Податок на прибуток

Страхова діяльність: особливості оподаткування

Податковий облік у страхових компаній істотно відрізняється від інших підприємств — платників податку на прибуток. У 2014 р. страховики отримали нову форму Податкової декларації з податку на доходи (прибуток) страховика, затверджену наказом № 84 (далі — Декларація).
У п. 4 цього наказу зазначено, що він набирає чинності з дня офіційного опублікування. Якщо керуватися п. 46.6 ст. 46 Податкового кодексу, то Декларацію платники податку, для яких базовим податковим періодом є квартал, мали подавати за підсумками півріччя 2014 р., а за річний податковий період — взагалі за 2015 р. Водночас з метою правильності обчислення податкових зобов’язань з податку на доходи (прибуток) страховика платникам було рекомендовано використовувати нову форму Декларації для складання податкової звітності вже за підсумками 2013 р., оскільки її показники враховують практично всі зміни та доповнення, внесені до Податкового кодексу, в тому числі пов’язані зі страховою сферою.
У цій статті пропонуємо розглянути зміни щодо заповнення показників самої форми Декларації та окремих її додатків, визначені особливостями оподаткування страхової діяльності.


Нова Декларація: зміни до основної частини

Складається ця Декларація з основної форми та 12 додатків. У попередній декларації страховика, затвердженій наказом № 759, містилося 8 додатків. Серед додатків у наказі № 84 є такі, що зазнали незначних змін (ІВ, АМ, ПН, РН, СВ, ВО), додаток ДС — це оновлений додаток ІД із попередньої декларації, а також нові за змістом додатки СБ, ЦП, ТЦ, ПС, ПП.

В основній частині Декларації страховика:

  • доходи від страхової діяльності (рядок 01 ДС) відображаються за результатами показників табл. 1 додатка ДС до Декларації;
  • форму Декларації доповнено новим рядком 10 для розрахунку податку на прибуток від операцій з цінними паперами за новими правилами. Відповідно розрахунок податкового зобов’язання страховика (рядок 11) складається із суми нарахованого податку на прибуток за ставкою 3% (рядок 02), нарахованого податку за основною ставкою (рядок 09) та нарахованого податку на прибуток за операціями з цінними паперами, що перебувають/не перебувають в обігу на фондовій біржі (рядок 10);
  • у формі Декларації наведено новий алгоритм розрахунку авансового внеску, що сплачується щомісяця, який дещо відрізняється від аналогічного розрахунку в декларації підприємства, затвердженій наказом № 872. Новий алгоритм порівняно з попереднім є більш зрозумілим і логічним. База для розрахунку визначається таким чином: сума рядків 02 (нарахована сума податку за ставкою 3%), 09 (нарахована сума податку за основною ставкою, що є різницею між сумою податку на прибуток від іншої діяльності та показником рядка 8.1), рядок 10 ЦП (нарахована сума податку на прибуток за звітний (податковий) період за операціями з цінними паперами, що перебувають/не перебувають в обігу на фондовій біржі) збільшується на рядок 8.1 (сплачена сума авансового внеску у зв’язку з виплатою дивідендів, яка відноситься на зменшення нарахованої суми податку) та зменшується на рядок 12.2 (сума податку на прибуток, сплачений суб’єктами господарювання за кордоном, яка зараховується під час сплати ними податку в Україні у розмірі, що не перевищує суми податку, яка підлягає сплаті таким платником протягом такого звітного періоду). Потім розрахункова база ділиться на 12;
  • нова форма Декларації страховика аналогічно до Декларації підприємства містить відповідні рядки 34 — 38 для самостійного виправлення помилок, допущених при розрахунку щомісячних авансових внесків з податку на доходи (прибуток) страховика.

Додаток ДС до Декларації: страхові та нестрахові доходи

Цей додаток складається з двох таблиць:

  • табл. 1 «Доходи від страхової діяльності»;
  • табл. 2 «Доходи від іншої діяльності, не пов’язаної із страховою діяльністю, та доходи, одержані страховиком-цедентом від перестраховиків за договорами перестрахування».

Нагадаємо, що змінами, внесеними Законом № 5412 до ст. 156 Податкового кодексу, для страхового ринку запроваджено принципово важливі норми, якими діючу систему оподаткування страховиків закріплено 3-відсотковим податком зі страхових премій.

В цілях оподаткування до оподатковуваної бази віднесено страхові платежі (внески, премії), нараховані за договорами страхування, співстрахування і перестрахування ризиків на території України або за її межами протягом звітного періоду, зменшені на страхові премії, нараховані за договорами перестрахування, а також низку інших доходів, нарахованих страховиком при здійсненні ним страхової діяльності. Перелік цих доходів із ст. 156 Податкового кодексу повністю перенесено до табл. 1 додатка ДС до Декларації. Розглянемо ці доходи детальніше.

Страхові премії

Страхові платежі (внески, премії), нараховані страховиком за договорами страхування, співстрахування і перестрахування ризиків на території України або за її межами, за винятком страхових платежів (внесків, премій), нарахованих за договорами перестрахування, відповідно до пп. 156.1.1 п. 156.1 ст. 156 Податкового кодексу є основним доходом страховика і належать до страхових доходів без будь-яких винятків. Водночас у рядку 01 додатка ДС до Декларації відображаються страхові премії за договорами страхування, крім договорів з довгострокового страхування життя та пенсійного страхування у межах недержавного пенсійного забезпечення (про що є виноска), оскільки останні оподатковуються за ставкою 0%.

Дохід від діяльності з виконання договорів з довгострокового страхування життя та пенсійного страхування у межах недержавного пенсійного забезпечення відображається довідково в рядку 22 основної частини Декларації.

Інвестиційний дохід

Інвестиційний дохід, нарахований страховиком від розміщення коштів резервів страхування життя, є другою позицією в переліку страхових доходів. Розміщення страхових резервів — це вкладення коштів сформованих резервів із страхування життя у дозволені законодавством активи. Відповідно до ст. 31 Закону № 85 цей дохід включає проценти за банківськими вкладами (депозитами), грошовими коштами на поточних рахунках, облігаціями, державними цінними паперами, від здавання в оренду нерухомого майна, кредитами страхувальників — фізичних осіб, які уклали договори страхування життя, та іншими доходами від інвестування коштів страхових резервів із страхування життя (математичних резервів), розміщених згідно з розпорядженням № 2875.

Підпунктом 156.4.1 п. 156.4 ст. 156 Податкового кодексу визначено, що об’єктом оподаткування від провадження страхової діяльності зі страхування життя є дохід від страхової діяльності зі страхування життя, визначений відповідно до цієї статті, за умови виконання вимог до укладення договорів довгострокового страхування життя, визначених пп. 14.1.52 п. 14.1 ст. 14 цього Кодексу. Тобто необхідно вести окремий облік доходів від впровадження довгострокового страхування життя та від інших видів страхування життя.

З огляду на викладене інвестиційний дохід від розміщення коштів резервів зі страхування життя за умови виконання вимог до укладення договорів довгострокового страхування життя оподатковується за ставкою 3%, а за ризиковими договорами страхування (non-life), а також іншими договорами страхування життя зазначені вище проценти (за депозитами, цінними паперами, кредитами тощо) оподатковуються за загальною ставкою податку на прибуток.

Винагороди страховика

До сум винагород, належних страховику за укладеними договорами страхування, співстрахування, перестрахування, відносяться комісійні винагороди цеденту за передачу ним ризиків на перестрахування чи винагороди одному із співстраховиків від інших співстраховиків — учасників договору співстрахування за діяльність щодо представлення всіх інших учасників у взаємовідносинах із страхувальником.

Регресні виплати

Доходи від реалізації права регресної вимоги страховика до страхувальника або іншої особи, відповідальної за заподіяні збитки, в цілях оподаткування зменшуються на виплачені страхові відшкодування за кожним договором страхування. Відповідно до чинного страхового законодавства свідчити про отримання страховиком права регресної вимоги можуть документи, що підтверджують фактичну виплату страхового відшкодування, розмір відшкодування та одержання його страхувальником (правонаступником страхувальника або особою, визначеною умовами договору), а саме: страховий акт, платіжні документи, рахунки та виписки з них тощо.

Відсотки на депоновані премії

Нараховані відсотки на депоновані премії за ризиками, прийнятими у перестрахуванні, також включено до доходу від страхової діяльності. Якщо умовами договору перестрахування передбачається депонування у цедента всієї або частини страхової премії за договорами, переданими у перестрахування, то після закінчення терміну дії договору при його беззбитковому проходженні сума премії, що депонувалася, перераховується перестраховику разом з нарахованими на неї відсотками.

Санкції

Показник «сума санкцій за невиконання умов договору страхування, визначена боржником добровільно або за рішенням суду» означає нараховану суму санкцій, належних страховику за невиконання страхувальником умов договору страхування, співстрахування, а також суму санкцій, належних перестраховику за невиконання перестрахувальником (цедентом) умов договору перестрахування.

Винагороди за страхове посередництво та інші послуги

Суми винагород, нарахованих страховиком за надання ним послуг сюрвеєра, аварійного комісара та аджастера, страхового брокера та агента, є важливим показником у переліку страхових доходів. Страховику крім виконання статутної діяльності (страхової, перестрахової та фінансової діяльності, пов’язаної з формуванням, розміщенням та управлінням страховими резервами) страховим законодавством дозволяється виконання зазначених видів діяльності у вигляді надання послуг для інших страховиків на підставі укладених цивільно-правових угод, надання послуг (виконання робіт), якщо це безпосередньо пов’язано із зазначеними видами діяльності.

З огляду на це страховик, виконуючи посередницьку діяльність, може отримувати доходи у вигляді винагород за надання послуг сюрвеєра (обстеження майна, яке приймається на страхування, та надання висновку про оцінку страхового ризику), аварійного комісара (з’ясування причин настання страхового випадку, визначення розміру збитків), аджастера (визначення питань з урегулювання заявлених претензій страхувальника у зв’язку з настанням страхового випадку, здійснення оцінки збитку та визначення суми страхового відшкодування), а також виконувати функції страхового посередника — страхового агента.

Повернення частки страхових платежів

Наступний показник — це «сума повернення частки страхових платежів (внесків, премій) за договорами перестрахування у разі їх дострокового припинення». У випадку дострокового припинення договорів страхування (перестрахування), крім договорів страхування життя, страховик (перестраховик) має повернути страхувальнику (цеденту) належні йому частки страхових платежів (внесків, премій) за період, що залишився до закінчення дії договору. Тому нараховані страховиком-цедентом суми належних до повернення перестрахувальних платежів вважаються його доходом від страхової діяльності.

Тантьєми

Винагороди і тантьєми (форми винагороди страховика з боку перестраховика) за договорами перестрахування також включено до страхових доходів. Тантьєма є особливою формою винагороди страховика з боку перестраховика за надання участі в договорах перестрахування і обачне ведення справи. Виплачується вона щороку в певному відсотку від суми чистого прибутку, отриманого перестраховиком від проходження договорів перестрахування, в яких він бере участь.

Оскільки перелік доходів страховика, встановлений пп. 156.1.1 п. 156.1 ст. 156 Податкового кодексу, не є вичерпним, у ньому передбачено інші доходи, нараховані страховиком у межах страхової діяльності.

Інші доходи, нараховані страховиком у межах страхової діяльності

Перелік доходів від іншої діяльності, не пов’язаної із страховою, наведено у табл. 2 додатка ДС до Декларації, і його доповнено такими новими показниками:

  • сума самостійного коригування (рядок 03.22) та сума пропорційного та/або зворотного коригування (рядок 03.23), які формуються за показниками додатка ТЦ до Декларації;
  • позитивне значення загального фінансового результату від операцій з корпоративними правами в іншій, ніж цінні папери, формі та окремими видами цінних паперів (рядок 03.15) та позитивне значення загального фінансового результату від операцій РЕПО та операцій з деривативами (рядок 03.16), що формуються за показниками додатка ЦП до Декларації;
  • сума страхового відшкодування застрахованих збитків (рядок 03.18) включається до складу доходів платника у звітному періоді отримання такої суми (зарахування на поточний рахунок). При цьому слід додати, що сума застрахованих збитків може бути віднесена до податкових витрат страховика частково відповідно до розміру питомої ваги доходу від іншої діяльності у загальному доході страховика, оскільки діяльність страховика зі страхування свого майна чи інших ризиків іншим страховиком є його власною господарською діяльністю.

Слід зазначити, що в табл. 2 поряд з доходами від іншої діяльності відображаються страхові доходи, одержані цедентом від перестраховиків у вигляді часток від страхових виплат, зменшені на суму здійснених страховиком-цедентом страхових виплат згідно з пп. 156.2.3 п. 156.2 ст. 156 Податкового кодексу (рядок 03.19), які оподатковуються за загальною ставкою, тоді як всі інші суми доходів, що можуть бути одержані цедентом від перестраховиків за договорам перестрахування, відображаються в табл. 1 і оподатковуються за ставкою 3%.

Додаток ІВ до Декларації: розрахунок та склад частки інших витрат

Відповідно до п. 156.3 ст. 156 Податкового кодексу страховики ведуть окремий облік доходів та витрат, пов’язаних із провадженням страхової діяльності та іншої діяльності, не пов’язаної із страховою. Витрати, нараховані при здійсненні страхової діяльності, не беруть участі в податковому обліку. При цьому з метою обчислення витрат від іншої діяльності нараховані за звітний період витрати страховика, пов’язані одночасно з отриманням доходів від страхової діяльності та іншої діяльності, не пов’язаної із страховою, розподіляються пропорційно питомій вазі доходу, нарахованого від страхової діяльності та іншої діяльності, не пов’язаної із страховою.

Додаток ІВ складається з двох таблиць:

  • табл. 1 «Розрахунок питомої ваги доходу від діяльності, не пов’язаної із страхуванням, у загальному доході страховика»;
  • табл. 2 «Склад частки інших витрат».

У табл. 1 додатка ІВ до Декларації дохід від довгострокового страхування життя та недержавного пенсійного забезпечення не включається до доходу від страхової діяльності, тобто не впливає на розрахунок та, відповідно, на частку витрат.

У табл. 2 додатка ІВ до Декларації слід звернути увагу на рядок 04.3.12, в якому відображаються витрати роботодавців на довгострокове страхування життя, довірче управління, недержавне пенсійне забезпечення будь-якого виду з обмеженням у розмірі 25% заробітної плати (п. 142.2 ст. 142 Податкового кодексу). У абзаці четвертому цього пункту зазначено, що його норми застосовуються з урахуванням положень п. 11 підрозділу 4 розділу XX цього Кодексу, згідно з яким розмір витрат роботодавця, здійснених у зв’язку зі сплатою внесків на недержавне пенсійне забезпечення, довірче управління або довгострокове страхування життя за найманого працівника, обмежено не 25%, а 15% зарплати, нарахованої такому працівнику протягом податкового року, на який припадають такі податкові періоди. При цьому 15-відсоткове обмеження діятиме до запровадження накопичувальної системи загальнообов’язкового державного пенсійного страхування. З цього питання у додатку ІВ до Декларації є виноска щодо застосування норми п. 142.2 ст. 142 Податкового кодексу.

Крім того, до витрат роботодавця-страховика включається лише пропорційно розподілена обсягам доходів частка страхових внесків.

Склад частки інших витрат у табл. 2 додатка ІВ до Декларації доповнено такими новими показниками:

  • сума самостійного коригування (рядок 04.3.20) та сума пропорційного та/або зворотного коригування (рядок 04.3.21), які формуються за показниками додатка ТЦ до Декларації;
  • від’ємне значення фінансового результату від операцій з корпоративними правами в іншій, ніж цінні папери, формі та окремими видами цінних паперів (рядок 04.3.15) та від’ємне значення фінансового результату від операцій РЕПО та операцій з деривативами (рядок 04.3.16), що формуються за показниками додатка ЦП до Декларації.

Додаток ПН до Декларації: доходи нерезидентів

Додаток ПН разом з додатками РН та СВ до Декларації передбачено для контролю за розрахунком податкових зобов’язань, які обчислюються відповідно до п. 160.6 ст. 160 Податкового кодексу. Додаток ПН до Декларації включає три таблиці:

  • табл. 1 «Розрахунок (звіт) податкових зобов’язань нерезидентів, якими отримано доходи із джерелом походження з України»;
  • табл. 2 «Розрахунок прибутку від операцій з безпроцентними (дисконтними) облігаціями чи казначейськими зобов’язаннями»;
  • табл. 3 «Розрахунок (звіт) податкових зобов’язань при здійсненні страхових платежів (страхових внесків, страхових премій), страхових виплат (страхових відшкодувань) у межах договорів страхування або перестрахування ризиків, у тому числі страхування життя на користь нерезидентів, відповідно до пункту 160.6 статті 160 розділу ІІІ Податкового кодексу України».

Для страхових компаній більш цікавою є, звісно, табл. 3 додатка ПН до Декларації.

Для її заповнення використовуються дані з додатка РН «Інформація про суми страхових платежів на користь нерезидентів, рейтинг фінансової надійності яких відповідає установленим вимогам, за договорами страхування (перестрахування) ризиків» та додатка СВ «Інформація про суми страхових виплат (страхових відшкодувань) з обов’язкових видів страхування».

Додаток РН дещо змінився, що пов’язано із набранням чинності розпорядженням № 2262, яким затверджено нові Вимоги до рейтингів фінансової надійності (стійкості) страховиків та перестраховиків-нерезидентів та порядок їх підтвердження (замість трьох колишніх розпоряджень, що регламентували ці питання). Завдяки цьому документу таблиці 1 та 2 в додатку РН зменшено на одну графу, що стала непотрібною, оскільки рейтинги фінансової надійності страховиків (перестраховиків) країн — членів Єдиного економічного простору і країн — не членів Єдиного економічного простору стали однаковими.

Більше жодних змін додатки ПН, СВ та РН до Декларації не зазнали.

Зауважимо, що оскільки додаток ПН до Декларації вимагає надавати інформацію окремо щодо кожного нерезидента, то дані щодо кожного «рейтингового» нерезидента-перестраховика з додатка РН переносяться до рядка 19.4 табл. 3 додатка ПН. Своєю чергою, у рядку 191.1 табл. 3 додатка ПН декларуються страхові платежі, сплачені у перестрахування окремим іноземним партнерам, що не мають належного рейтингу.

Крім того, у додатку СВ до Декларації страховики надають інформацію про суми страхових виплат (страхових відшкодувань) з обов’язкових видів страхування, в якій загальною сумою проставляється сума виплачених коштів за договорами з обов’язкових видів страхування фізичних осіб — нерезидентів та окремо — сума коштів за договорами страхування у межах системи міжнародних договорів «Зелена карта».

Оскільки інформацію щодо страхових виплат з обов’язкових видів страхування необхідно перенести до рядка 19.3 табл. 3 додатка ПН до Декларації, то платникам слід ідентифікувати кожного нерезидента за страховими виплатами (страховими відшкодуваннями) з метою проставлення цих даних у рядок 19.3 табл. 3 як пільгові виплати, що не оподатковуються. Також у рядку 19.2 табл. 3 додатка ПН відображаються страхові виплати окремим нерезидентам, що оподатковуються за ставкою 4%.

Додатки СП та ПП до Декларації: інформація у розрізі контрагентів

Новим Додатком СП передбачається надання страховиком до податкового органу інформації щодо нарахованих та отриманих сум страхових та перестрахових платежів у розрізі страхувальників та перестрахувальників — юридичних осіб (із зазначенням коду ЄДРПОУ) та страхувальників — фізичних осіб за всіма договорами страхування.

До речі, термін «перестрахувальник» або «цедент» означає сторону, що передає ризик у перестрахування. При цьому перестрахувальник — це або страховик, що прийняв на себе ризик за оригінальним договором страхування або співстрахування (страхового полісу) і передає його в перестрахування, або ретроцедент — якщо сам прийняв ризик у перестрахування і частково передає його іншому перестраховику (ретроцесіонеру) у ретроцесію, тобто подальше перестрахування.

Оскільки узагальнена сума нарахованих страхових (перестрахових) платежів з додатка СП переноситься до рядка 01.1 табл.1 додатка ДС до Декларації, то платникам потрібно надавати інформацію про всі платежі за договорами страхування, перестрахування та співстрахування, які включаються до доходу від страхової діяльності, за винятком договорів з довгострокового страхування життя.

Новим додатком ПП передбачено надання інформації щодо сум нарахованих та сплачених перестрахових платежів у розрізі контрагентів-перестраховиків. Узагальнена сума нарахованих платежів у перестрахування переноситься до рядка 01.1.1 табл.1 додатка ДС до Декларації.

Додаток ТЦ до Декларації: коригування податкових зобов’язань

Додаток ТЦ складається з двох таблиць:

  • табл. 1 «Самостійне коригування податкових зобов’язань платника податку з метою трансфертного ціноутворення»;
  • табл. 2 «Пропорційне та/або зворотне коригування податкових зобов’язань платника податку з метою трансфертного ціноутворення».

Якщо порівняти цей додаток з однойменним додатком ТЦ до Декларації підприємства, затвердженої наказом № 872, то кожну з двох таблиць цього додатка доповнено підрозділом «Доходи від страхової діяльності». Результати коригувань такого підрозділу відображаються в рядку 01.13 табл. 1 додатка ДС (сума самостійного коригування відповідно до ст. 39 Податкового кодексу) та рядку 01.14 цієї самої таблиці (сума пропорційного та/або зворотного коригування відповідно до ст. 39 Податкового кодексу).

З метою дотримання вимог ст. 39 цього Кодексу розпорядженням № 4370 затверджено нову Методику визначення ціни страхового тарифу, яку розроблено на заміну однойменної Методики № 3259. Документ містить порядок визначення ціни страхового тарифу в контрольованих операціях за договорами обов’язкового страхування, а також за договорами добровільного страхування та перестрахування.

Так, під час укладення договорів за видами обов’язкового страхування, крім обов’язкового страхування цивільно-правової відповідальності власників наземних транспортних засобів (автоцивілка), страховики застосовують страховий тариф у межах максимальних розмірів страхових тарифів або згідно з методикою актуарних розрахунків, встановлених Кабінетом Міністрів України для відповідного виду обов’язкового страхування.

Страховий тариф, що застосовується в контрольованих операціях, розрахований згідно з методикою актуарних розрахунків, встановленою Кабінетом Міністрів України, має бути засвідчено підписом актуарія, який відповідає вимогам законодавства.

Під час укладення договорів автоцивілки розмір страхового платежу (внеску, премії) встановлюється страховиком самостійно шляхом добутку розміру базового страхового платежу та значень відповідних коригуючих коефіцієнтів. У разі укладення договорів міжнародної автоцивілки страховики застосовують єдині розміри страхових платежів, встановлені Моторним (транспортним) страховим бюро України для своїх повних членів, у межах максимальних розмірів страхових платежів, встановлених Кабінетом Міністрів України.

При укладенні договорів за видами добровільного страхування визначення ціни страхового тарифу в контрольованій операції (крім операцій з перестрахування) здійснюється страховиком методом порівняльної неконтрольованої ціни (аналогів продажу). Метод базується на порівнянні страхового тарифу, застосованого страховиком під час контрольованої операції, з діапазоном розмірів страхових тарифів, застосованих за договорами страхування, укладеними цим страховиком із непов’язаними з ним особами. З цією метою страховик проводить зіставлення контрованої операції з іншими договорами страхування, укладеними ним із непов’язаними особами. У разі відсутності таких договорів визнається, що ціна страхового тарифу, застосована страховиком під час контрольованої операції, відповідає звичайній ціні, але з урахуванням такого обмеження: величина навантаження до нетто-тарифу, що застосовується під час визначення ціни страхового тарифу, має становити від 20 до 50%.

Визначення ціни страхового тарифу в контрольованій операції з перестрахування у страховиків (перестраховиків)-резидентів також здійснюється за методом порівняльної неконтрольованої ціни (аналогів продажу).

При визначенні ціни перестрахового тарифу в контрольованій операції з перестрахування у страховиків (перестраховиків)-нерезидентів страховий тариф, застосований страховиком під час контрольованої операції, порівнюється з діапазоном розмірів страхових тарифів, застосованих за договорами перестрахування, укладеними страховиками (перестраховиками) нерезидентами, які відповідають умовам, передбаченим Порядком № 124, з непов’язаними особами.

Видання цього розпорядження сприятиме запровадженню в Україні загальновизнаних у світі механізмів контролю за визначенням ціни страхового тарифу в операціях між пов’язаними особами та недопущенню втрат доходів Державного бюджету України.

Крім того, законодавством передбачено термін звітування за контрольованими операціями — до 1 травня року, наступного за звітним (у 2014 р. — до 1 жовтня). Форма та Порядок складання Звіту про контрольовані операції затверджено наказом № 669.

«Гарячі лінії»

Дата: 1 листопада, Четвер
Час проведення: з 14:00 до 16:00
Контактний номер: (044) 501-06-42