Податок на прибуток

Поворотна фінансова допомога: особливості оподаткування

Для фінансової підтримки та поповнення обігових коштів підприємств суб’єкти господарювання досить часто залучають поворотну фінансову допомогу від засновників, партнерів по бізнесу, інших осіб. За цивільно-правовою природою поворотна фінансова допомога є позикою, правовідносини за якою регламентуються Цивільним кодексом.
У цій статті пропонуємо розглянути, як укладається договір позики, як у податковому обліку відображаються кошти, отримані у вигляді поворотної фінансової допомоги від платників та неплатників податку на прибуток, тощо.


Договір позики

Відповідно до ст. 1046 Цивільного кодексу за договором позики одна сторона (позикодавець) передає у власність другій стороні (позичальникові) грошові кошти або інші речі, визначені родовими ознаками, а позичальник зобов’язується повернути позикодавцеві таку саму суму грошових коштів (суму позики) або таку саму кількість речей того самого роду та такої самої якості.

Договір позики укладається у письмовій формі, якщо його сума не менш як у 10 разів перевищує встановлений законом розмір неоподатковуваного мінімуму доходів громадян (170 грн.). У разі якщо позикодавцем є юридична особа, договір позики укладається виключно в письмовій формі незалежно від суми (ст. 1047 Цивільного кодексу). Враховуючи те, що правила оподаткування поворотної фінансової допомоги напряму залежать від статусу її надавача, у договорі доцільно зазначати інформацію щодо податкового статусу особи, яка надає таку допомогу (позику), зокрема відомості про реєстрацію платником податку на прибуток, розмір ставки податку, наявність чи відсутність пільг щодо сплати цього податку. Договір позики вважається укладеним з моменту передання грошей.

Згідно з частиною першою ст. 1049 Цивільного кодексу позичальник зобов’язаний повернути позикодавцеві грошову позику у такій самій сумі, у строк та в порядку, встановлені умовами договору.

У разі якщо договором не встановлено строк повернення позики або цей строк визначено моментом пред’явлення вимоги, позика має бути повернута позичальником протягом 30 днів від дня пред’явлення позикодавцем вимоги про це, якщо інше не встановлено договором.

Позика, надана за договором безпроцентної позики, може бути повернута позичальником достроково, якщо інше не встановлено договором.

Позика вважається повернутою в момент зарахування грошової суми, що позичалася, на банківський рахунок позикодавця.

Податковий облік

Поворотна фінансова допомога — це сума коштів, що надійшла платнику податків у користування за договором, який не передбачає нарахування процентів або надання інших видів компенсацій у вигляді плати за користування такими коштами, та є обов’язковою до повернення (пп. 14.1.257 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу).

При цьому податкові зобов’язання особи, яка надає поворотну фінансову допомогу, не змінюються як при її наданні, так і при поверненні.

Водночас податковий облік поворотної фінансової допомоги в її отримувача залежить від статусу її надавача. Так, сума поворотної фінансової допомоги, отриманої платником податку у звітному податковому періоді, що залишається неповернутою на кінець такого звітного періоду, від осіб, які не є платниками цього податку (у тому числі нерезидентів), або осіб, які згідно з Податковим кодексом мають пільги зі сплати цього податку, у тому числі право застосовувати ставки податку нижчі, ніж установлені п. 151.1 ст. 151 Податкового кодексу, вважається доходом (пп. 135.5.5 п. 135.5 ст. 135 Податкового кодексу)

Вважається доходом платника податку і сума отриманої безповоротної фінансової допомоги. Доходи у вигляді такої суми визнаються за датою надходження коштів на банківський рахунок чи в касу платника податку (п. 137.10 ст. 137 цього Кодексу).

У випадку отримання безповоротної фінансової допомоги в іноземній валюті дохід перераховується в національну валюту за офіційним курсом національної валюти до іноземної валюти, що діяв на дату надходження коштів на банківський рахунок платника податку.

З урахуванням вимог підпунктів 135.5.4 та 135.5.5 п. 135.5 ст. 135 Податкового кодексу сума (частка суми) поворотної фінансової допомоги, не повернута платником податку на кінець звітного періоду особі, що надала таку допомогу, оподатковується таким чином: платник, який отримав таку допомогу від особи, що є платником податку на прибуток підприємств та сплачує податок на загальних підставах і не має пільг зі сплати цього податку, включає до складу доходів звітного періоду суму процентів, умовно нарахованих на суму поворотної фінансової допомоги, що залишається неповернутою на кінець такого звітного періоду, в розмірі облікової ставки Нацбанку України, розрахованої за кожний день фактичного використання такої поворотної фінансової допомоги.

Такі умовні проценти відповідно до пп. 14.1.257 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу вважаються безповоротною фінансовою допомогою та включаються при визначенні об’єкта оподаткування податком на прибуток до складу інших доходів.

Платник податку, який отримав поворотну фінансову допомогу від осіб, котрі не є платниками цього податку (у тому числі нерезидентів), або осіб, які згідно з Податковим кодексом мають пільги зі сплати цього податку, у тому числі право застосовувати ставки податку нижчі, ніж установлені п. 151.1 ст. 151 Податкового кодексу, включає до складу інших доходів звітного податкового періоду суми поворотної фінансової допомоги, що залишаються неповернутими на кінець такого звітного періоду.

Слід звернути увагу, що до осіб, які не є платниками податку на прибуток, належать фізичні особи, у тому числі суб’єкти підприємницької діяльності, платники єдиного податку, фіксованого сільськогосподарського податку, інші особи.

Зазначений порядок оподаткування не застосовується до суми поворотної фінансової допомоги, отриманої від засновника/учасника (у тому числі нерезидента) платника податку, у випадку повернення такої допомоги не пізніше 365 календарних днів з дня її отримання.

Тобто якщо поворотна фінансова допомога, внесена засновником/учасником (у тому числі нерезидентом), залишилась неповернутою після спливу 365 календарних днів з дня її отримання, така допомога підлягає оподаткуванню за загальновстановленими правилами оподаткування такої операції залежно від статусу її надавача.

Операції з отримання/надання фінансової допомоги між платником податку та його відокремленими підрозділами, що не мають статусу юридичної особи, не приводять до зміни їх витрат або доходів.

Базовим податковим (звітним) періодом для оподаткування податком на прибуток встановлено календарний квартал або календарний рік для платників, визначених у п. 57.1 ст. 57 Податкового кодексу.

Якщо поворотну фінансову допомогу було отримано та повернуто в одному й тому самому базовому податковому (звітному) періоді, то для платника податку — отримувача такої допомоги ця операція не тягне за собою податкових наслідків (незалежно від того, хто є надавачем такої допомоги).

Якщо поворотну фінансову допомогу отримано в одному базовому податковому (звітному) періоді, а повернуто в наступному, то оподаткування здійснюється таким чином:

платник податку — отримувач такої допомоги від неплатника податку на прибуток за базовою ставкою має на кінець звітного періоду, в якому не повернуто таку допомогу, включити до складу оподатковуваного доходу суму неповернутої фінансової допомоги, а у звітному періоді, в якому здійснено повернення, включити до складу витрат суму такого повернення. Умовні проценти в такому випадку не нараховуються;

платник податку — отримувач поворотної фінансової допомоги від платника податку на прибуток на загальних підставах має включити до оподатковуваних доходів суму процентів, умовно нарахованих на суму поворотної фінансової допомоги, у розмірі облікової ставки Нацбанку України, розрахованої за кожен день фактичного використання такої допомоги, на кінець базового податкового (звітного) періоду, в якому її не повернуто.

Розглянемо це на умовному прикладі.

 Приклад

ТОВ «Мегаплекс» (платник податку на прибуток) одержало 01.01.2013 р. від ТОВ «Гарант» (платник податку на прибуток) поворотну фінансову допомогу в сумі 80 000,00 грн. строком на один рік (дата повернення31.12.2013 р.). Однак станом на 01.01.2014 р. поворотну фінансову допомогу повернуто частковоу розмірі 30 000,00 грн., решту суми (50 000,00 грн.) ТОВ зобов’язалося повернути до кінця 2014 р.

Таким чином, ТОВ «Мегаплекс» повинно нарахувати умовні проценти на суму 50 000,00 грн., якою воно користувалося 365 днів протягом 2013 р.

Облікова ставка Нацбанку України до 10.06.2013 р. становила 7,5%, з 10.06.2013 р. до 13.08.2013 р.7,0% річних. З 13.08.2013 р. облікову ставку встановлено в розмірі 6,5% річних.

Розрахуємо суму процентів, умовно нарахованих на суму поворотної фінансової допомоги, що залишилась неповернутою станом на 01.01.2014 р.:

50 000,00 грн. × 160 дн. × 7,5% : 365 дн. : 100% = 1643,84 грн.;

50 000,00 грн. × 64 дн. × 7,0% : 365 дн. : 100% = 613,70 грн.;

50 000,00 грн. × 141 дн. × 6,5% : 365 дн. : 100% = 1255,48 грн.

Згідно з пп. 135.5.4 п. 135.5 ст. 135 Податкового кодексу сума умовно нарахованих процентів підлягає включенню до доходу платника податку в період їх нарахування.

Отже, в декларації за 2013 р. ТОВ «Мегаплекс» повинно було включити до складу доходів суму процентів, умовно нарахованих на суму неповернутої поворотної фінансової допомоги, у розмірі 3513,02 грн.

 

Низку проблемних питань щодо податкового обліку поворотної фінансової допомоги та нарахування умовних процентів було розглянуто в Узагальнюючій податковій консультації, затвердженій наказом № 367, де конкретними числовими прикладами проілюстровано порядок податкового обліку операцій з отримання та повернення поворотної фінансової допомоги.

Для наочності деякі питання, пов’язані з такими операціями, розглянемо детальніше.

 

Ситуація 1.  Платник податку, що звітує раз на рік, на початку року отримав поворотну допомогу від неплатника податку на прибуток (не є засновником) та повернув її до закінчення звітного року або повернув її в наступному році. Як відображається така операція у податковій декларації? Як розглядатиметься у податковому обліку така ситуація, якщо надавачем цієї допомоги є платник податку на прибуток на загальних умовах, що не є засновником підприємства?

Сума поворотної фінансової допомоги, отримана платником та повернута протягом звітного року, не відображається в декларації з податку на прибуток за базовий звітний (податковий) період.

Якщо повернення фінансової допомоги відбулось у наступному році, платник податку включає до складу доходів у декларації за попередній рік суму поворотної фінансової допомоги, що залишилась неповернутою станом на початок наступного року.

При цьому залежно від того, який базовий (звітний) період використовуватиме платник у наступному році, сума повернутої допомоги включатиметься до складу витрат у звітній декларації наступного року.

Якщо надавачем цієї допомоги є платник податку на прибуток на загальних умовах, що не є засновником підприємства, на суму поворотної фінансової допомоги, отриманої та повернутої в одному звітному році, умовні відсотки не нараховуються.

Якщо ж така допомога повертається в наступному році, то на суму неповернутої на кінець звітного року допомоги нараховуються умовні відсотки за весь період її використання.

 

Ситуація 2.  Як операція з поворотною фінансовою допомогою, отриманою 11.02.2013 р. та повернутою 21.11.2013 р., відображається у податковій декларації за 2013 р. платником податку на прибуток, для якого базовим звітним (податковим) періодом є календарний рік, якщо таку допомогу він отримав від платника, що сплачує податок на прибуток на загальних умовах та не є засновником (учасником) отримувача допомоги? Як у податковій декларації з податку на прибуток відображається така операція, якщо всю суму фінансової допомоги повернуто 21.02.2014 р.?

З урахуванням того, що допомогу отримано та повернуто протягом одного звітного періоду (2013 р.), умовні відсотки не нараховуються. Якщо повернення поворотної допомоги здійснено в наступному звітному періоді (році) (21.02.2014 р.), то платник податку — отримувач допомоги умовні відсотки нараховує на суму поворотної фінансової допомоги, що залишилась неповернутою на кінець звітного 2013 р. Сума нарахованих умовних відсотків включається до складу доходів у податковій декларації за 2013 р. У 2014 р. умовні відсотки не нараховуються.

Ситуація 3.  Платник податку 11.11.2012 р. отримав поворотну фінансову допомогу від засновника-нерезидента. Як у податковому обліку отримувача відображається така операція, якщо отримувач фінансової допомоги перейшов на спрощену систему оподаткування та на дату переходу 365-денний термін не минув (01.10.2013 р.) або минув (01.01.2014 р.)?

У разі переходу на спрощену систему оподаткування з 01.10.2013 р., коли 365-денний термін для повернення фінансової допомоги ще не минув, у декларації з податку на прибуток за три квартали 2013 р., яку отримувач фінансової допомоги подає до контролюючого органу, незалежно від того, яким для такого платника був базовий звітний (податковий) період, сума неповернутої фінансової допомоги не відображається.

Якщо платник — отримувач фінансової допомоги перейшов на спрощену систему оподаткування з 01.01.2014 р. (коли 365-денний термін вже минув), то такий платник податку повинен був включити до складу доходів у декларації за 2013 р. суму поворотної фінансової допомоги, що залишилась неповернутою станом на 01.01.2014 р.

Ситуація 4.  Платник податку 20.07.2012 р. отримав від засновника поворотну фінансову допомогу (365-денний термін минув 19.07.2013 р.) та повернув її 12.12.2013 р. Який порядок відображення у податковому обліку поворотної фінансової допомоги, якщо засновник є платником податку на прибуток на загальних умовах (не користується пільгами з оподаткування податком на прибуток та не застосовує відмінні від базової ставки податку) і для отримувача такої допомоги звітним податковим періодом є календарний квартал? Який порядок відображення таких операцій у декларації з податку на прибуток, якщо базовим звітним періодом для платника є календарний рік?

Платник податку — отримувач поворотної фінансової допомоги, який звітує щокварталу, до складу доходів у декларації з податку на прибуток за 9 місяців 2013 р. та за рік повинен був включити суму процентів, умовно нарахованих на суму такої допомоги, що залишилася неповернутою на кінець такого звітного податкового періоду. Сума умовних процентів мала розраховуватися за кожний день її фактичного використання, тобто з 20.07.2012 р. по 30.09.2013 р.

Якщо для платника податку базовим податковим звітним періодом є календарний рік, такий платник умовні проценти, нараховані за період з 20.07.2012 р. по 31.12.2012 р., мав би включати до доходів у декларації за 2013 р.

Крім того, в Узагальнюючій консультації, затвердженій наказом № 367, надано відповідь на запитання щодо суми неповернутої поворотної фінансової допомоги, яку було отримано платником податку під час перебування на спеціальному режимі оподаткування (сплаті єдиного податку або фіксованого сільгоспподатку).

Так, при обчисленні об’єкта оподаткування податком на прибуток умовою для включення до складу доходів поворотної фінансової допомоги є те, що сума такої допомоги отримана безпосередньо платником податку на прибуток у звітному періоді та залишається неповернутою до кінця цього періоду.

Отже, поворотна фінансова допомога, що отримана під час перебування на спеціальному режимі оподаткування (сплаті єдиного податку або фіксованого сільськогосподарського податку) від неплатника податку на прибуток та залишилась неповернутою на дату переходу платника податку на загальну систему оподаткування, не включається до складу доходів платника, а також до складу витрат при її поверненні.

Водночас якщо поворотну фінансову допомогу отримано під час перебування на спеціальному режимі оподаткування від платника, що сплачує податок на прибуток на загальних умовах, та на кінець звітного періоду з податку на прибуток така поворотна фінансова допомога залишається неповернутою, то доходи платника податку на прибуток збільшуються на суму умовно нарахованих процентів у розмірі облікової ставки Нацбанку України, розрахованої за кожен день фактичного використання такої допомоги у такому звітному періоді.

«Гарячі лінії»

Дата: 2 серпня, Четвер
Час проведення: з 14:00 до 16:00