції

Бухгалтерський
облік

Податковий
облік

Дебет

Кредит

Сума, грн.

Доходи

Витрати

1

Працівнику нараховано:
    заробітну плату


23


661


4000,00


-


4000,00

 

    компенсацію за найм житла (1500 грн. х 1,176471*)

23

661

1764,71

-

1764,71

2

Нараховано ЄСВ на суми заробітної плати та компенсації за найм житла. Припустимо, що на підприємстві встановлено 50 клас професійного ризику виробництва (5500 грн.** х 38,45%)

23

651

2114,75

-

2114,75

3

Проведено утримання ЄСВ із суми виплати працівнику (5500 грн.** х 3,6%)

661

651

198,00

-

-

4

Проведено утримання ПДФО ((5764,71 грн. — 198,00 грн.) х 15%)

661

641

835,01

-

-

5

Виплачено заробітну плату (у тому числі суму компенсації за найм житла)

661

301

4731,70

-

-

*З метою оподаткування ПДФО сума компенсації за найм житла збільшується на коефіцієнт, розрахований за формулою, наведеною в п. 164.5 ст. 164 Податкового кодексу.
**При нарахуванні та утриманні ЄСВ сума компенсації за найм житла не збільшується на коефіцієнт, наведений в п. 164.5 ст. 164 Податкового кодексу. Такий підхід визначено в листах № 6288/03-30 та № 19693/03-30.

«Гарячі лінії»

Дата: 5 вересня, Четвер
Час проведення: з 14:00 до 16:00
Контактний номер: (044) 501-06-42