Бухоблік
Тема: Бухгалтерський облік, Податок на прибуток, ПДВ

Особливості проведення інвентаризації в сільському господарстві

Обов'язковість проведення інвентаризації

Відповідно до ст. 10 Закону про бухоблік підприємства зобов'язані проводити інвентаризацію активів і зобов'язань. Періодичність проведення інвентаризації, об'єкти її проведення визначаються керівником (власником) підприємства. Однак існують випадки, коли проведення інвентаризації є обов'язковим. Пунктом 12 постанови № 419 встановлено, що інвентаризація активів і зобов'язань проводиться в обов'язковому порядку:

  • перед складанням річної фінансової звітності;
  • у разі передачі майна державного підприємства в оренду, приватизації майна державного підприємства, перетворення державного підприємства в акціонерне товариство;
  • при зміні матеріально відповідальної особи (на дату приймання-передачі справ);
  • у разі встановлення фактів розкрадань або зловживань, знищення цінностей, а також за приписом судово-слідчих органів;
  • у випадку пожежі, стихійного лиха або техногенної аварії;
  • при ліквідації підприємства.

Крім того, згідно з п. 4 Інструкції № 69 у разі колективної (бригадної) матеріальної відповідальності проведення інвентаризації є обов'язковим при зміні керівника колективу (бригадира), вибуття з колективу (бригади) більше половини його членів, а також на вимогу хоча б одного члена колективу (бригади).

Періодичність і строки проведення інвентаризації

Періодичність, порядок і строки проведення обов'язкової інвентаризації на підприємствах регулюються Інструкцією № 69. Також пп. 1.4 п. 1 Методичних рекомендацій № 37 рекомендовано такі строки та періодичність проведення інвентаризації сільськогосподарськими підприємствами:

  • основні засоби (машини, устаткування, транспортні засоби, передавальні пристрої, інструменти, прилади, реманент), за винятком будинків, споруд, земельних ділянок, тварин, — не менше одного разу на рік перед складанням річної звітності, проте не раніше 1 жовтня;
  • будинки, споруди (у тому числі гідротехнічні), земельні угіддя, землі водного фонду, інші об'єкти нерухомості — один раз на 3 роки;
  • бібліотечні фонди — за рішенням керівника підприємства один раз на 5 років або щороку, з охопленням інвентаризацією не менше ніж 20% одиниць бібліотечного фонду, з обов'язковим завершенням розпочатої інвентаризації цього майна в структурному підрозділі (у матеріально відповідальної особи) протягом 30 днів (згідно з Інструкцією № 69);
  • нематеріальні активи, незавершені капітальні вкладення — не рідше одного разу на рік, перед складанням річної звітності, проте не раніше 1 грудня;
  • незавершене виробництво в рослинництві — на 1 листопада звітного року;
  • незавершене виробництво в рибництві — на дату вилову;
  • яйця птахів в інкубаторах — на 1 січня;
  • напівфабрикати власного виробництва, незавершене промислове виробництво в промислових, допоміжних, інших виробництвах і господарствах — на 31 грудня звітного року;
  • плодові саджанці й насадження — до настання зимового періоду, в IV кварталі звітного року;
  • витрати майбутніх періодів, незакінчені капітальні ремонти — не менше одного разу на рік на 31 грудня звітного року;
  • робоча худоба, дорослі продуктивні тварини, тварини на відгодівлі, звірі, птахи — не менше одного разу на квартал (на 1 квітня, 1 липня, 1 вересня) і перед складанням річної звітності на 31 грудня звітного року. Щодо птахів інвентаризацію раціональніше проводити одночасно з їх щепленням;
  • виробники та ремонтний матеріал риб — станом на 1 липня;
  • бджолосім'ї та кормовий запас меду у вуликах — не рідше двох разів на рік (навесні — не пізніше 10 квітня, і восени — до 1 жовтня);
  • насіння, корми, органічні й мінеральні добрива, пестициди, гербіциди та інші засоби захисту рослин — не рідше двох разів на рік (перший раз — не пізніше 1 липня, другий — не пізніше 1 грудня);
  • продукція сільськогосподарського виробництва (за винятком кормів, насіння, шкірно-хутряної сировини, готових виробів, продукції промислових і підсобних господарств) — не рідше одного разу на рік, проте не раніше 1 жовтня звітного року (як правило, на 1 грудня);
  • малоцінні та швидкозношувані предмети — не рідше одного разу на рік, проте не раніше 1 жовтня;
  • нафтопродукти — не рідше одного разу на місяць;
  • дорогоцінні метали — не рідше двох разів на рік;
  • запасні частини, тара і тарні матеріали, матеріали для ремонту, будівельні матеріали й устаткування, сировина для переробки в допоміжних виробництвах, інші матеріали — не менше одного разу на рік, не раніше 1 жовтня звітного року;
  • продукти харчування в дитячих дошкільних установах, буфетах, їдальнях — щомісяця;
  • кошти, грошові документи, цінні папери і бланки суворої звітності, розрахунки за платежами до бюджету й іншими обов'язковими внесками та платежами — не рідше одного разу на квартал;
  • розрахунки з різними дебіторами та кредиторами — не рідше двох разів на рік.

Як видно з наведеної інформації, при встановленні строків і періодичності в Методичних рекомендаціях № 37 враховано галузеві та сезонні особливості сільського господарства. Наприклад, інвентаризація основних засобів, більшу частину яких становить сільськогосподарська техніка, проводиться не раніше 1 жовтня, тобто після закінчення жнив, коли всі одиниці сільськогосподарської техніки (трактори, комбайни, причепи, сівалки тощо) перебувають на станціях, у парках, інших місцях зберігання; інвентаризацію нафтопродуктів (а саме палива, мастильних матеріалів) необхідно проводити щомісяця через їхнє інтенсивне використання — робота комбайнів і тракторів у ході посівних і збиральних робіт, використання дизельного палива при роботі дизель-генераторів тощо.

Для фермерських господарств, у яких виробництво здійснюється фермером і членами його родини, і в господарствах із середньообліковою чисельністю працюючих за звітний період до 10 осіб включно (не враховуючи членів родини) і розміром виручки, що не перевищує 1 млн. грн. на рік (з урахуванням змін, внесених до Податкового кодексу, які набирають чинності з 01.01.2012 р. відповідно до Закону № 4014), рекомендується для самоконтролю проводити повну інвентаризацію двічі на рік: перед початком весняно-польових робіт (березень — квітень) і після закінчення збирання врожаю поточного року (жовтень — листопад).

У процесі роботи постійно діючої інвентаризаційної комісії головний бухгалтер сільськогосподарського підприємства при взаємодії з провідними спеціалістами і службами складає рекомендований проект календарного плану проведення інвентаризацій по підприємству, де зазначаються конкретні дати проведення інвентаризацій у розрізі об'єктів і склад робочих інвентаризаційних комісій. Потім календарний план інвентаризацій і склад комісій затверджує наказом керівник підприємства. Як правило, головою постійно діючої комісії призначається або керівник підприємства, або його заступник (або головний інженер, головний агроном), а членами комісії — фахівці відповідного напряму (зоотехніки, агрономи, механіки), а також фахівці економічних служб (бухгалтери, економісти, обліковці).

У сільському господарстві для оформлення результатів інвентаризації використовуються як форми, застосовувані на всіх підприємствах і передбачені постановою № 241 й іншими нормативними документами загальногалузевого характеру, так і форми, що відображають специфіку сільськогосподарського виробництва і рекомендовані до застосування Методичними рекомендаціями № 37, а саме:

  • інвентаризаційний опис основних засобів за формою № Інв-1;
  • інвентаризаційний опис земельних угідь за формою № Інв-2сг;
  • інвентаризаційний опис багаторічних насаджень за формою № Інв-3сг;
  • акт інвентаризації матеріалів і товарів, що перебувають у дорозі, за формою № Інв-6;
  • інвентаризаційний опис товарно-матеріальних цінностей, прийнятих (зданих) на відповідальне зберігання, за формою № Інв-6сг;
  • інвентаризаційний опис робочої худоби та продуктивних тварин, птахів, бджолосімей за формою № 162;
  • акт інвентаризації незакінчених капітальних ремонтів основних засобів за формою № Інв-10;
  • інвентаризаційний опис плодових і ягідних розсадників за формою № Інв-10сг;
  • акт інвентаризації витрат майбутніх періодів за формою № Інв-11;
  • акт про результати інвентаризації наявних коштів (додаток 7 до Положення № 637);
  • інвентаризаційний опис розрахунків з дебіторами та кредиторами за формою № Інв-14сг;
  • інвентаризаційний опис контрактних зобов'язань, непередбачених активів і зобов'язань, гарантій та забезпечення наданих і отриманих, списаних активів за формою № Інв-15сг;
  • інвентаризаційний опис бланків суворого обліку за формою № Інв-16сг;
  • відомість результатів інвентаризації (додаток № 3 до Інструкції № 69).

Особливості інвентаризації незавершеного виробництва у сільському господарстві

Відповідно до пп. 6.1 п. 6 Методичних рекомендацій № 37 до незавершеного виробництва належать:

  • у рослинництві — витрати під урожай майбутніх періодів: зяб; пари; добрива; посіви озимих культур; багаторічні трави; підготовка парників, теплиць; озимі посіви; снігозатримання; необмолочені культури під урожай звітного року тощо;
  • у тваринництві — інкубація яєць (у грудні); перехідні на вирощування в наступному році цьоголітки риби; запаси меду у вуликах;
  • у промислових виробництвах — витримка сировини вина тощо; заділи (агрегати, вузли, деталі); вироби, обробку і збір яких не завершено; готові вироби, недоукомплектовані й не здані на склад готової продукції.

Згідно з пп. 6.4 п. 6 цих Рекомендацій об'єктами інвентаризації незавершеного виробництва в рослинництві є культури, види посівів, робіт тощо, причому площі багаторічних трав інвентаризуються в розрізі років посіву. В інвентаризаційних описах зазначаються: перелік культур або робіт; кількісні вимірники (площі в гектарах, теплиці у квадратних метрах, кількість парникових рам та ін.); сума витрат (усього); стан посівів і якість виконаних робіт.

Відповідно до пп. 6.5 п. 6 Методичних рекомендацій № 37 із добрив до незавершеного виробництва належать лише добрива, внесені або тільки вивезені восени поточного року (під урожай майбутніх років), в інвентаризаційному описі зазначаються: вид добрива (органічні, мінеральні); площі (у гектарах), на які внесено ті або інші добрива; вага внесених або вивезених добрив (у тоннах, центнерах); вартість добрив з урахуванням витрат на їхні вивіз, внесення тощо відповідно до даних аналітичного обліку витрат.

Підпунктом 6.6 п. 6 Методичних рекомендацій № 37 установлено, що результати інвентаризації плодових розплідників фіксуються в окремому описі, до якого включаються: незавершене виробництво розплідників; готова продукція (сіянці, саджанці); матеріальні запаси (насіння деревинно-кущових порід). Опис складається в розрізі кожного поля (ділянки), починаючи з посівного відділення. Вартість сіянців і саджанців, що залишились у розсаднику для подальшого вирощування до необхідних технічних умов, а також усі витрати за посівами звітного року, які ще не дали сходів, залишаються на субрахунку «Рослинництво» рахунку 23 «Виробництво» як незавершене виробництво. Інвентаризація розплідників проводиться до настання зими, як правило, в IV кварталі звітного року (у жовтні — листопаді). Саджанці й сіянці, непридатні для подальшого використання і культивації, вважаються відходами виробництва і в інвентаризаційному описі не відображаються. Загибель насаджень і посівів оформляється актами.

Згідно з пп. 6.7 п. 6 Методичних рекомендацій № 37 у тваринництві інвентаризація незавершеного виробництва проводиться за його видами у розрізі виробничих підрозділів і матеріально відповідальних осіб. Інвентаризація незавершеного виробництва за інкубацією проводиться в такому порядку:

  • підраховується кількість яєць, що залишилися в інкубації, у розрізі їх видів (курей, гусаків, індиків, качок);
  • визначається дата закладання перехідної партії яєць на інкубацію і кількість днів інкубації цього року;
  • шляхом множення планової собівартості одного дня інкубації (у розрізі видів яєць) на кількість закладених яєць і на фактичний період інкубації цього року визначається вартість незавершеного виробництва.

У бджільництві вартість незавершеного виробництва визначають виходячи з кількості кормового меду у вуликах і фактичної собівартості меду.

У рибництві вартість незавершеного виробництва визначається шляхом множення фактичної виробничої собівартості 1 ц риби на кількість центнерів вирощених цьоголіток плюс витрати на вирощування цьоголіток після облову ставків. Середня розрахункова маса цьоголітки становить 30 г.

Відображення в бухгалтерському обліку результатів інвентаризації біологічних активів

На підставі Інструкції № 291 і додатка 2 до Методичних рекомендацій № 1315 результати інвентаризації біологічних активів відображаються в бухгалтерському обліку такими записами:

  • виявлені нестачі й втрати поточних біологічних активів рослинництва (у додатку до ПБО 30 наведено приклади поточних біологічних активів рослинництва: зернові культури, овочеві культури, технічні культури, кормові культури, розплідники), які оцінюються за справедливою вартістю: дебет субрахунку 947 «Нестачі і втрати від псування цінностей» — кредит субрахунку 211 «Поточні біологічні активи рослинництва, які оцінені за справедливою вартістю»;
  • виявлені нестачі й втрати поточних біологічних активів тваринництва (у додатку до ПБО 30 наведено приклади поточних біологічних активів тваринництва: тварини на вирощуванні й відгодівлі, риби, дорослі птахи, родини бджіл), які оцінюються за справедливою вартістю: дебет субрахунку 947 «Нестачі і втрати від псування цінностей» — кредит субрахунку 212 «Поточні біологічні активи тваринництва, які оцінені за справедливою вартістю»;
  • виявлені нестачі й втрати поточних біологічних активів тваринництва, які оцінюються за первісною вартістю: дебет субрахунку 947 «Нестачі і втрати від псування цінностей» — кредит субрахунку 213 «Поточні біологічні активи тваринництва, які оцінені за первісною вартістю»;
  • виявлені нестачі й втрати довгострокових біологічних активів рослинництва (у додатку до ПБО 30 наведено приклади довгострокових біологічних активів рослинництва: виноградники, сади, дерева в лісі), оцінюваних за справедливою вартістю: дебет субрахунку 947 «Нестачі і втрати від псування цінностей» — кредит субрахунку 161 «Довгострокові біологічні активи рослинництва, які оцінені за справедливою вартістю»;
  • виявлені нестачі й втрати довгострокових біологічних активів тваринництва (у додатку до ПБО 30 наведено приклади довгострокових біологічних активів тваринництва: основні череди овець, великої рогатої худоби, свиней, де до основної череди належать продуктивні тварини, які систематично дають сільськогосподарську продукцію та/або додаткові біологічні активи), оцінюваних за справедливою вартістю: дебет субрахунку 947 «Нестачі і втрати від псування цінностей» — кредит субрахунку 163 «Довгострокові біологічні активи тваринництва, які оцінені за справедливою вартістю»;
  • виявлені нестачі й втрати незрілих довгострокових біологічних активів, оцінюваних за справедливою вартістю: дебет субрахунку 947 «Нестачі і втрати від псування цінностей» — кредит субрахунку 165 «Незрілі довгострокові біологічні активи, які оцінюються за справедливою вартістю»;
  • одночасно з відображенням сум нестач і втрат у складі інших витрат операційної діяльності на забалансовому субрахунку 072 «Невідшкодовані нестачі і втрати від псування цінностей» відображається збільшення сум нестач і втрат. Відповідно до Інструкції № 291 зменшення суми невідшкодованих нестач і втрат від псування цінностей на субрахунку 072 «Невідшкодовані нестачі і втрати від псування цінностей» відображається після вирішення питання про винуватців з одночасними записами за дебетом субрахунку 375 «Розрахунки за відшкодуванням завданих збитків» і кредиту субрахунку 716 «Відшкодування раніше списаних активів» у сумі, що підлягає відшкодуванню винуватцями;
  • оприбутковані надлишки поточних біологічних активів, виявлені під час інвентаризації: дебет рахунку 21 «Поточні біологічні активи» — кредит субрахунку 719 «Інші доходи від операційної діяльності», за справедливою вартістю (якщо облік активів ведеться на субрахунках 211 і 212) або за первісною вартістю (якщо облік ведеться на субрахунку 213);
  • оприбутковані надлишки довгострокових біологічних активів, оцінюваних за справедливою вартістю: дебет субрахунків 161, 163, 165 — кредит субрахунку 719 «Інші доходи від операційної діяльності» за справедливою вартістю;
  • оприбутковані надлишки довгострокових біологічних активів, оцінюваних за первісною вартістю: дебет субрахунків 162 «Довгострокові біологічні активи рослинництва, які оцінені за первісною вартістю», 164 «Довгострокові біологічні активи тваринництва, які оцінені за первісною вартістю», 166 «Незрілі довгострокові біологічні активи, які оцінюються за первісною вартістю» — кредит субрахунку 746 «Інші доходи від звичайної діяльності» за первісною вартістю.

При складанні звіту про фінансові результати відповідно до ПБО 3, ПБО 25, а також Інструкції № 291 вартість біологічних активів, яких не вистачає, відображається у складі інших витрат операційної діяльності (рядок 090 «Інші операційні витрати» форм № 2 і № 2м, рядок 100 «Інші витрати» форми № 2мс). Вартість надлишків біологічних активів, виявлених під час інвентаризації, відображається у складі інших доходів від операційної діяльності (рядок 060 «Інші операційні доходи» форми № 2, рядок 040 «Інші операційні доходи» форми № 2м, рядок 040 «Інші доходи» форми № 2мс).

Також п. 12 Інструкції № 69 встановлено, що в примітках до фінансової звітності наводяться відомості про результати проведених у звітному році інвентаризацій за формою, наведеною в додатку № 3 до Інструкції № 69 (відомість результатів інвентаризації). У цій відомості в розрізі видів активів і зобов'язань наводяться зведені дані про виявлені нестачі й надлишки і прийняті за ними рішення: списано в межах норм убутку, зараховано за пересортицею, віднесено на винних осіб, списано на результати фінансово-господарської діяльності.

Відображення в податковому обліку результатів інвентаризації у сільському господарстві

Податок на прибуток

Підпунктом 138.8.5 п. 138.5 ст. 138 Податкового кодексу встановлено, що нестачі незавершеного виробництва, нестачі й втрати від псування матеріальних цінностей у цехах у межах норм природного убутку згідно із затвердженими центральними органами виконавчої влади й погодженими Мінфіном України нормативами включаються до складу загальновиробничих витрат і враховуються при визначенні бази оподаткування. Усі інші нестачі є наднормативними і при визначенні бази оподаткування не враховуються.

Сума надлишків, установлених під час інвентаризації, підлягає включенню до складу доходів, що враховуються при визначенні оподатковуваного прибутку згідно з пп. 135.5.14 п. 135.5 ст. 135 Податкового кодексу (як інші доходи платника податку за звітний податковий період).

Податок на додану вартість

У випадках розкрадань, нестач основних виробничих і невиробничих коштів, товарів їх використання в господарській діяльності припиняється, тому в зазначених ситуаціях платник повинен визначити умовний продаж таких товарів. При цьому база оподаткування визначається виходячи з балансової вартості, але не нижче за звичайні ціни.